토지의 평가 방법

심판청구번호 국심1999중 2707(2000.10.27) 1991년도분 증여세의 부과처분은 증여가액을 산정함에 있어 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 임야 3,177㎡, 같은 곳 ○○○ 임야 74,728㎡, 같은 곳 ○○○ 임야 1,076㎡, 같은 곳 ○○○ 임야 1,317㎡에 대한 가액을 상속세법 시행규칙 제5조 제11항에서 정한 방법 에 의해 1991.4.3 증여일 시점의 개별공시지가로 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정한다. (단위: 원) 성 명 증 여 세

○○○

○○○ 1,442,402,210 1,442,402,210

2. 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

청구인 ○○○, ○○○과 청구외 ○○○, ○○○, ○○○ 등 5인은 특수관계자들로서 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 임야 80,298㎡(이하 "분할전 토지"라 한다)를 공유(소유지분은 아래표 참조)하고 있던 중 1991.4.3 아래표와 같이 4필지로 분할등기하면서 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 임야 3,177㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)는 청구인 ○○○, ○○○의 소유로 하고 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 임야 74,728㎡ 중 67,105㎡, ○○○ 임야 1,076㎡, ○○○ 임야 1,317㎡(이하 "다른 토지"라 한다)는 청구외 ○○○, ○○○, ○○○(이하 "○○○ 등"이라 한다)의 소유로 하여 각각 소유권이전등기를 하였으며, 1992.5.27 청구인 소유였던 쟁점토지를 청구외 ○○○주택조합에 아파트 건설용지로 양도하였다. ※ 토지분할내역 소유자 분 할 전

○○○ (A) 분 할 후 차 액 (B-A)

○○○

○○○

○○○

○○○ 계 (B) 합 계 면 적 지분율 74,728㎡ 1,076㎡ 1,317㎡ 3,177㎡ 면 적 지분율 80,298㎡ 100% 80,298 100%

○○○ 64,096 79.82 63,987 63,987 79.70 -109

○○○ 5,400 6.72 3,811.5 1,588.5 5,400 6.72

• ○○○ 5,400 6.72 3,811.5 1,588.5 5,400 6.72

• ○○○ 2,701 3.37 1,559 538 658.5 2,755.5 3.43 +54.5

○○○ 2,701 3.37 1,559 538 658.5 2,755.5 3.43 +54.5 처분청은 청구인이 소유한 토지의 경우 공유물 분할전·후의 전체 지분면적은 변동이 없으나 가액기준으로는 증감이 있다고 하여 지분증가분(쟁점토지)의 가액과 지분감소분(다른 토지)의 가액과의 차액을 청구인이 ○○○ 등으로부터 증여받은 것으로 보아 1999.1.6 청구인 2인에게 1991년도분 증여세 1,556,812,180원을 각각 부과처분하였다가 1999.9.22 국세청의 심사결정에 따라 2000.3.3 증여세 1,442,402,210원으로 각각 감액경정하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.3.9 심사청구를 거쳐 1999.12.16 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장

(1) 상속세법상 공유물 분할시 가격차액 부분에 대하여 증여의제하거나 추정하여 과세할 수 있는 규정이 없으며, 쟁점토지의 경우 토지의 형질변경을 위한 행위나 가격상승을 위한 인위적 조치를 가한 사실이 없이 단순히 면적만 분할한 것이므로 증여세 과세대상이 아니다.

(2) 증여세 과세대상으로 본다 하더라도 처분청은 증여가액을 산정하면서 지분증가토지는 실지양도가액으로 평가하고, 지분감소토지는 감정가액으로 평가하였는 바, 이와 같은 평가방법은 증여가액 산정을 지분증가토지와 지분감소토지에 대한 비교평가방법에 의하면서 그 평가방법을 각각 달리한 불합리한 면이 있을 뿐만 아니라, 처분청이 채택한 실지양도가액은 그 당시 정상적인 거래에 의해 형성된 가격보다 높게 이루어진 가액이어서 이를 시가로 볼 수 없으므로 쟁점토지와 다른 토지의 가액은 모두 개별공시지가에 의하여 평가하여야 한다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 공유물 분할등기시 청구인의 지분면적이 각 필지간 차가감되어 공유물 분할 전·후의 전체지분면적에는 변동이 없다 하더라도 청구인의 소유로 등기한 쟁점토지의 경우는 주거용지로서 가격이 높고 다른 토지는 공원용지로서 가격이 낮아 이러한 경우 공유물 분할등기에 따른 경제적 이익을 청구인이 ○○○ 등으로부터 받았다 할 것이므로 처분청이 그 가격차이로 인한 이익에 대하여 상속세법 제29조의 2의 규정을 적용하여 증여세를 과세한 것은 정당하다.

(2) 처분청은 증여가액을 산정함에 있어 쟁점토지가액은 실지거래가액으로 다른 토지는 개별공시지가로 평가하여 계산하였으나, 이렇게 할 경우 각기 다른 재산을 비교평가하면서 그 가액평가기준을 달리 적용하는데 따른 불합리한 면이 있으므로 다른 토지에 대한 평가의 경우도 시가로 볼 수 있는 감정가액을 적용하여 평가함이 타당하다.

• 가. 쟁 점

① 쟁점토지가 공유물분할을 원인으로 청구인에게 소유권이전등기된 것이 증여세 과세대상에 해당하는지 여부

② 증여세 과세대상으로 볼 경우 쟁점토지(지분증가토지)와 다른 토지(지분감소토지)의 평가를 어떤 방법으로 하여 증여가액을 산정할 것인지 여부

• 나. 쟁점①에 대하여

(1) 관련법령 상속세법(1996.12.30 개정전의 것) 제29조의 2 제1항 제1호에서 『타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 자로서 증여 받을 당시 국내에 주소를 둔 자』는 증여세를 납부할 의무가 있는 것으로 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단 (가) 청구인을 비롯한 5인이 1986.12.27부터 공유하였던 분할전 토지는 1977.7.9 도시계획결정에 따라 그 대부분은 공원용지로 편입되고 일부는 주거용지로 편입되었는데 1990.10.10 4필지의 토지로 분할한 후 1991.4.3 공유물 분할등기를 하면서 주거용지로 편입된 쟁점토지는 청구인 2인의 소유로 하고 공원용지로 편입된 나머지 3필지(다른 토지)는 ○○○ 등의 소유로 하였으며, 청구인은 1992.5.27 쟁점토지를 청구외 ○○○주택조합에 아파트 건설용지로 양도하였음이 토지등기부등본 및 매매계약서 등에 의해 확인된다. (나) 앞의 처분개요의 토지분할내역표에 의하면 토지분할 전·후의 청구인 소유지분면적은 5,400㎡(지분율 6.72%)로서 동일한 것으로 되어 있으나, 토지분할 당시의 가액을 살펴보면 쟁점토지는 주거용 토지였던 관계로 ㎡당 1,361,240원(실지거래가액 기준)인 반면, 다른 토지는 공원용지였던 관계로 ㎡당 75,000원(분할전 모 지번의 개별공시지가 기준)에 불과한 것으로 나타나고 있어 토지분할 후의 가액기준으로는 쟁점토지를 소유한 청구인이 다른 토지를 소유한 ○○○ 등보다 경제적 이익이 많은 사실을 알 수 있다. (다) 청구인 등 5인이 공유하였던 토지를 4필지로 분할하면서 각 필지별로 당초 소유지분율대로 배분하지 아니하고 차등배분한 불가피한 사유 등이 없었던 점으로 미루어 보면, 당초 소유지분율이 가장 많은 청구인의 父 ○○○ 등이 경제적 가치가 상대적으로 높은 쟁점토지에 대한 지분을 포기함으로써 청구인에게 경제적 이익을 분여할 의도가 있었던 것으로 보인다. 살피건대, 이 건은 특수관계자들이 공유토지를 분할함에 있어 전체면적기준으로는 분할 전·후에 변동이 없으나, 토지의 가액기준으로는 증감이 있는 경우로서 이러한 경우 단순한 공유물 분할로 보기보다는 경제적 가치가 큰 쟁점토지를 소유하게 된 청구인이 경제적 가치가 적은 다른 토지를 소유하게 된 ○○○ 등으로부터 재산상 이익을 분여받은 것으로 보아야 할 것이므로 처분청이 이에 대하여 증여세를 과세한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

• 다. 쟁점②에 대하여

(1) 관련법령 상속세법(1996.12.30 개정전의 것) 제9조 제1항 본문에서 『상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다』 고 규정하고 있고, 같은 법 시행령(1996.12.31 개정전의 것) 제5조 제1항에서 『법 제9조 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다』 고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항 제1호 가목에서 『토지의 평가는 나목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 "개별공시지가"라 한다)에 의한다. 다만, 개별공시지가가 없는 토지에 있어서는 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 재무부령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.』고 규정하고 있다. 한편, 같은 법 시행규칙(1997.4.19 개정전의 것) 제5조 제11항에서 『영 제5조 제2항 제1호 가목에서 "재무부령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액"이라 함은 당해 토지와 지목·이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근 토지의 개별공시지가를 기준으로 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조 제2항의 규정에 의한 비교표에 의하여 세무서장이 평가한 가액을 말한다. 이 경우 비교표를 적용함에 있어서는 당해 인근토지를 표준지로 본다.』고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단 (가) 처분청이 이 건 증여가액(지분증가토지가액-지분감소토지가액)을 산정함에 있어 토지가액을 평가한 내용을 보면, 당초 쟁점토지(지분증가토지)의 가액은 실지거래가액(㎡당 1,361,240원)으로 평가하고 다른 토지(지분감소토지)의 가액은 개별공시지가(㎡당 75,000원)로 평가하였는데, 국세청의 심사결정에서 다른 토지의 가액을 개별공시지가로 평가한 것이 불합리하다는 이유로 감정가액으로 평가하도록 결정하여 처분청은 다른 토지(3필지)의 가액을 감정가액(한국감정원에서 1991.4.3을 가격시점으로 소급하여 ㎡당 167,000원∼419,000원으로 1999.12.14 평가함)으로 평가하여 이 건 증여세를 감액경정하였음이 증여세 결정결의서 등에 의해 알 수 있는 바, 이와 같이 처분청은 쟁점토지와 다른 토지의 가액을 평가함에 있어 각각 다른 평가기준을 적용하였음이 확인된다. (나) 처분청은 쟁점토지의 실지거래가액(㎡당 1,361,240원)을 이 건 증여시점(1991.4.3 분할등기일)의 시가로 보아 동 실지거래가액으로 쟁점토지의 가액을 평가하였는 바, 청구인이 쟁점토지를 양도한 경위를 보면, 앞의 쟁점①에서 살펴본 것처럼 1991.4.3 공유물 분할등기를 한 후 그로부터 약 1개월 후인 1991.5.10 주거용지인 쟁점토지를 ○○○주택조합에 아파트 건설용지로 양도하는 매매계약을 체결하면서 거래가액은 평당 4,500,000원(㎡당 1,361,240원)으로 약정하였고, 소유권은 1992.5.27 청구인 명의에서 위 ○○○주택조합 명의로 이전등기되었음이 쟁점토지 등기부등본 및 매매계약서 등에 의해 알 수 있다. (다) 상속세법상 시가로 볼 수 있는 범위에는 당해 토지의 실지거래가액이나 감정가액 등도 포함되는 것이나, 실지거래가액은 양 거래당사자간의 매매계약에 의해 성립되는 가액이고 감정가액은 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률의 규정에 의해 당해토지의 표준지의 공시지가를 기준으로 산정되는 가액으로서 실지거래가액과 감정가액은 그 가격형성의 기초가 다른 것이어서 이를 동일시 할 수는 없다고 할 것이다. (라) 이 건의 증여가액 산정은 쟁점토지(지분증가토지)와 다른 토지(지분감소토지)의 가액을 비교평가하여 지분증가토지의 가액이 지분감소토지의 가액보다 클 경우 그 차액을 증여로 보는 경우로서 쟁점토지와 다른토지에 대한 가액산정은 같은 기준의 평가방법을 적용함이 합당하다 할 것인 바, 앞에서 살펴본 바와 같이 처분청이 이 건 증여가액을 산정함에 있어 쟁점토지는 실지거래가액으로 평가하고 다른 토지는 감정가액으로 평가함으로써 그 평가기준을 각각 달리 적용한 불합리한 점이 있으므로 쟁점토지와 다른 토지에 대하여 시가로 볼만한 같은 기준의 가액이 없는 이 건의 경우 쟁점토지 및 다른 토지 모두 보충적 평가방법인 기준시가(개별공시지가)로 평가함이 타당하다. (마) 다만, 쟁점토지와 다른 토지의 가액을 개별공시지가로 평가함에 있어 1991.4.3 증여일 현재(공유물 분할등기일)의 쟁점토지를 포함한 4필지의 토지에 대하여 고시된 개별공시지가가 없으므로 ○○○주택조합에 아파트 건설용지로 양도한 쟁점토지는 그 지가형성요인이 일반주거지역의 대지와 같은 점을 감안하고, 다른 토지는 공원용지의 임야인 점을 감안하여 상속세법 시행규칙 제5조 제11항에서 규정한 방법에 의해 위 토지의 개별공시지가를 각각 정하여 이를 기준으로 이 건의 증여가액을 산정하여야 할 것이다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.