증여세납세의무를 상속인에게 승계시킨 처분의 당부

ㅇㅇ세무서장이 1998.11.16 청구인들에게 증여세 451,500,00 0원에 대하여 연대납세의무를 지정하여 납부통지한 처분은 이를 취소한다.

상속인인 ○○○외 3인(이하 "청구인들"이라 한다: 명세 별첨)은 피상속인인 청구외 ○○○이 1991.9.5 사망함에 따라 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ○○○동 ○○○ 과수원외 2필지의 토지 등 재산을 상속받았다. 처분청은 피상속인이 사망하기 이전인 1991.7.29 현금 7억원을 미국에 거주하는 장남인 청구외 ○○○에게 증여한 사실이 상속세 조사과정에서 확인됨에 따라 1998.10.1 수증자인 ○○○에게 증여세 451,500,000원을 결정고지하였다가, 납세의무자인 수증자가 비거주자이고 국내에 소재한 재산이 발견되지 아니하여 조세채권확보가 곤란한 것으로 판단하고 증여자인 피상속인이 동 증여세의 연대납부책임을 지는 것으로 하여 피상속인의 연대납부의무를 청구인들이 승계한 것으로 보아 청구인들에게 1998.11.16 연대납세의무를 지정통지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.12.31 심사청구를 거쳐 1999.6.14 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 청구인들은 피상속인인 ○○○의 배우자 및 그 자녀들로서 피상속인이 1991.9.5 사망함에 따라 ㅇㅇ도 도ㅇ시 ○○○동 ○○○ 소재 과수원 등 토지를 상속받았고, 피상속인이 사망하기 이전인 1991.7.29 현금 7억원을 청구외 ○○○에게 증여한 사실이 있으나 청구인들은 청구외 ○○○으로부터 어떠한 재산도 증여받은 사실이 없음에도 처분청은 피상속인이 청구외 ○○○에게 증여한지 7년 3개월이 경과한 1998.10월에야 청구외 ○○○에게 증여세 451,500,000원을 결정고지하였다가 청구외 ○○○이 국내에 주소를 두지 아니하였다는 이유로 청구인들에게 연대납세의무를 부과하였으나, 피상속인에게 연대납세의무통지와 납세고지서가 발부되지 아니하였으므로 피상속인의 연대납세의무가 확정되었다고 볼 수 없는 것(같은 뜻: 대법 91누 12813, 1992.2.25외 다수)이며, 또한 수증자가 증여세를 체납한 때 이미 증여자가 사망한 경우 증여자에게 증여세 연대납부책임이 발생되었다고 할 수 없는 것이므로 피상속인에게 증여세 연대납부책임이 승계될 수 없는 것(같은 뜻: 국심 96중 733, 1996.5.30)인 바, 피상속인은 증여세 연대납세의무가 확정되기 전에 사망하였으므로 연대납세의무를 질 주체가 될 수 없으며, 따라서 청구인들에게 연대납세의무가 승계되지 아니하므로 이 건 처분은 취소되어야 한다.
• 나. 국세청장 의견 증여자는 구 상속세법 제29조의 2 제2항 및 같은 법 시행령 제38조 각호의 1에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세에 대하여 연대하여 납부할 의무를 지는 것이고, 그 연대납부의무가 성립된 후에 증여자가 사망한 경우에는 국세기본법 제24조 의 규정에 의하여 그 상속인은 피상속인이 납부할 증여세등을 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 지는 것인 바, 이 건의 경우 증여일 현재 수증자인 ○○○은 국외에 거주하고 있으므로 증여자인 피상속인이 증여세를 연대하여 납부할 책임이 있는 것이며, 납세의무확정일인 1998.11월 현재 증여자인 피상속인이 사망하였으므로 상속인들에게 국세기본법 제24조 제1항 의 규정에 의하여 연대납세의무 지정 및 통지한 처분은 정당하다 할 것이다. 청구인은 납세의무확정일 이전에 피상속인이 사망하였으므로 상속인들에게 승계시킬 수 없다는 주장이나 상속으로 인하여 얻은 재산이 있는 경우 피상속인에게 부과되거나 납부할 국세에 대한 납세의무는 별도의 지정조치없이 국세기본법에 의하여 상속인에게 당연히 승계되고 상속인에게도 그 효력이 미치는 것이므로 청구주장을 받아들일 수 없다.

• 가. 쟁점 증여자인 피상속인에게 증여세 연대납부의무가 발생된 것으로 보아 당해 증여세 납부의무를 상속인들에게 승계시켜 연대납세의무를 지정통지한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 국세기본법 제24조 제1항 에는 "상속이 개시된 때는 그 상속인(수유자를 포함한다) 또는 민법 제1053조에 규정하는 상속재산관리인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 진다."고 규정하고 있고, 같은 조 제2항에는 "제1항의 경우에 상속인이 2인 이상인 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 민법 제1009조·제1010조 및 1012조의 규정에 의한 그 상속분에 따라 안분하여 계산한 국세·가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다."고 규정하고 있으며, 같은 조 제5항에는 "제1항의 경우에 피상속인에 대하여 행한 처분 또는 절차는 상속인 또는 상속재산관리인에 대하여도 효력이 있다."고 규정하고 있다. 같은 법 제21조 제1항 제2호 및 제3호에는 "국세를 납부할 의무는 다음 각호의 시기에 성립한다.

2. 상속세에 있어서는 상속을 개시하는 때

3. 증여세에 있어서는 증여에 의하여 재산을 취득하는 때"라고 규정하고 있다. 구 상속세법(1996.12.30 법률 제5193호로 개정되기 이전의 것) 제29조의 2 제1항 제1호 및 제2호에는 "타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외하며, 이혼한 자의 일방이 민법 제839조 의 2 또는 동법 제843조의 규정에 의하여 다른 일방으로부터 재산분할을 청구하여 제11조 제1항 제1호의 규정에 의한 금액을 초과하는 재산을 취득하는 경우로서 그 초과부분의 취득을 포함한다. 이하 같다)에 의하여 재산을 취득한 자(영리법인을 제외한다)로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자와 타인의 증여에 의하여 국내에 있는 재산을 취득한 자(영리법인을 제외한다)로서 증여받을 당시 국내에 주소를 두지 아니한 자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다."고 규정하고 있고, 같은 조 제2항에는 "증여자는 증여를 받은 자의 납부할 증여세에 대하여 대통령령이 정하는 바에 따라 연대하여 납부할 의무를 진다."고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제38조에는 "수증자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 법 제29조의 2 제2항의 규정에 의하여 증여자가 증여세를 납부할 의무를 진다. 다만, 법 제34조의 2 제1항 단서·제34조의 3 단서와 제34조의 4 제1항 단서의 규정에 해당하는 경우에는 예외로 한다.

1. 수증자가 국내에 주소 또는 거소를 두지 아니한 때

2. 수증자의 주소 또는 거소가 분명하지 아니한 때

3. 수증자가 증여세의 과세가액을 결정하기 전에 수증재산을 처분하였거나, 기타 사유로 인하여 납세자력이 상실되었다고 인정된 때

4. 수증자가 증여세를 체납하고 수증자의 재산에 대하여 체납처분을 하여도 조세채권확보가 곤란할 때"라고 규정하고 있다. 또한 같은 법 시행령 제39조에는 "본 조의 규정에 의하여 증여자에게 증여세를 납부하게 할 경우에는 세무서장은 그 사유를 증여자에게 통지하여야 한다."고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 처분청이 증여자인 피상속인에게 증여세 연대납부의무가 발생된 것으로 보아 상속인들에게 승계시켜 과세한 데 대하여, 청구인들은 피상속인이 사망하기 전에 수증자에게 증여세가 결정고지된 사실도 없을 뿐만 아니라 피상속인에게 증여세 연대납세의무자로 통지한 사실이 없음에도 이미 사망한 피상속인에게 연대납부의무가 발생된 것으로 보아 상속인인 청구인들에게 증여세의 연대납세의무를 승계시킨 처분은 부당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다.

(1) 청구인들이 제시한 심리자료에 의하면, 청구인들은 피상속인인 청구외 ○○○의 배우자 및 그 자녀들로서 피상속인이 1991.9.5 사망함에 따라 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ○○○동 ○○○ 소재 과수원외 2필지의 토지 등 재산을 상속받은 사실이 있고, 피상속인이 사망하기 전인 1991.7.29 미국에 거주하는 피상속인의 양자인 청구외 ○○○에게 현금 7억원을 증여한 사실이 있으나 청구인들은 청구외 ○○○으로부터 어떠한 재산도 증여받은 사실이 없는 것으로 나타난다.

(2) 또한 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 당초 피상속인 ○○○이 1991.9.5 사망함에 따라 처분청이 관련상속세 조사를 하는 과정에서 피상속인이 사망하기 직전인 1991.7.29 장남인 청구외 ○○○에게 현금 7억원을 증여한 사실이 확인되어 1998.10.1 수증자인 청구외 ○○○에게 1998.11.17을 납부기한으로 하여 증여세 451,500,000원을 결정고지하였다가 청구외 ○○○이 비거주자인 동시에 국내에 소재한 재산이 발견되지 아니하므로 조세채권 확보가 곤란하다고 판단하여 1998.10.31 공시송달한 후, 피상속인에게 연대납부의무가 발생된 것으로 보았으나 피상속인이 이미 사망하였으므로 연대납부의무 통지를 하지 못하고 상속인인 청구인들이 당해 증여세에 대한 연대납세의무를 승계받은 것으로 보아 1998.11.16 청구인들을 연대납세의무자로 지정하고 상속지분에 따라 청구인 ○○○에게 231,122,850원, ○○○에게 73,459,050원, ○○○에게 73,459,050원 및 ○○○에게 73,459,050원을 각각 납부통지하였음이 확인된다.

(3) 전시법령의 규정에 의하면, 증여세의 경우 증여자에게 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무를 지우기 위해서는 연대납부의무의 성립요건에 해당됨과 동시에 세무서장은 그 사유를 증여자에게 사전에 통지하도록 규정하고 있는 바, 증여자가 증여하였다는 사실만으로 바로 연대납부의무가 발생되는 것이 아니고 구체적으로 수증자에게 부과처분(결정고지)이라는 납세의무의 확정과 요건성립이 충족된 경우에 증여자에게 연대납부의무 지정 및 납부통지 등의 행위를 함으로써 비로소 연대납부의무가 발생되는 것(같은 뜻: 대법 91누 12813, 1992.2.25 및 국심 90서 743, 1990.7.25외 다수)으로서 이 건의 경우 주된 납세의무자인 수증자에게 결정고지한 시점에는 증여자인 피상속인이 이미 사망하여 피상속인에게 당해 증여세에 대한 연대납부의무의 지정 및 납부통지가 불가능한 상황이어서 증여자에게 연대납부책임이 발생되었다고 볼 수 없다 할 것이므로 피상속인의 증여세 연대납부의무를 상속인인 청구인들에게 승계시켜 부과한 처분은 부당하다고 판단된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.