타인이 소유하고 있는 토지 위에 건물을 지어 무상으로 사용한데 대하여 토지무상사용이익을 증여의제하여 과세한 처분의 당부
타인이 소유하고 있는 토지 위에 건물을 지어 무상으로 사용한데 대하여 토지무상사용이익을 증여의제하여 과세한 처분의 당부
심판청구번호 국심2000구 0101(2000. 8.29) 증여세 82,301,610원의 처분은 ㅇㅇㅇ시 ㅇㅇㅇ구 ○○○ 동 ○○○ 토지 180㎡, 동 ○○○의 토지 51㎡는 무 상사용토지에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
2. 나머지 청구는 기각한다.
청구인은 1997.3.11 청구인의 부(父) ○○○(이하 "청구외 ○○○"이라 한다)이 소유하고 있는 ㅇㅇㅇ시 ㅇㅇㅇ구 ○○○동 ○○○외 3필지 655㎡ (이하 "쟁점토지"라 한다)에 청구외 ○○○과 공동으로 지하 1층, 지상 6층 연면적 1,621.12㎡의 근린상가(이하 "쟁점건물"이라 한다)를 신축하여 부동산임대업을 영위하고 있다. 처분청에서는 청구인이 청구외 ○○○으로부터 쟁점토지의 1/2지분에 대하여 『토지무상사용권리』를 증여 받았다고 보아 1999.2.6 청구인에게 1997년도분 증여세 82,301,610원을 결정 고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.4.21 이의신청, 1999.8.14 심사청구를 거쳐, 2000.1.6 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 국세청장 의견
(2) 쟁점건물이 정착된 토지외의 ㅇㅇㅇ시 ㅇㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 및 동 ○○○(이하 "쟁점부수토지"라 한다)는 도시계획상 2000년 상반기에 8m의 공용도로가 개설되게 계획되어 있어 사실상의 도로이고, 이미 쟁점건물 준공전인 1996.10.20 청구외 ○○○과 청구외 ○○○사이에 부동산임대차계약을 하여 ○○○주차장의 진입로로 사용하고 있으며, 1998.6.4 이후에는 ㅇㅇㅇ시 ㅇㅇ구의회 의원인 청구외 ○○○이 구조물을 설치하여 사용하고 있는데도 쟁점건물의 주차타워의 진입로로 사용된다고 보아 과세한 것은 부당하다.
(3) 토지무상사용이익의 계산에서 처분청에서는 지상권의 존속기간을 30년으로 보아 증여세를 과세하였으나 1998.12.28 세법의 개정으로 5년단위로 토지무상사용이익에 대하여 과세토록하고 있으므로 이 건 과세는 부당하다.
(1) 청구외 ○○○소유의 토지위에 청구인과 청구외 ○○○이 각각공유지분으로 건물을 신축하여 공동으로 부동산임대 사업등록을 한 것은 특수관계자인 청구외 ○○○이 쟁점토지의 1/2에 대한 토지무상사용이익을 청구인에게 증여한 것이므로 처분청의 당초처분은 정당하다.
(2) 쟁점부수토지는 ○○○주차장을 경영하는 청구외 ○○○에게 주차장의 진입로로 임대하고 있다고 주장하고 있으나, 부동산임대계약서에 면적이 기재되어 있지 아니하고 월세 300,000원으로 계약되어 있으며 주차장 허가시 진입로로 사용한다는 허가조건도 제시함이 없어 청구주장은 받아들이기 어렵다.
(3) 쟁점토지의 지상권의 잔존연수를 상속세법 및 증여세법 시행령 제51조 제1항, 민법 제280조 및 제281조의 규정에 의하여 30년을 적용한 것은 정당하다.
(1) 청구인이 청구외 ○○○이 소유하고 있는 쟁점토지위에 건물을 지어 무상으로 사용한데 대하여 토지무상사용이익을 증여의제하여 증여세를 과세한 처분의 당부,
(2) 쟁점부수토지는 청구외 ○○○이 별도로 임대하는 토지로 볼 수 있는지
(3) 증여가액 산정시 지상권의 잔존년수를 30년으로 적용한 처분의 당부를 가리는데 있다.
(1) 관련법령 상속세및증여세법 (1998.12.28 법률 제5582호로 개정되기 전의 것) 제37조【토지무상사용권리의 증여의제】제1항에『건물(당해 토지소유자와 함께 거주할 목적으로 소유하는 주택을 제외한다)을 소유하기 위하여 특수관계에 있는 자의 토지를 무상으로 사용하는 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 토지무상사용이익을 토지소유자로부터 증여받은 것으로 본다.』 제2항에 『제1항의 규정을 적용함에 있어서 사업자인 토지소유자에게 당해 토지를 무상으로 사용하게 하는 데에 대하여 소득세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다.』 제3항에 『제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 특수관계에 있는 자의 범위, 증여시기, 주택의 범위, 토지무상사용이익의 계산방법 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.』 같은법시행령 (1998.12.31 대통령령 제15971호로 개정되기 전의 것) 제27조【토지무상사용권리의 증여의제 적용범위 등】제1항에『법 제37조 제1항에서 "대통령령이 정하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
1. 특수관계에 있는 자의 토지위에 건물을 신축하여 사용하는 경우』 제2항에 『제1항 및 법 제37조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 토지무상 사용권리의 증여시기는 다음 각호의 1에 의한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 사용검사필증 교부일. 다만, 사용검사 전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축허가를 받지 아니하거나 신고를 하지 아니하고 사용하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.』 제3항에 『제1항 및 법 제37조 제1항에서 "특수관계에 있는 자"라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.
2. 직계존비속 및 그 배우자.』 제5항에 『법 제37조 제1항의 규정에 의한 토지무상사용이익은 다음 산식에 의하여 계산한 가액에 의한다. 건물이 정착된 토지 및 당해 건물에 부수되는 토지의 가액×1년간토지 사용료를 감안하여 총리령이 정하는 율×제51조 제1항의 규정에 의한 지상권의 잔존연수 같은령 제51조【지상권 등의 평가】제1항에『법 제61조 제5항의 규정에 의한 지상권의 가액은 지상권이 설정되어 있는 토지의 가액에 재정경제부령이 정하는 율을 곱하여 계산한 금액을 당해 지상권의 잔존연수를 감안하여 재정경제부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 이 경우 잔존연수에 관하여는 민법 제280조 및 제281조에 규정된 지상권의 존속기간을 준용한다.』 같은법시행규칙 제10조【토지무상사용이익율】에『영 제27조 제5항 산식에서 "총리령이 정하는 율"이라 함은 연간 100분의 2를 말한다.』고 규정하고 있다. 민법 제280조 【존속기간을 약정한 지상권】제1항에 『계약으로 지상권의 존속기간을 정하는 경우에는 그 기간은 다음 연한보다 단축하지 못한다.
1. 석조, 석회조, 연와조 또는 이와 유사한 견고한 건물이나 수목의 소유를 목적으로 하는 때에는 30년』을 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 쟁점토지의 등기부등본 및 그 지상에 신축된 쟁점건물의 일반건축물대장에 의하면, 쟁점토지는 1975.4.14 청구외 ○○○이 취득하여 현재까지 소유하고 있으며, 쟁점건물은 1997.2.5 준공하여 1997.3.11 청구인과 청구외 ○○○이 각각 1/2지분으로 소유권보존등기를 하였으며, 쟁점토지와 쟁점건물에 ○○○유통주식회사가 청구외 ○○○에 대한 채권최고액을 120,000,000원으로 하여 근저당권을 설정하고 있다. 청구인과 청구외 ○○○은 1997.2.13 사업자등록(○○○, 업태 부동산, 업종 임대)을 하고 부동산임대사업을 하고 있는바, 쟁점건물 지하1층은 무도학원, 지상1층은 소매점, 2층은 사무실, 5층은 당구장, 6층은 사무실로 임대하고 있으며 3층에서는 청구인이 ○○○치과를, 4층에서는 청구외 ○○○이 ○○○소아과를 운영하고 있으며, 청구인은 청구외 ○○○의 토지지분사용에 대한 별도의 토지사용료를 지급한 사실은 확인되지 아니한다. 사실이 이러하다면, 청구인은 청구외 ○○○이 소유하고 있는 쟁점토지위에 건물을 신축하여 사용한데 대하여 임대료를 지불한 사실이 없어 쟁점토지의 1/2지분을 무상으로 사용하였다 할 것이고, 청구인이 제시하는 행정해석은 토지와 건물을 각각 제공하여 공동사업을 하는 경우로 이 건과는 사안이 다르므로, 처분청이 토지무상사용이익을 계산하여 청구인에게 증여세를 과세한 처분은 정당하다고 판단된다.
(1) 관련법령 쟁점 (1)의 관련법령과 같음
(2) 사실관계 및 판단 쟁점건물은 ㅇㅇㅇ시 ㅇㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 321㎡, 동 ○○○ 103㎡ 지상에 정착되어 있음에는 다툼이 없으나, 처분청에서는 쟁점건물의 주차타워 진입로로 사용되고 있는 연접한 쟁점부수토지를 쟁점건물의 부수토지로 보았고, 청구인은 청구외 ○○○이 운영하는 ○○○주차장의 출입로로 임대하고 있어 쟁점건물의 부수토지로 볼 수 없다고 주장하면서 1996.10.20부터 월300,000원에 임대하고 있다는 내용의 부동산임대차계약서, 토지사용승락서, 토지도면, 가설물 사진, 청구외 ○○○의 확인서 등을 제시하고 있는데 쟁점건물의 주차타워는 쟁점부수토지를 거쳐야 차량통행이 가능하며, 청구외 ○○○은 청구외 ○○○으로부터 받은 임대료를 임대소득으로 신고한 일이 없으며. 쟁점토지에 연접한 ○○○주차장은 쟁점부수토지를 통하지 아니하고는 출입할 수 없음이 확인된다. 사실이 이러하다면 쟁점건물에 출입하는 차량이 주차타워에 들어가려면 쟁점부수토지를 거쳐야 들어갈 수 있는 점, 청구외 ○○○이 청구외 ○○○으로부터 받은 임대료를 과세관청에 신고하지 아니한 점을 보면 쟁점건물의 부수토지로 보이는 측면이 있으나, 쟁점토지에 연접한 ○○○주차장의 진입로로 다른 도로가 없고 ○○○의 가설물이 쟁점부수토지에 설치되어있는 점 등을 종합하면, 쟁점부수토지는 쟁점건물의 부수토지라기 보다는 토지사용승락서, 부동산임대차계약서등의 내용대로 청구외 ○○○이 청구외 ○○○에게 임대하였다고 보아야 할 것이므로 임대소득에 대한 과세는 별론으로 하더라도 쟁점부수토지에 대하여 토지무상사용 이익을 증여받은 것으로 보아 과세한 처분은 부당하다고 판단된다.
(1) 관련법령 쟁점(1)의 관련법령과 같음
(2) 사실관계 및 판단 처분청에서는 상속세법및증여세법시행령(1998.12.31 대통령령 제15971호로 개정되기 전의 것) 제27조 및 제51조에 의하여 토지무상사용권리에 대한 지상권의 잔존연수를 30년으로 하여 과세하였으며, 청구인은 1998.12.31 위 시행령 제27조제5항의 개정으로 토지무상사용이익을 5년간 과세토록 개정되었으므로 이 건 과세는 부당하다는 주장이나, 토지의 무상사용이익의 존속기간에 대하여 당초에는 민법상 지상권의 잔존연수인 30년간 존속한다고 보아 일시에 과세하였으나, 그 기간 중 상속·증여 또는 양도시 기 과세된 증여세액을 공제하는 제도가 없어 2중 과세라는 논란의 소지가 있으므로 비교적 단기인 5년으로 과세토록 1998.12.31 시행령을 개정하였으며, 개정령에 의한 과세는 1999.1.1 이후 최초로 상속받거나 증여하는 분부터 적용한다고 부칙 2조에서 규정하고 있어, 시행령 개정전인 1997.3.11 토지무상사용권리의 증여가 이루어진 이 건의 경우 처분청이 지상권의 잔존연수인 30년을 적용하여 토지무상사용이익(증여가액)을 계산한 것은 적법하다고 판단된다.(국심 99구 536, 1999.8.2 같은 뜻)
결정 내용은 붙임과 같습니다.