[요지] 청구외 ○○○으로부터 1993. 10. 23 취득한 주식 6만주중 처분청은 19,000주를 쟁점주식에 포함시켰으므로, 쟁점주식에 포함된 19,000주에 대하여는 1주당 실지취득가액을 49,750원으로 하여 쟁점주식의 양도차익을 재산정하여야 할 것임
[요지] 청구외 ○○○으로부터 1993. 10. 23 취득한 주식 6만주중 처분청은 19,000주를 쟁점주식에 포함시켰으므로, 쟁점주식에 포함된 19,000주에 대하여는 1주당 실지취득가액을 49,750원으로 하여 쟁점주식의 양도차익을 재산정하여야 할 것임
[주 문]
○○세무서장이 2000. 1. 9 청구인에게 한 1995년도분 양도소득세 1,378,549,470원의 부과처분은, 청구인이 양도한 ○○산업주식회사 주식 89,000주중 1993. 10. 23 청구외 ○○○으로부터 취득한 19,000주의 1주당 취득가액을 49,750원으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 사 실 청구인이 1995. 3. 8 청구외 ○○산업주식회사(현 ○○환경주식회사로 이하 “청구외 법인”이라 한다)의 주식 89,000주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 1주당 157,313원으로 하여 14,000,857,000원에 ○○건설주식회사(이하 “○○건설”이라 한다)에 양도한 데 대하여, 처분청은 선입선출법에 의하여 청구인이 먼저 취득한 주식을 양도한 것으로 하고 실지거래가액으로 양도차익을 산정한 후 2000. 1. 9 청구인에게 1995년도분 양도소득세 1,378,549,470원을 결정고지하였으며, 청구인은 이에 불복하여 2000.3. 4 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 국세청장 의견
1. 청구외법인의 “청구인 주주 1995. 3. 8 양도분” 명세서상에 양도한 주식의 주식번호, 취득가액, 취득경위 등이 확인되고 있음에도 청구인이 소유하고 있는 주식 186,000주중 양도한 쟁점주식 89,000주에 대하여 먼저 취득한 주식부터 양도한 것으로 보아 취득가액을 계산함은 부당하다. 따라서 양도주식중 청구인이 4촌형인 ○○○으로부터 1994. 9. 6 양수한 주식 56,000주의 취득가액은 주당 40,000원이므로 주당 취득가액을 40,000원으로 하여야 한다.
2. 1993. 10. 23 청구외 ○○○으로부터 주식 60,000주를 주당 7,500원에 취득하였는데 처분청이 최종적으로 위 주식의 1주당 평가액을 49,750원으로 하여 증여세 1,830,400,000원을 청구인에게 과세하였으므로 쟁점주식에 포함된 주식 13,000주의 취득가액은 1주당 49,750원으로 하여야 하고 이에 상당하는 증여세 396,586,000원을 필요경비로 공제하여야 한다.
3. 쟁점주식의 양도와 관련하여 처분청에서 1차 조사를 하여 1995. 9. 9 청구인에게 양도소득세 188,194,007원을 결정고지하여 청구인은 이를 신뢰하고 납부하였는데, 4년이 지난 1999. 10월 당초 조사결정이 잘못되었다고 재차고지하면서 신고·납부 불성실가산세 229,758,244원을 가산하였는 바, 당초 처분청에서 올바르게 결정·고지하였더라면 불성실가산세(이하 “쟁점가산세”라고 한다)라는 불이익처분은 받지 않았을 것이므로 이 건 가산세는 취소되어야 한다.
1. 청구외 법인은 설립시부터 현재까지 실지로 주권을 발행하여 주주에게 교부한 사실이 없어 청구인이 양도한 주식은 실물의 유가증권이 아닌 출자지분을 양도한 것이므로, 쟁점주식의 주식번호별로 취득시기를 구분할 수 있다는 것은 현실적으로 불가능하여 처분청이 청구외 법인이 각 사업연도별로 신고한 주식이동상황명세서에 의해 청구인이 취득한 주식의 유형(설립, 유상증자, 양·수도거래 취득)별로 취득일자 및 취득가액을 확인하여 구 소득세법시행령 제53조 제5항에 의거하여 먼저 취득한 주식을 먼저 양도한 것으로 보고 양도소득을 결정한 것은 정당하다.
2. 양도소득에 대한 부당행위 규정은 특수관계자간에 고가 양수 또는 저가 양도가 해당되는 거래에만 적용되는 규정이며 이 사건과 같이 특수관계자간에 저가로 양수한 이후 일정기간을 보유하다가 다른 특수관계 없는 자에게 양도되는 경우에는 부당행위규정과 상관없이 구 소득세법 제45조 제1항 제1호 및 동법시행령 제94조 제1항 제1호에 의한 실지거래가액에 의하여 취득가액을 산정하는 것이고, 증여의제에 의한 증여세 부과는 부당행위계산에 의한 것으로서 부당행위규정 적용의 효과는 대상 물건에 대한 법률적, 실질적인 기초사실에는 영향을 미치지 아니하며 과세소득 계산만을 정부의 계산에 의하여 한다는 것이므로 청구인에게 부과된 증여세는 주식의 취득에 전혀 영향을 미치는 것이 아니고 주식에 대한 소유권취득과는 별개의 것으로서 취득원가로 볼 수 없다.
3. 청구인은 자산양도차익예정신고 및 과세표준확정신고의무를 이행하지 않았으며, 쟁점가산세는 당초 결정이 명백히 부당하다고 인정하여 재조사 결정하면서 전체 양도소득금액에서 당초 결정한 양도소득금액을 차감한 후 이에 부과한 가산세이므로 쟁점가산세의 부과는 정당하다.
3. 심리 및 판단
1. 선입선출법에 의하여 청구인이 먼저 취득한 주식을 양도한 것으로 보고 쟁점주식의 양도소득을 산정하였음이 정당한지 여부
2. 증여의제시 처분청이 평가한 1주당가액을 쟁점주식의 취득가액으로 할 수 있는지와 청구인이 증여의제로 부담한 쟁점주식과 관련된 증여세를 필요경비로 볼 수 있는지 여부
3. 쟁점가산세의 부과가 정당한지에 그 다툼이 있다.
1. 관련법령 구 소득세법(법률 제4803호로 개정되기 이전의 법률) 제23조(양도소득) 제1항 제4호에서 “한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 또는 출자지분으로서 대통령령이 정하는 것의 양도로 인하여 발생하는 소득”을 양도소득으로 열거하고 있고, 소득세법시행령 제53조(양도 또는 취득의 시기) 제5항에서는 “제1항 내지 제4항의 규정을 적용함에 있어서 양도한 자산의 취득시기가 분명하지 아니한 경우에는 먼저 취득한 자산을 먼저 양도한 것으로 본다”고 규정하고 있다.
2. 심리 및 판단 청구인이 양도한 쟁점주식의 양도가액에는 다툼이 없고, 다만, 양도한 쟁점주식을 언제 취득하였는지와 그 취득가액에 다툼이 있는 바, 쟁점주식의 취득에 대하여 처분청과 청구인의 주장을 대비하여 보면 다음과 같다. 〈쟁점주식의 취득에 대한 처분청과 청구인 주장의 비교〉 ┌──────┬──────────────────────────┐ │ │ 처분청 조사 │ │ 구 분 ├──────┬───┬───────┬───────┤ │ │ 취 득 일 │주식수│ 1주당가액(원)│취득가액(천원)│ ├──────┼──────┼───┼───────┼───────┤ │ 설립 │ 1986. 6. 27│ 1,000│ 5,000 │ 5,000 │ │ 유상증자 │ 1986. 11. 29│ 9,000│ 5,000 │ 45,000 │ │ 유상증자 │ 1987. 4. 20│ 6,000│ 5,000 │ 30,000 │ │ 양수(×××)│ 1988. 10. 10│ 12,000│ 10,000 │ 120,000 │ │ 유상증자 │ 1988. 12. 20│ 7,000│ 5,000 │ 35,000 │ │ 유상증자 │ 1989. 9. 20│ 35,000│ 5,000 │ 175,000 │ │양수(○○○)│ 1993. 10. 23│19,000│ 7,500 │ 142,500 │ ├──────┼──────┼───┼───────┼───────┤ │ 합 계 │ │89,000│ │ 552,500 │ └──────┴──────┴───┴───────┴───────┘ ┌──────┬──────────────────────────┐ │ │ 청구인 주장 │ │ 구 분 ├──────┬───┬───────┬───────┤ │ │ 취 득 일 │주식수│ 1주당가액(원)│취득가액(천원)│ ├──────┼──────┼───┼───────┼───────┤ │ 설립 │ 1986. 6. 27│ 1,000│ 5,000 │ 5,000 │ │ 유상증자 │ 1986. 11. 29│ 9,000│ 5,000 │ 45,000 │ │ 유상증자 │ 1987. 4. 20│ 3,000│ 5,000 │ 15,000 │ │ 양수(×××)│ 1988. 10. 10│ 7,000│ 10,000 │ 70,000 │ │ 유상증자 │ - │ - │ - │ - │ │ 유상증자 │ - │ - │ - │ - │ │양수(○○○)│ 1993. 10. 23│ 13,000│ 49,750 │ 594,633 │ │ │ 1994. 9. 6│ 56,000│ 40,000 │ 2,240,000 │ ├──────┼──────┼───┼───────┼───────┤ │ 합 계 │ │ 89,000│ │ 2,969,633 │ └──────┴──────┴───┴───────┴───────┘ 처분청은 구 소득세법시행령 제53조 제5항의 규정에 의하여 양도한 쟁점주식의 취득시기가 분명하지 아니하다고 보아 청구인이 먼저 취득한 주식을 양도한 것으로 보았고, 청구인은 쟁점주식중에는 청구외 ○○○으로부터 1993. 10. 23에 취득한 주식 13,000주와 1994. 9. 666 취득한 주식 56,000주가 포함되어 있으므로, 13,000주의 취득가액은 처분청이 증여세를 과세하면서 평가한 1주당 49,750원으로 하고 56,000주의 취득가액은 1주당 40,000원의 실지 취득가액으로 하여야 한다고 주장하고 있다. 청구인은 그 거중으로 위 ○○○의 인감증명을 첨부한 매매계약서와 주권발행 및 이동대장 등을 제시하고 있으나, 청구외 법인의 주식은 비상장주식으로 주권을 발행하여 주주에게 교부한 사실이 없고, 청구인을 포함한 주주 5인이 ○○건설에 쟁점주식을 양도할 때에 양도할 주식을 특정한 것이 아니라 청구외 법인이 발행한 주식총수 24만주중 50.8％인 122,000주를 양도(청구인의 양도주식수 89,000주)하는 것으로만 규정하고 있을 뿐 어느 주식을 매각한다는 규정이 없음이 주식매매 변경계약서(1995. 9. 6 작성)에 의하여 확인되고, 청구인이 제시한 주권발행 및 이동대장은 주권이 발행되지 아니한 상태에서 주식번호를 부여하여 주식보유자간의 주식이동경로를 표시한 것이나 쟁점주식을 양도한 주식매매변경계약서의 작성일 이후에 쟁점주식의 양도에 맞춰 소급하여 작성된 것으로 판단된다. 따라서 양도한 자산의 취득시기가 분명하지 아니한 경우에는 먼저 취득한 자산을 먼저 양도한 것으로 본다고 규정한 구 소득세법시행령 제53조 제5항의 규정에 의하여 처분청이 쟁점주식의 취득시기를 선입선출법에 의하여 확정하였음에는 달리 잘못이 없다고 할 것이다.
1. 관련법령 구 소득세법(법률 제4803호로 개정되기 전의 법률) 제23조(양도소득) 제1항 제4호 및 제4항 제2호 및 같은법 제45조(양도소득의 필요경비계산) 제1항 제1호 나목의 규정에 의하면 “한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식”은 양도 및 취득가액을 실지거래가액으로 하여 양도차익을 계산하도록 규정하고 있고, 같은법시행령 제94조(양도자산의 필요경비) 제1항에서는 “법 제45조 제1항 제1호 가목 단서 및 나목 본문에서 ‘취득에 소요된 실지거래가액’이라 함은 다음 각호의 금액을 합한 것을 말한다.
1. 제86조 제1항의 규정을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다)
2. 생략”이라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제86조(감가상각자산의 취득가액 등) 제1항에서는 “자산의 감가상각에 있어서 그 취득가액은 다음 각호에 의한다. 1.∼2. 생략
3. 제1호 및 제2호 이외의 자산은 취득당시의 정상가액으로 한다”고 규정하고 있다. 한편 구 상속세법 제34조의 2【저가·고가양도시 증여의제】 제1항에서는 “제34조의 규정에 해당하는 경우를 제외하고 현저히 저렴한 가액의 대가로서 재산을 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 양도하였을 경우에는 그 재산을 양도한 때에 있어서 재산의 양도자가 그 대가와 시가와의 차액에 상당한 금액을 양수자인 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 증여한 것으로 간주한다. 다만, 그 양수자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없을 때에는 전부 또는 일부를 면제한다”고 규정하고 있다.
2. 심리 및 판단 쟁점주식의 실지양도가액(1주당 157,313원)에는 다툼이 없고 청구인이 1993. 10. 23 청구인의 4촌형인 ○○○으로부터 취득한 주식 6만주중 쟁점주식에 포함된 13,000주의 실지취득가액에 대하여 다툼이 있는 바, 처분청은 청구외 ○○○에게 실제 지급한 1주당 7,500원을 그 취득가액으로 보았고 청구인은 처분청이 구 상속세법 제34조의 2의 저가양도시의 증여의제 규정을 적용하여 구 상속세법시행령 제5조 제6항의 규정에 의거 보충적 방법으로 평가한 1주당 가액 49,750원을 취득가액으로 하고, ○○○으로부터 취득한 주식중 쟁점주식에 포함된 13,000주 해당의 증여세 396,586,000원도 필요경비로 공제하여야 한다고 주장하고 있다. 구 소득세법 제45조 제1항 제1호 나목 및 같은법시행령 제94조 제1항 제1호, 제86조 제1항 제3호의 규정을 종합하여 보면, 실지거래가액으로 양도차익을 계산하는 경우에 그 “취득에 소요된 실지거래가액”은 취득당시의 정상가액이라 할 것인데 청구인과 청구외 ○○○간에 결정된 1주당 7,500원은 매매당사자의 특수관계나 그 가액으로 보아 정상적인 가액으로 보기 어려운 측면이 있고, 처분청에서는 청구인의 주식취득을 증여로 의제하여 상속세법에 의한 보충적 평가방법으로 1주당가액을 49,750원으로 평가한 사실이 있으며 위 보충적 평가 규정은 시가에 보다 근접한 가액을 산정하려는 취지에서 규정된 것이므로 증여의제시의 평가가액을 취득당시의 정상가액으로 보아 청구외 ○○○으로부터 취득한 주식의 실지거래가액으로 인정함이 합리적이라 할 것이다. 이 건 쟁점주식양도 이후인 2000. 1. 1부터 시행되는 소득세법시행령 제163조(양도자산의 필요경비) 제9항에서는 이러한 사실을 명백히 하기 위하여 증여받은 자산에 대하여 상속세 및 증여세법의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다고 명문으로 규정하고 있음을 알 수 있다. 따라서 청구인이 청구외 ○○○으로부터 1993. 10. 23 취득한 주식 6만주중 처분청은 19,000주를 쟁점주식에 포함시켰으므로, 쟁점주식에 포함된 19,000주에 대하여는 1주당 실지취득가액을 49,750원으로 하여 쟁점주식의 양도차익을 재산정하여야 할 것이다. 한편 의제증여에 따른 증여세의 필요경비산입 주장에 대하여 살펴보면, 증여받은 자산의 양도차익을 실지거래가액에 의해 산정할 때 증여세 상당액은 구 소득세법시행령 제94조의 규정에 따른 필요경비에 해당하지 아니하여 이를 필요경비로 인정할 근거규정이 없으므로 증여세를 필요경비로 인정하여 달라는 청구인의 주장은 받아 들이기 어렵다(재일 46014-772, 1997. 4. 1 및 재일 46014-670, 1996. 3. 13 같은 뜻임).
1. 관련법령 구 소득세법(법률 제4803호로 개정되기 전의 법률) 제121조(가산세) 제1항에서는 “거주자가 과세표준확정신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 소득금액에 미달하게 신고한 때에는 종합소득금액·퇴직소득금액·양도소득금액 또는 산림소득금액에 대하여 그 신고를 하지 아니한 당해 소득금액 또는 신고하여야 할 금액에 미달한 당해 소득금액이 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 산출세액에 가산한다”고 규정하고, 제3항에서는 “거주자가 제107조의 규정에 의한 소득세액을 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 그 납부하지 아니하였거나 미달한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 산출세액에 가산한다”고 규정하고 있다.
2. 심리 및 판단 청구인은 1995. 9월 당초 처분청의 조사시 쟁점주식의 취득가액을 정확히 계산하여 과세하였더라면 청구인이 그 세액을 납부하였을 터인데, 처분청이 잘못조사(취득가액중 일부는 실지거래가액으로 하고 일부는 기준시가로 함)하여 확정신고기한 이전에 이 건 세액을 추징하면서 가산세를 부과하는 것은 부당하다고 주장하고 있는 바, 처분청은 1995. 9. 9 고지한 처분에 잘못이 있음을 발견하고 1999. 10월 이를 시정하여 경정할 때 쟁점주식양도에 따른 전체 양도소득금액 13,369,852,330원에서 처분청이 1995. 9. 9 결정고지하여 청구인이 납부한 세액의 산출기초가 된 양도소득금액 1,881,940,074원을 차감한 11,487,912,256원에 대하여 신고 불성실가산세 114,879,122원 및 납부불성실가산세 114,879,122원 합계 229,758,244원을 가산하였음이 결정결의서에 의하여 확인된다. 가산세는 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 납세의무자에게 부과하는 일종의 행정벌이므로 납세의무자가 성실하게 신고·납부하여 납세자에게 의무불이행에 다른 귀책 사유가 없다고 인정될 경우에는 가산세를 부과할 수 없다고 할 것이나, 청구인은 자산양도차익예정신고를 한 사실이 없고, 당초 처분청의 결정은 확정신고 기한전에 결정한 것으로 예정결정에 해당하는 것이며 청구인은 확정신고 기한내에 실지거래가액에 의한 양도차익을 신고하지 아니하였으므로 청구인에게 귀책사유가 없음이 달리 소명되지 아니하는 한 관련법령에 따라 과세표준확정신고 및 납부를 하지 아니한 청구인에게 한 처분청의 가산세 부과 처분은 정당하다고 판단된다.