선수임대료의 공급시기

심판청구번호 국심1999중 1941(2000. 4.14) 은 1994.5.6 그의 소유인 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ○○○동 ○○○ 외 7필지 약 4,000평(이하 "쟁점토지"라 한다)을 1994.12.31부터 2001.12.31까지 7년간 임대하고 6년간 임대료로 150,000,000원을 받았으며, 임차인이 쟁점토지 지상에 자동차운전학원 건물 및 시설장치(이하 "쟁점건물"이라 한다)를 신축하여 바로 청구인 명의로 소유권을 이전하였으나, 청구인은 위 부동산임대용역의 공급에 대한 부가가치세 신고를 하지 않았다. 이에 대해 처분청은 쟁점토지의 선수임대료 150,000,000원과 쟁점건물의 신축가액 491,531,802원 합계 641,531,802원을 임대계약기간 동안의 월수로 나눈 금액에 각 과세기간의 월수를 곱한 금액으로 1995년 1기분부터 1998년 1기분까지의 과세표준을 계산하여 1998.11.3 부가가치세 17,284,290원(1995년 1기분 3,329,240원, 1995년 2기분 3,329,240원, 1996년 1기분 3,329,240원, 1996년 2기분 1,608,290원, 1997년 1기분 1,811,630원, 1997년 2기분 1,853,540원, 1998년 1기분 3,023,110원)을 청구인에게 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.12.6 이의신청 및 1999.4.12 심사청구를 거쳐 1999.9.10 심판청구를 하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장

(1) 임대차계약기간 만료시 쟁점건물을 무상인도한다는 당초 계약서상의 약정이 쟁점건물을 철거하고 원상회복상태로 쟁점토지를 반환하는 것으로 당초 계약조건을 백지화하는 법원의 화해판결을 받음으로서 과세요건이 사후적으로 소멸되었음에도 쟁점건물의 취득원가를 쟁점토지의 임대료가액으로 본 당초처분은 부당하다.

(2) 토지의 임대용역대가는 재화의 공급으로 보아야 하나, 공급시기는 임대차계약기간이 만료되는 때로 보아야 하며, 쟁점건물은 계약기간내에는 청구인이 사용·처분할 수 없고 또 부동산의 감가상각으로 인도시점인 계약기간만료일의 잔존가치는 동 건물 건축원가보다 현저히 낮을 것이므로 건축원가를 공급가액으로 볼 수 없다.

• 나. 국세청장 의견 청구인은 당초 계약이 변경되었다고 화해조서를 제시하고 있으나 이는 처분청이 부가가치세등 경정조사를 실시하고 1998.9.22 결정전조사내용을 통지한 이후에 이해당사자인 임대차인간에 화해에 의하여 이루어졌을 뿐만아니라 이 건의 경우 1995년 1기부터 1998년 1기분까지 과세대상기간에 당초 임대차계약내용에 따라 계속적으로 부동산임대용역이 제공되어 그 대가가 확정됨으로서 납세의무가 성립된 것임을 알 수 있으며, 또한 청구인이 취득한 쟁점건물 등의 소유권이 그대로 유지되고 있어 쟁점건물 등의 가액을 선수임대료로 본 과세요건 사실이 사후적으로 소멸하였다는 청구주장은 인정하기 어렵다 하겠다.

• 가. 쟁 점 이 건의 다툼은 청구인이 현금으로 임대료를 받고 임대한 쟁점토지위에 임차인이 쟁점건물을 신축하여 청구인에게 소유권이전하고 임대차계약기간 동안 임차인이 쟁점토지와 건물을 사용하는 경우에, 쟁점건물의 신축가액과 위 임대료를 선수임대금액으로 보아 이를 임대기간의 월수로 나누어 산출한 금액에 각 부가가치세 과세기간의 월수를 곱하여 각과세기간별 과세표준을 산정하여 부동산 임대용역의 공급에 대한 부가가치세를 과세한 처분의 당부에 있다.
• 나. 관련법령 부가가치세법 제9조 제2항 은 『용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다』고 규정하고, 같은법시행령 제22조는 『법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, 폐업전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때

2. 완성도기준지급·중간지급·장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때

3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때

4. 제49조의 2 제1항 및 제3항의 규정에 의하여 계산하는 공급가액의 경우에는 예정신고기간 또는 과세기간의 종료일』이라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 제시한 청구인과 청구외 ○○○과의 1994.5.6자 쟁점토지의 임대차계약서에는 임대보증금을 150,000,000원으로, 임대차계약기간은 94.12.31∼2001.12.31(7년)로 하되 특약사항으로 위 임대금액은 6년후 소멸하고 7년째 임대료는 30,000,000원을 선불로 지급하는 것으로 되어 있으며, 1995.9.18 위 계약에 대한 특약을 변경하여 임대기간이 끝나는 날 쟁점건물을 임대인(청구인)에게 무상으로 인도한다고 약정한 것으로 되어 있다. 한편 서울지방법원 의정부지원 고양시법원의 1998.10.12자 화해조서에는 쟁점토지에 대한 임대차기간은 2004.12.31까지로 하고, 임대기간 만료시에 쟁점건물을 철거하고 쟁점토지를 인도하는 것으로 되어 있다.

(2) 쟁점건물의 신축비용은 491,531,802원(1995년:478,000,000원, 1996.7.1:9,727,772원, 97.10.1:24,804,030원)으로 이에 대해서는 청구인과 처분청간에 다툼이 없고, 쟁점건물은 1995.6.28 청구외 ○○○명의로 소유권보존등기되었다가 같은날 청구인이 취득한 것으로 되어있다.

(3) 먼저 청구인은 서울지방법원 의정부지원 고양법원의 화해조서에 의해 임대차기간 만료후에 임차인이 쟁점건물을 철거하고 청구인에게 쟁점토지를 인도하기로 하였으므로 이 건 과세요건이 사후적으로 소멸되었다고 주장하고 있으나, 쟁점건물은 1995.6.28 청구인 명의로 소유권이전되었고 위 화해조서는 1998.9.22 이 건 과세와 관련하여 처분청이 결정전 조사내용을 통지한 후인 1998.10.12 이해당사자간의 화해에 의해 결정되었을 뿐만 아니라 화해가 성립된 1998.10.12 이후에도 청구인이 쟁점토지의 소유권을 그대로 유지하고 있는 점 등을 고려할 때 이 화해조서에 의해 1995.1기∼1998.1기까지의 부동산 임대용역의 공급사실이 소급하여 소멸되었다고 인정하기는 어렵다 하겠다.

(4) 또한 청구인은 쟁점토지와 쟁점건물에 대한 임대용역공급시기는 임대계약기간 만료일로 보아야 하고, 부동산임대용역의 공급가액에 대해서는 임대계약기간중에는 청구인이 쟁점건물을 사용, 처분할 수 없을뿐더러 감가상각으로 인하여 임대계약기간 만료일의 잔존가치는 동 건물의 건축원가보다 현저히 낮을 것임에도 쟁점건물의 신축비용을 그대로 임대료로 본 것은 부당하다고 주장하고 있다. 이 건과 같이 수개의 과세기간에 걸친 임대용역에 대한 임대료를 선불로 받은 경우에 임대용역공급시기는 부가가치세법시행령 제22조 제4호 의 규정에 따라 예정신고기간 또는 과세기간종료일로 보아야 하므로 임대계약기간 만료일을 공급시기로 보아야 한다는 청구주장은 이유가 없다 할 것이고, 쟁점토지에 대한 임대차계약체결후 그 지상에 임차인이 쟁점건물을 신축하여 청구인에게 제공한 것은 임차인이 토지에 대한 임차료의 일부를 쟁점건물로 미리 지급한 것으로 보는 것이 이 건 사실관계에 부합된다고 보여지므로 임대기간만료일 현재의 쟁점건물의 잔존가치를 제외한 가액을 임대용역의 공급가액으로 보아야 한다는 청구주장 역시 이유가 없다 할 것이다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.