환지계획상의 권리면적 감소분을 양도로 볼지 여부

심판청구번호 국심1999중 1516(2000. 1.19) 167,777,570원의 부과처분은 이를 취소한다.

청구인이 1987.3.18 전라남도 ㅇㅇ시 ○○○동 ○○○ 잡종지 38,150㎡(이하 "모토지"라 한다)를 공유로 취득한 후, 1990.5.21 ㅇㅇ시 하당택지개발(토지구획정리) 사업지구로 지정되어 환지계획상 청구인의 권리면적이 7,170.04㎡로 결정되었다가 측량결과 5,520㎡로 변경되어 1993.6.9 공유물 분할등기가 경료되었다. 처분청은 위 권리면적의 감소분 1,650.04㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 양도로 보아 1999.4.2 청구인에게 1993년도 귀속 양도소득세 167,777,570원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.4.29 심사청구를 거쳐 1999.7.10 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 쟁점토지는 환지처분전에 환지계획의 변경에 따라 청구인 지분이 감소된 것으로서, 동 지분 감소는 측량결과에 따라 필지별 가치평가차이에 기인한 것이고 동 지분감소에 따른 대가를 수수한 바도 없으므로 이는 단순 공유물분할에 해당하며 유상양도가 아니다.
• 나. 국세청장 의견 공유물의 분할은 법률상으로는 공유자 상호간의 지분의 교환 또는 매매라고 볼 것이나 실질적으로는 공유물에 대하여 관념적으로 그 지분에 상당하는 비율에 따라 제한적으로 행사되던 권리 즉, 지분권을 분할로 인하여 취득하는 특정부분에 집중시켜 그 특정부분에만 존속시키는 것(대법 87누516, 1987.9.8)이어서, 공동소유의 토지를 소유지분별로 단순히 분할만 하는 경우에는 양도로 보지 않으나 분할로 공유지분이 변경되는 경우 그 변경된 지분은 양도로 보아 양도소득세를 부과하는 것이 국세청의 일관된 견해(구 소득세법 기본통칙 1-1-14…4 및 재경원 재산 46014-175, 1996.4.17 외 다수)이고, 국세심판소도 같은 견해(국심 95서2807, 1995.12.12)이므로, 공유물분할로 지분이 변경될 경우 당초공유지분보다 감소된 토지는 지분감소자가 지분증가자에게 그 만큼 양도한 것으로 보아 양도소득세를 과세함은 타당하다.

• 가. 쟁점 환지계획의 변경에 따라 당초 환지계획상의 권리면적의 감소분을 양도로 보아 과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법 제4조 제1항 제3호 에서 『양도소득은 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득』이라고 규정하고, 제3항에서 『제1항 제3호에서 "양도" 라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도·교환·법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다(후단생략)』고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 공유물 분할경위에 대하여 살펴본다. (가) 청구인이 1987.3.18 모토지를 공유로 취득한 후, 1990.5.21 ㅇㅇ시 하당택지개발(토지구획정리) 사업지구로 지정되어 환지계획상 모토지의 권리면적이 19필지 16,460㎡(4,979평)로 계획(ㅇㅇ시 공고 제106호)되었다가, 측량대행업체인 전남 기술단의 측량(수치계상 및 환지설계)결과 위 환지예정면적이 49필지 16,205㎡(4,902평)로 변경되어 1993.6.9 각 소유자별로 공유물분할등기가 경료되고, 이 과정에서 청구인의 환지예정권리면적 7,170.04㎡는 5,520㎡로 1,650.04㎡가 감소되었으며, 위 공유물분할등기의 내용대로 1994.11.29 환지계획변경인가 및 환지처분공고(ㅇㅇ시 공고 94-560호)가 되었음이 등기부등본, 공유물분할계약서, ㅇㅇ시 공고 등에 의하여 확인된다. (나) 청구인 등의 모토지 소유자들이 1991년(일자 미상) ㅇㅇ시장 앞으로 제출한 각서에 의하면, 『모토지는 하당택지개발사업지구 지구계에 접면된 토지로, 환지계획 변경(분할)으로 모토지를 분할함에 있어, 공사시행후 지구계 분할에 의한 선형의 변위 및 증감면적에 대하여는 하등의 이의를 제기치 않을 것을 각서한다』고 서약하고 있음이 확인된다.

(2) 처분청은 청구인의 당초 권리면적 감소분을 양도로 보아 이 건 과세를 하였으며, 청구인은 측량결과에 따라 대가없이 권리면적의 변경이 이루어진 것이므로 이는 유상양도가 아니라 단순 공유물분할이라는 주장인 바, 이에 대하여 살펴본다. 소득세법 제4조 제3항 에 의하면, 자산의 양도라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 사실상 유상으로 이전되는 것을 말한다고 규정하고 있으므로 양도소득세를 부과하려면 자산의 유상양도가 있어야 할 것인 바, 원래 공유물의 분할은 법률상으로는 공유자 상호간의 지분의 교환 또는 매매라고 볼 것이나 실질적으로는 공유물에 대하여 관념적으로 그 지분에 상당하는 비율에 따라 제한적으로 행사되던 권리 즉, 지분권을 분할로 인하여 취득하는 특정부분에 집중시켜 그 특정부분에만 존속시키는 것으로 그 소유형태가 변경될 뿐이라고 할 것이어서 이를 자산의 유상양도라고 할 수 없으며, 이러한 법리는 위와 같은 지분교환의 형식으로 한 개의 공유물을 분할하여 그 중 특정부분에 대한 단독소유권을 취득하는 경우는 물론 여러 개의 공유물 또는 공유자산을 일괄하여 분할함에 있어 각 공유물을 그 지분비율에 따라 하나하나 분할하는 대신 지분비율과 각 공유물의 가액을 함께 고려하여 그 중 한 개 이상씩의 특정공유물 전체에 대한 단독소유권을 취득하는 경우에도 이로 인한 상호지분 이전시에 시가차액에 대한 정산을 하였다는 특별한 사정이 없는 한 마찬가지로 적용된다 할 것이며(대법 91누9787, 1991.12.24 및 대법95누5653, 1995.9.5 같은 뜻), 토지구획정리사업법 기타 법률의 규정에 의하여 사업시행자가 사업완료후 환지처분에 따른 권리면적에 미달하여 환지청산금을 교부받는 부분은 토지가 유상으로 이전되는 것이므로 양도에 해당하고, 환지면적이 권리면적을 초과하여 환지청산금을 납부하는 과도면적 부분은 환지전 토지와는 별도로 새로이 취득한 것으로 보아야 하나, 토지구획정리사업법 기타 법률의 규정에 의하여 환지처분전 환지계획의 변경으로 변경전 환지계획상 권리면적의 증감부분에 대하여 금전의 정산이나 대가의 수수없이 단순히 증감이 이루어진 부분은 새로운 토지의 취득 또는 양도로 보지 아니하며, 공유물 분할에도 해당하지 아니하는 것인 바(재무부 재산46073-445, 1994.9.27), 쟁점토지의 경우 환지처분전에 측량(수치계상 및 환지설계) 결과에 따라 환지계획상의 권리면적이 변경된 것으로서, 종전 소유토지와 동일 가치지분을 배분하기 위하여 환지계획상의 권리면적이 감소된 것이므로 이는 유상양도에 해당하지 아니하는 것으로 판단된다. 따라서 처분청에서 쟁점토지를 청구인이 양도한 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 사실관계를 오인한 잘못이 있다 하겠다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.