부과제척기간이 경과한 후의 처분인지 여부

심판청구번호 국심2000광 2008(2001. 1.18) ┒뗀�특별세액 감면을 받는 레미콘 제조 판매 법인으로 1993사업연도에는 감가상각비를 전혀 계상하지 아니하였고, 1994사업연도에는 감가상각비 일부만 계상하는 방법으로 손비를 과소하게 계상하여 1993년과 1994년에 각각 2,747,225원 및 2,974,532원의 중소제조업특별세액감면을 받은 바 있으며, 감면사업연도에 손비로 계상하지 아니한 감가상각비 상당액을 그 후 사업연도의 감가상각범위액 계산시 기초가액에서 차감하지 아니하고 1995사업연도 331,887,207원, 1996사업연도 177,888,388원, 1997사업연도 124,827,225원, 1998사업연도 149,207,091원을 감가상각비로 손금에 산입하여 법인세 과세표준 및 세액을 신고하였다. 처분청은 청구법인의 감면사업연도의 감가상각비 상당액을 1995∼1998사업연도의 감가상각범위액 계산시 기초가액에서 차감·재계산하여 감가상각비 한도를 초과하는 1995사업연도 166,449,862원, 1996사업연도 76,060,961원, 1997사업연도 39,184,000원, 1998사업연도 29,296,092원을 각각 손금불산입하여 2000.5.8 1995사업연도 75,797,080원, 1996사업연도 2,253,6201원, 1997사업연도 15,258,720원, 1998사업연도 10,227,250원의 법인세를 결정·고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2000.7.29 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 1993사업연도는 부과제척기간이 이미 경과하였으므로 당해 연도에 손비로 계상하지 아니한 감가상각비 상당액을 1995∼1998사업연도의 감가상각범위액 계산시 기초가액에서 차감·재계산하여 법인세 과세표준 계산에 손금불산입한 처분은 부당하다. 또한, 감가상각의제 규정에 의하여 추징하는 법인세가 당초 감면받은 세액을 초과함은 부당하다
• 나. 처분청 의견 중소제조업에 대한 특별세액 감면법인은 구 법인세법 시행령 제55조 의 2의 감가상각의제 규정이 적용되며, 동 규정은 감면법인이 감면되는 기간에는 감가상각비를 계상하지 아니하다가 이후 과세되는 기간에 감가상각비를 계상함으로써 감가상각을 기업의 소득조작에 악용하는 경우를 방지하고자 하는 제도로서 국세기본법 제26조 의 2 제1항 3호에 의하여 1995사업연도의 부과제척기간 기산일은 1996.3.31이므로 5년 이내인 2001.3.31이전인 2000.5.8에 고지한 이 건 처분을 부과제척기간이 경과한 처분이라는 청구법인의 주장은 인정할 수 없고, 법인세법 제31조 및 제32조에 의해 정부는 법인의 과세표준 및 신고내용에 오류 또는 탈루가 있는 때에는 경정하고 각 사업연도의 법인세 산출세액에서 감면세액·중간예납세액·수시부과세액·원천징수된 세액을 공제한 금액을 납부하도록 규정되어 있어 이에 따라 적법하게 경정하였으므로 청구주장을 받아드리기 어렵다.

• 가. 쟁점

1. 1993사업연도의 미계상 감가상각비를 감가상각의제규정을 적용하여 1995∼1998사업연도 감가상각범위액 계산시 기초가액에서 차감하여 감가상각한도액을 계산하여 감가상각 시부인 계산한 처분의 당부 및

2. 감면받은 사업연도의 소득금액계산상 감가상각비를 계상하지 아니함으로 인한 추징세액이 당초 감면세액을 초과할 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.

• 나. 관련 법령 조세감면규제법 제15조의3【중소제조업에 대한 임시특별세액감면】(1992.12.8 신설)(현행 조세특례제한법 제7조) 제1항에서 "제조업을 영위하는 중소기업에 대하여는 1992년1월1일 이후 최초로 개시하는 과세연도의 개시일부터 2년 이내에 종료하는 과세연도까지 당해 사업에서 발생한 소득(이하 이 조에서는 제조업소득이라 한다)에 대한 소득세 또는 법인세의 산출세액에 다음의 감면율을 적용하여 계산한 세액을 감면한다.(단서 생략)"라고 규정하고 있으며 국세기본법 제26조 의 2【국세부과의 제척기간】제1항에서는 "국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다.(단서 생략)"라고 규정하면서 제3호에서 "제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간"이라고 규정하고 있다. 또한, 법인세법 시행령 제55조 의 2【감가상각의 의제】제1항에서는 "각 사업연도의 소득에 대하여 법인세가 면제되거나 감면되는 사업을 영위하는 법인으로서 법인세를 면제받거나 감면받은 경우와 조세감면규제법에 의한 특별감가상각비를 손금에 산입한 경우에는 제48조 내지 제66조의 규정에 의하여 그 고정자산(특별감가상각비를 손금에 산입한 경우에는 당해 자산에 한한다)에 대한 상각액을 계산하여 이를 손비로 계상하여야 한다.(94.12.31 개정)"라고 규정하고 있고, 제2항에서는 "제1항의 규정에 의하여 고정자산에 대한 상각액을 손비로 계상하지 아니한 법인은 그 후 사업연도의 상각범위액계산의 기초가 될 자산의 가액에서 그 상각액에 상당하는 금액을 공제한 잔액을 기초가액으로 하여 상각범위액을 계산하여야 한다.(단서 생략)"라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 청구법인이 1992∼1994사업연도 중 구 조세감면규제법 제15조의3【중소제조업에 대한 임시특별세액감면】(92.12.8 신설)(현행 조세특례제한법 제7조)의 규정에 의해 중소제조업 특별세액 감면을 받은 사실 및 1993사업연도에는 감가상각비 미계상, 1994사업연도에는 감가상각비를 과소계상한 사실에 대해서는 처분청과 청구법인간 서로 다툼이 없다. 이에 대하여 처분청은 청구법인이 감면사업연도에 계상하지 아니한 감가상각비 상당액을 1995∼1998사업연도의 감가상각범위액 계산시 기초가액에서 차감·재계산하여 감가상각비 한도초과액을 손금불산입한 사실이 처분청의 결정결의서 및 과세자료 검토복명서에 의해 확인된다. 법인세법상 감가상각제도는 법인의 내부의사결정에 의하여 감가상각비를 법인세법상의 감가상각비의 최고한도액에 미달하게 계상하는 경우 고정자산의 비용화를 늦어지게 하고 법인세를 조기에 납부하게되므로 이를 용인하고 있으나, 감면법인의 경우에는 감면되는 기간에는 감가상각비를 과소계상하고 이후 과세되는 기간에 감가상각비를 과대계상하여 소득조작에 악용하는 것을 방지하기 위해 법인세법상 감가상각의제규정을 두고 있는 바, 조세감면규제법 제15조의3의 규정에 의하여 중소제조업 특별세액감면을 받은 청구법인은 법인세법 시행령 제55조 의 2 에 규정된 감가상각의제규정이 적용(같은 뜻, 국세청 법인46012-2608, 93.9.2 외 다수)되며, 1993사업연도의 법인세가 부과제척기간이 경과되었으므로 1993사업연도의 감가상각의제분(311백만원)을 이후 연도의 상각범위액 계산시 기초가액에서 차감할 수 없다는 청구주장도 이 건 처분이 1993∼1994 사업연도의 과세표준이나 세액을 변경시키는 것이 아니라 1995 사업년도 이후의 과세표준과 세액의 결정 시 법인세법 시행령 제55조 의 2 【감가상각의제】제2항의 규정에 의해 감가상각의제한 잔액을 기초가액으로 하여 감가상각범위액을 계산한 후 경정처분한 것이므로 부과제척기간이 경과하지 아니한 것으로 보는 것이 타당하다 할 것이다. 또한, 법인세법 등에 감가상각의제로 인한 추징세액이 감면세액을 한도로 한다는 규정도 없으므로 이 건 처분은 법인세법 제31조 【납부】및 제32조【결정과 경정】규정에 의해 적법하게 경정한 것이라 할 것이다.
• 라. 그러므로 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.