기수양성비가 수익사업에 속하는 비용인지 여부

심판청구번호 국심1999중 1907(2000. 4. 1) �3,007,000,190원, 1994사업연도분 법인세 5,838,555,830 원, 1995사업연도분 법인세 902,856,020원, 1996사업연도분 법 인세 1,596,541,770원, 1997사업연도분 법인세 1,606,587,840원 은 청구법인의 기수양성비와 관련하여 1994사업연도에 2,165,000 원을 손금불산입하고 9,805,081원을 손금산입하여 1995사업연 도에 233,970,000원을 손금불산입하고 69,521,337원을 손금산 입하며 1996사업연도에 40,290,000원을 손금불산입하고 77,019,945원을 손금산입하며 1997사업연도에 9,987,000원을 손금불산입하고 1,157,967,356원과 153,783,423원을 손금산입하 여 그 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

처분청은 구 ㅇㅇㅇ지방국세청장으로부터 청구법인에 대한 1993∼1997사업연도분 정기분 법인세 실지조사결과를 통보 받아

① 청구법인이 지급한 기수양성비가 수익사업에 속하는 비용이 아니라 고유목적사업에 속하는 비용이라고 보아 고유목적사업비용으로 세무조정하면서 수익사업부분에서 1994사업연도에 2,165,000원을 손금산입하고 9,805,081원을 손금불산입하며 1995사업연도에 233,970,000원을 손금산입하고 69,521,337원을 손금불산입하며 1996사업연도에 40,290,000원을 손금산입하고 77,019,945원을 손금불산입하며 1997사업연도에 9,987,000원을 손금산입하고 1,157,967,356원과 153,783,423원을 손금불산입하였고

② 청구법인이 1993사업연도에 사내근로복지기금에 출연한 2,439,000,000원을 사내근로복지기금이 ○○○금고에 예치하여 ○○○금고로 하여금 종업원이 아닌 마필관리원에게 주택자금으로 대출하게 하였다고 하여 이를 비지정기부금으로 보아 손금불산입하였으며,

③ 기타 손금불산입액과 투자세액공제액 부인액(이 부분은 심사결정시 모두 인용되었음)을 합하여 1999.1.17 청구법인에게 1993사업연도분 법인세 3,007,000,190원, 1994사업연도분 법인세 5,838,555,830원, 1995사업연도분 법인세 902,856,020원, 1996사업연도분 법인세 1,596,541,770원, 1997사업연도분 법인세 1,606,587,840원을 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.4.9 심사청구를 거쳐 1999.9.3 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장

(1) 기수는 1993년에 개인 마주제로 전환하면서 종전의 직영체제에서 자유직업소득자로 되었지만, 청구법인에서 교육훈련에 의해 양성하여 면허를 부여하고 면허를 받은 자만 경주마에 기승할 자격이 있도록 하고 있는데, 이는 청구법인의 수익사업인 경마사업에 있어서 필수적인 요소이고 기수면허는 운전면허 등 타 자격과 같이 일반수요처가 없으며 달리 사후보장도 없음에 따라 청구법인에서 양성하는 것이므로 청구법인의 수익사업인 경마사업의 비용으로 인정해야 한다.

(2) 청구법인은 정부시책 및 부정 경마 근절을 위한 방안과 세계 각국의 경마 선진화 추세에 따라 1993년에 종전의 직영체제에서 개인 마주제로 전환하는 과정에서 당시에는 종업원이었으나 신분전환이 예정된 조기단(조교사, 기수)의 강한 반발에 부딪쳐 여러 가지 내용의 노사합의를 하였는데 그 중 종전부터 시행해 오던 주거안정자금의 대출을 계속 유지하기로 한 합의내용의 이행에 따라 주무부처(문화체육부)로부터 예산승인을 받아 1993년, 1994년에 38억원을 사내 근로복지기금에 추가 출연하였고, 근로복지기금에서는 ○○○금고에 동 자금을 예치하여 ○○○금고에서 조기협회 회원(조교사, 기수 등)에게 대출해 준 것인 바, 이처럼 청구법인이 사내 근로복지기금에 출연하게된 것도 불가피한 것이었지만 청구법인으로서는 사내근로복지기금에 출연하는 것으로 그 임무가 끝나며 조세감면규제법에서도 기금의 운영내용과 관련해서 기금을 환입 또는 회수해야 한다는 규정이 없으므로 청구법인이 기금의 운영내용과 관계없이 기금의 출연만으로 조세감면규제법의 규정에 의하여 손금산입한 것은 정당하다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 기수는 1993년에 개인 마주제로 전환되면서 청구법인의 종업원에서 별도의 독립된 자유직업소득자로 전환되었는 바, 동 기수의 양성에 소요된 비용은 원칙적으로 기수의 면허를 받고자 하는 기수 후보생이 부담하여야 할 비용이므로 청구법인의 수익사업인 경마수익에 직접 관련된 원가로는 볼 수는 없다고 판단된다. 다만, ○○○법 제36조 제1호 라목 및 정관 제26조 제1호 라목에서 "기수의 양성 및 훈련"을 사업범위에 포함하고 있으므로 기수양성비는 고유목적사업에 지출한 비용이라고 할 것인 바, 1997사업연도에 지출한 기수양성비는 전기 고유목적사업준비금 잔액에서 먼저 상계하여야 하나 전기에 고유목적사업준비금 설정되어 있었으나 동 준비금과 상계하지 않고 손금에 산입한 것은 잘못이므로 이를 손금불산입한 당초처분은 정당하다고 판단된다.

(2) 청구법인은 1994.11.27 마필관리자 복지지원 개선(안)에 대한 정기 이사회를 개최하여 마필관리자 주택자금 대출이 우회적으로 사내근로복지기금에서 대출하고 있는데 대한 대책을 논의하고, 현행 "주택자금·전세자금은 본회가 일정재원을 사내근로복지기금에 출연하고 동 기금을 ○○○금고에 예치하였다가 ○○○금고에서 마필관리자에 대출"하는 방식에서 개선안으로 "본회 자금을 ○○○금고에 예치하고 ○○○금고에서 대출"하는 방식으로 변경한다고 의결하고 있다. 조세감면규제법 제61조 제1항 제3호에서는 "사내근로복지기금법의 규정에 의하여 기업이 종업원의 복지증진을 위하여 사내근로복지기금에 지출하는 기부금"을 전액 손금산입하는 기부금으로 규정하고 있는 바, 기업이 종업원의 복지증진을 위하여 사내근로복지기금에 출연한 경우에 기부금으로 손금으로 인정된다 할 것이나, 청구법인의 경우 우회적으로 사내근로복지기금에 출연하고 동 기금을 ○○○금고에 예치하였다가 청구법인의 종업원이 아닌 마필관리원에게 주택자금을 지원하였으므로 이는 청구법인이 직접 종업원이 아닌 마필관리원에게 주택자금을 지원한 것에 해당되고 조세감면규제법상 적법한 기부금으로 볼 수 없으므로 손금불산입한 당초 처분은 정당하다고 판단된다.

• 가. 쟁점

(1) 기수양성비가 ○○○의 수익사업에 속하는 비용인지 여부

(2) 사내근로복지기금에 출연한 금액이 종업원이 아닌 자의 주택자금 지원에 사용되었다고 하여 손금불산입한 처분의 당부

• 나. 관련법령 (1) 법인세법 제12조 의 2【고유목적사업준비금의 손금산입】제1항은 [비영리내국법인이 그 법인의 고유목적사업 또는 제18조 제1항의 지정기부금에 지출하기 위하여 고유목적사업준비금을 손금으로 계상한 경우에는 다음 각호의 금액을 합산한 금액의 범위 안에서 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.(이하 생략)]고 규정하고 있다. 법인세법시행령 제17조 【고유목적사업준비금의 손금산입】제3항은 [법 제12조의 2 제1항 및 제2항에서 "고유목적사업"이라 함은 당해 비영리내국법인의 법령 또는 정관에 규정된 설립목적을 직접 수행하는 사업으로서 법 제1조 제1항 제1호의 규정에 의한 수익사업 외의 사업을 말한다.]고 규정하고 있고, 같은조 제5항은 [법 제12조의 2 제2항의 규정을 적용함에 있어서 비영리내국법인이 손금으로 계상한 고유목적사업준비금으로 그 후의 사업연도에 당해 법인의 고유목적사업 또는 법 제18조 제1항의 지정기부금(…생략…)에 사용한 금액은 먼저 계상한 고유목적사업준비금부터 사용한 것으로 본다. 이 경우 직전사업연도 종료일 현재의 고유목적사업준비금 잔액을 초과하여 당해 사업연도의 고유목적사업 등에 지출한 금액은 이를 당해 사업연도의 고유목적사업준비금으로 계상하여 지출한 것으로 본다.]고 규정하고 있다. 법인세법 제1조 【납세의무】제1항 본문은 [국내에 본점 또는 주사무소를 둔 법인(이하 "내국법인"이라 한다)은 이 법에 의하여 법인세를 납부할 의무가 있다. 다만, 내국법인으로서 민법 제32조 또는 사립학교법 제10조 의 규정에 의하여 설립된 법인과 기타 특별법에 의하여 설립된 법인으로서 민법 제32조 에 규정된 설립목적 및 그와 유사한 설립목적을 가진 법인(이하 "비영리내국법인"이라 한다)은 그 법인의 정관 또는 규칙상의 사업목적에 불구하고 다음 각호의 수익사업 또는 수입(이하 "수익사업"이라 한다)에서 생긴 소득에 대하여만 법인세를 납부할 의무가 있다.(이하 생략)]고 규정하고 있다.

○○○법 제36조【사업의 범위】는 [마사회는 그 목적을 달성하기 위하여 다음의 사업을 행한다.]고 규정하고 있고, 그 제1호 [경마의 시행에 관한 사업]의 라목은 [기수의 양성 및 훈련]을 규정하고 있다.

(2) 조세감면규제법(1996.12.30 개정되기 전의 것) 제49조【기부금의 손금산입특례】제2항은 [내국인이 다음 각호의 기부금을 지출한 경우에는 당해 과세연도의 소득금액 계산에 있어서 이월결손금을 차감한 후의 소득금액의 범위 안에서 이를 손금에 산입한다.]고 규정하고 있고, 그 제7호는 [사내근로복지기금법의 규정에 의하여 기업이 종업원의 복지증진을 위하여 사내근로복지기금에 지출하는 기부금.]을 규정하고 있다. 사내근로복지기금법 제1조 【목적】에서 [이 법은 사업주로 하여금 사업의 이익의 일부를 재원으로 사내근로복지기금을 설치하여 이를 효율적으로 관리·운영하게 함으로써 근로자의 생활안정과 복지증진에 이바지하게 함을 목적으로 한다.]고 규정하고 있고, 같은법 제14조【기금의 용도】제1항 본문은 [기금은 그 수익금으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 다음 각호의 사업을 행한다.]고 규정하고 있으며, 그 제1호는 [근로자 주택구입자금의 보조, 우리사주 주식구입의 지원 등 근로자 재산형성을 위한 지원]을 규정하고 있다.

• 다. 쟁점1에 대하여 청구법인은 기수가 종전의 직영체제에서 1993년에 자유직업소득자로 되었지만 기수는 청구법인의 수익사업인 경마사업에 필수적인 요소이므로 기수양성비는 수익사업인 경마사업비의 비용으로 인정해야 한다는 주장이다. 살피건대, ○○○법 제36조에 의하면 청구법인은 그 목적을 달성하기 위하여 경마의 시행에 관한 사업 등을 행하도록 되어 있는데 경마의 시행에 관한 사업 중에 기수의 양성 및 훈련이 규정되어 있고, 청구법인이 시행하는 경마사업은 청구법인의 사업 중 법인세가 과세되는 수익사업으로 되어 있으므로(같은 뜻, 대법원 81누266, 1984.12.26) 기수의 양성 및 훈련을 위해 사용한 기수양성비는 청구법인의 수익사업소득에 대응하는 비용으로 인정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
• 라. 쟁점2에 대하여 청구법인이 사내근로복지기금에 출연한 것도 노사협의에 따른 것으로서 불가피하였지만, 동 기금 출연후 사내근로복지기금의 운영내용에 따라 당초 출연금을 손금불산입하도록 하는 법령 규정도 없으므로 이 건 과세가 부당하다는 주장이다. 살피건대, 조세감면규제법 제61조 제1항 제3호에 의하면 사내근로복지기금법의 규정에 의하여 기업이 종업원의 복지증진을 위하여 사내근로복지기금에 지출하는 기부금을 전액 손금산입되는 기부금으로 규정하고 있으나, 청구법인의 경우 당초부터 종업원이 아닌 자의 주택자금을 지원하기 위해 사내근로복지기금에 우회적으로 출연한 사실이 청구법인의 서류에 의하여 확인되고 있으므로 청구법인이 1993사업연도에 사내근로복지기금에 출연한 기부금은 조세감면규제법 제61조 제1항 제3호의 규정에 따른 전액 손금산입 기부금에 해당되지 않는다고 본다. 따라서 청구법인이 1993사업연도에 종업원이 아닌 자의 주택자금을 지원하기 위해 사내근로복지기금에 출연한 기부금에 대해 손금부인한 당초 과세처분이 타당한 것으로 판단된다.
• 마. 결론 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.