상속개시일 전 2년 이내 처분재산 중 사용처가 불분명한 금액을 상속세과세가액에 산입한 처분은 정당함
상속개시일 전 2년 이내 처분재산 중 사용처가 불분명한 금액을 상속세과세가액에 산입한 처분은 정당함
1. ○○○세무서장이 1998.10.10 청구인들에게 결정고지한 1991년분 상속세 190,479,090원의 부과처분은 상속재산인 충청남도 ○○○시 ○○○동 ○○○ 과수원 2,021㎡의 가액을 122,418,033원으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
처분청은 피상속인 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)이 1991.9.5 사망하여 상속이 개시되었으나, 상속인인 ○○○외 3명(이하 "청구인들"이라 한다)이 상속세를 신고하지 않음에 따라 상속세를 조사하여 상속재산인 충청남도 ○○○시 ○○○동 ○○○ 과수원 4,671㎡ 중 2,021㎡(이하 "쟁점토지①"이라 한다)를 포함한 본래의 상속재산가액 407,583,562원, ○○○시 ○○○동 ○○○ 과수원 1,376㎡, 같은동 ○○○ 과수원 586㎡, 같은동 ○○○ 과수원 522㎡(이상 3필지의 토지를 이하 "쟁점토지②"라 한다)를 포함한 상속개시일전 3년이내 증여재산가액 849,788,000원 및 상속개시일전 2년이내 처분재산의 가액 1,808,138,000원 중 사용처 불분명액 176,098,000원, 합계 1,433,469,562원을 상속재산가액으로 하고, 인적공제 등 544,000,000원을 차감한 889,469,562원을 과세표준으로 하여 1998.10.10 청구인들에게 1991년분 상속세 190,479,090원을 결정고지 하였다. 그후 1999.5.3 심사결정에 따라 쟁점토지①의 가액을 당초 기준시가로 평가한 금액 353,675,000원에서 분할전토지인 같은동 ○○○ 소재 과수원 10,801㎡의 매매실례가액(㎡당 100,000원)으로 평가한 금액 202,100,000원으로 경정하는 등 세액 108,759,788원을 감액경정하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.11.25 이의신청과 1999.1.19 심사청구를 거쳐 1999.7.23 이 건 심판청구를 제기하였다.
(1) 쟁점토지①은 1991.3.29 모번지인 같은동 ○○○로부터 분할되어 현재 도로로 사용되고 있음이 ○○○시장의 토지이용계획확인공문에 의해 확인되며, 당초 면적이 4,671㎡였으나, 그 중 2,650㎡가 같은동 ○○○ 소재 도로 140㎡와 함께 1991.6.30 청구외 주식회사 ○○○주택에게 169,000,000원(㎡당 60,573원)에 양도된 바 있으므로 상속재산인 쟁점토지①의 가액을 계산함에 있어 토지특성 및 이용상황이 동일한 동일번지의 매매실례가액인 ㎡당 60,573원을 적용하여 122,418,033원으로 평가함이 타당하다.
(2) 상속개시일전 5년이내 증여재산이라 하여 상속재산가액에 가산한 쟁점토지②는 피상속인이 1991.4.15 상속인인 청구인들에게 증여한 재산으로서 국세기본법 제26조 의 2 제1항의 규정에 의한 부과제척기간(1996.10.15)이 이 건 상속세 과세일인 1998.10.12 현재 그 기간이 만료하였으므로 상속재산가액에 가산할 수 없다.
(3) 처분청이 상속개시일전 2년이내 처분재산 1,376,098,000원 중 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니하다 하여 상속세과세가액에 산입한 176,098,000원은 피상속인의 연령 및 재산상태로 보아 그 지출사실이 확인되며, 부동산중개수수료 32,000,000원, 생활비 월 3,000,000원, 병원비 등으로 월 5,000,000원 이상을 지출하였으므로 이를 상속세과세가액에서 제외하여야 한다.
(1) 상속개시전에 토지를 분할하여 일부를 매각한 경우에도 그 매매가액이 상속개시전 6개월 이내의 것으로서 당해 토지가 분할되기 전의 상태로 정해지고, 분할된 후에도 토지의 특성, 이용상황 등이 동일한 경우에는 그 매매가액을 상속재산인 나머지 토지의 시가로 볼 수 있는 것(같은 뜻: 국심96부1573, 1996.10.9)이라 할 것인 바, 피상속인은 1991.6.10 충청남도 ○○○시 ○○○동 ○○○ 소재 과수원 4,671㎡ 중 쟁점토지①의 면적을 제외한 2,650㎡ 및 같은동 ○○○ 소재 도로 601㎡ 중 140㎡를 청구외 (주)○○○주택에게 169,000,000원(㎡당 60,570원)에 양도한 사실이 청구인이 제시한 부동산매매계약서 사본 및 등기부등본에 의하여 확인되고 있으나, 상속개시일 현재 상속재산으로 남아 있는 이 건 쟁점토지①과 토지특성 및 이용상황 등이 동일한 경우라 볼 수 없는 반면에 쟁점토지①의 분할(1991.3.29)전 토지인 같은동 ○○○ 소재 과수원 10,801㎡가 상속개시일로부터 1개월 전인 1991년 8월 청구외 ○○○외 1인에게 1,080,100,000원(㎡당 100,000원)에 양도된 바 있으므로 이 건 이용상황이 동일한 같은동 ○○○의 매매실례가액인 ㎡당 100,000원으로 평가함이 시가에 근접한 가액이라고 판단된다.
(2) 상속세법 제4조에서 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액은 상속세 과세가액에 산입하는 것으로 규정하고 있고, 국세기본법 제26조 의 2 제1항 제1호 단서의 규정에 의거 상속세 신고서를 법정신고기한 내에 제출하지 아니한 경우에는 상속세 및 증여세는 이를 부과할 수 있는 날부터 10년이 되는 것이므로, 이 건 상속세 과세일(1998.10.10) 현재 상속세 부과제척기간이 만료되지 아니하였으므로 1991.4.15 피상속인이 청구인들에게 증여한 쟁점토지②를 상속세과세가액에 합산하여 과세한 당초 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
(3) 청구인은 상속개시일전 2년이내 처분재산가액 중 그 용도가 명백하지 않아 상속세과세가액에 산입한 176,098,000원을 피상속인이 생활비 등으로 사용하였다고 주장하나, 당해 재산 처분일로부터 상속개시일까지의 기간이 2개월에 불과하므로 타당성이 없고, 청구인이 제시한 영수증 및 확인서는 현재시점에서 작성된 것으로서 신빙성이 없다 할 것이므로 이를 상속세과세가액에 포함시킨 당초 처분은 정당하다.
(1) 상속재산인 쟁점토지①을 평가함에 있어서 같은필지 중 일부지분이 상속개시일전 6개월이내에 매매된 실례가 있는 경우, 그 가액을 시가로 보아 평가할 수 있는지 여부와
(2) 상속개시전 5년이내에 피상속인으로부터 증여받은 쟁점토지②가 상속세과세일현재 부과제척기간이 만료된 경우, 이를 상속재산가액에 산입할 수 있는지 여부 및
(3) 상속개시일전 2년이내 처분재산 중 사용처가 불분명한 금액 176,098,000원을 상속세과세가액에 산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.
(1) 관련법령 상속세법(1993.12.31 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제9조【상속재산의 가액평가】 제1항에서는 "상속재산의 가액 및 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다."라고 규정하고, 상속세법시행령(1992.12.31 대통령령 제13801호로 개정되기 전의 것) 제5조【상속재산의 평가방법】 제1항에서는 "법 제9조 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다."라고 규정하고 있으며, 같은조 제2항에서는 "유형재산(유가증권을 제외한다)의 평가는 다음 각호에 의한다."라고 하고, 그 제1호 "토지의 평가"의 가목에서는 "나목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 '개별공시지가'라 한다)에 의한다."라고 규정하고 있다. 한편, 같은법기본통칙 39…9(시가로 보는 범위) 제1항에서는 "다음 각호의 1에 해당하는 경우는 이를 영 제5조 제1항에 규정하는 상속개시일현재의 시가로 본다. 다만, 시가로 보는 것이 지가하락 또는 감가의 요인등으로 가액의 변동이 있어 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 예외로 한다."라고 하고, 그 제2호에서는 "상속개시일전후 또는 상속세부과일전 6월내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인될 경우는 그 가액"이라고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 처분청은 상속재산인 쟁점토지①을 평가함에 있어서 분할전 모번지의 매매실례가액인 ㎡당 100,000원을 적용하였으나, 청구인들은 같은필지 중 일부지분이 상속개시일전 6개월이내에 매매된 실례가 있으므로 그 가액인 ㎡당 60,573원을 시가로 보아 평가하여야 한다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다. (가) 피상속인은 1991.6.10 ○○○시 ○○○동 ○○○ 소재 과수원 4,671㎡ 중 쟁점토지①의 면적을 제외한 2,650㎡ 및 같은동 ○○○ 소재 도로 601㎡ 중 140㎡를 청구외 (주)○○○주택에 169,000,000원(㎡당 60,573원)에 양도하기로 매매계약을 체결하고, 1991.6.26 소유권이전등기(지분등기)를 경료한 사실이 청구인이 제시한 부동산매매계약서 사본 및 등기부등본에 의하여 확인되고, 처분청은 이를 시가로 인정하여 상속개시전 2년내 처분재산의 가액으로 상속세과세가액에 산입하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 나타난다. (나) 쟁점토지①의 1991.3.29 분할되기전 모번지인 같은동 ○○○ 소재 과수원 10,801㎡의 경우, 1991년 8월 청구외 ○○○외 1인에게 1,080,100,000원(㎡당 100,000원)에 양도되었으며, 처분청은 이 가액을 시가로 인정하여 상속재산가액에 가산하여 결정하였음이 처분청이 제시한 상속세 결정결의서에 의하여 나타난다. (다) 처분청은 쟁점토지①의 가액을 평가함에 있어, 쟁점토지①의 분할전 토지인 같은동 ○○○ 소재 과수원 10,801㎡가 1991년 8월 ㎡당 100,000원에 양도된 바 있고, 이 건 쟁점토지①과 토지특성 및 이용상황 등이 동일한 경우라 하여 같은동 ○○○의 매매실례가액인 ㎡당 100,000원을 시가로 보아 평가하였으나, 쟁점토지①과 같은 필지인 2,650㎡가 1991.6.26 청구외 (주)○○○주택에게 ㎡당 60,573원에 양도된 사실이 있고, 처분청도 이를 시가로 인정한 바 있으며, 쟁점토지①과 기양도된 면적 2,650㎡의 지목은 과수원이나, 실제로는 1986.10.15 도시계획상 도로로 확정되어 현재 도로로 사용중이었음이 ○○○시장이 청구인(대리인)의 질의에 회신한 공문(도로58710-1507, 1999.7.26)에 의하여 확인되고 있으므로 쟁점토지①은 같은 필지상의 토지이용상태가 같은 지분의 매매실례가액인 ㎡당 60,573원을 적용하여 평가함이 타당하다고 인정된다.
(1) 관련법령 상속세 및 증여세법(1996.12.30 법률 제5193호로 전면개정된 것) 제13조 제1항에서는 "상속세과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 금액을 차감한 금액으로 한다."라고 하고, 그 제1호에서 "상속개시일전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액"이라고 규정하고 있으며, 같은법 제28조 제1항에서는 "제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여당시의 당해 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 상속세산출세액에서 이를 공제한다. 다만, 상속세과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 국세기본법 제26조 의 2(국세부과의 제척기간) 제1항 제4호에 규정된 기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니한 경우에는 그러하지 아니하다."라고 규정하고 있고, 같은법 부칙 제6조에서는 "제28조 및 제58조의 개정규정은 이 법 시행후 상속세 또는 증여세를 최초로 결정하는 것부터 적용한다."라고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 청구인들은 상속개시전 5년이내에 피상속인으로부터 증여받은 쟁점토지②가 상속세과세일현재 부과제척기간이 경과하였으므로 이를 상속재산가액에 산입한 처분이 부당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다. (가) 처분청은 상속세법 제4조에 의거 상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 쟁점토지②의 가액 149,788,000원을 상속세과세가액에 산입하여 본 건 상속세를 과세하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 나타난다. (나) 청구인들 중 ○○○은 피상속인으로부터 1991.4.15 쟁점토지②를 증여받고 농지등의 세액면제신청서를 제출하였으며, 1991.4.22 처분청(문서번호 7450호)에 접수되었음이 처분청이 제시한 심리자료에 나타나며, 이 건 상속세과세일 현재(1998.10.10) 증여세부과제척기간(1996.10.15)이 만료되었음을 알 수 있다. (다) 전시법령에 의하면 "상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년이내에 피상속인에게 증여한 재산의 가액을 가산하여 상속세 과세가액으로 한다"고 규정하고 있는 바, 위 규정은 상속개시전에 분산증여한 재산을 상속재산가액에 합산함으로써 사전에 분산증여한 경우와 그렇지 아니한 경우간에 세부담의 공평성을 기하려는 세액계산의 특례규정으로 이해되고, 이러한 취지에 비추어 볼 때 비록 상속세 결정일 현재 증여재산에 대한 증여세의 부과제척기간이 경과하여 증여세를 부과할 수는 없다 하더라도, 상속개시전 5년이내에 증여한 재산은 상속재산가액에 가산할 수 있다고 보는 것이 응능부담과 공평과세 측면에서 타당한 것으로 인정된다. 따라서, 청구인들이 상속개시전 5년이내에 피상속인으로부터 증여받은 쟁점토지를 상속재산가액에 가산하여 상속세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다.
(1) 관련법령 상속세법(1993.12.31 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제7조의 2【상속세과세가액산입】 제1항에서는 "상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조(상속세과세가액)의 과세가액에 산입한다."라고 규정하고, 같은법시행령(93.12.31 대통령령 제14082호로 개정된 것) 제3조【상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】 제1항에서는 "법 제7조의2 제1항 및 제2항에서 '대통령령이 정하는 경우'라 함은 다음의 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.
1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니한 경우
2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우
3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우
4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우
5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태로 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우"라고 규정하고 있으며, 같은법시행령부칙(1993.12.31 대통령령 제14082호로 개정된 것) 제6조【입증책임에 관한 적용례】에서는 "제3조 제1항 및 제41조의 5의 개정규정은 이 영 시행후 최초로 상속세 또는 증여세를 결정하는 것부터 적용한다."라고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 청구인들은 처분청이 상속개시일전 2년이내 처분재산 중 176,098,000원을 사용처가 불분명하다하여 상속세과세가액에 산입한 처분은 부당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다. (가) 처분청은 상속개시일전 2년이내 처분재산인 충청남도 ○○○시 ○○○동 ○○○ 과수원 464㎡외 4필지의 가액 1,376,098,000원 중 공익법인출연 등으로 사용처가 분명한 금액 1,200,000,000원을 제외한 나머지 금액 176,098,000원을 사용처가 불분명한 금액이라 하여 상속세과세가액에 산입하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 나타난다. (나) 청구인들은 부동산중개수수료(2건) 32,000,000원, 생활비, 병원비 등 합계 81,000,000원이 추가로 사용처가 확인되므로 이를 상속세과세가액에서 제외하여야 한다고 주장하고 있으나, 청구인들은 부동산중개수수료에 대한 증빙으로 피상속인 소유의 부동산 거래시 이를 중개하였다는 청구외 ○○○와 청구외 ○○○의 확인서만을 제시하고 있을 뿐 이들이 구체적으로 어떤 부동산을 중개하였는지가 매매계약서상 나타나 있지 아니하고, 수술비, 신병치료비에 대한 증빙으로 ○○○병원에서 발행한 진료기록부사본만을 제시하고 있을 뿐 얼마의 비용이 소요되었는지에 대한 구체적인 서류는 제시하지 못하고 있으며, 생활비 등 다른 용도로 사용한 사실도 확인되지 않으므로 청구주장을 받아들이기는 어렵다 할 것이다. (다) 따라서, 처분청이 상속개시일전 2년이내 처분재산의 가액 중 사용처가 확인되는 금액을 제외한 나머지 금액 176,098,000원을 사용처가 불분명한 금액이라 하여 상속세과세가액에 산입한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.