심판청구가 적법한지 여부

○○○세무서장은 1998.6.10. 청구인들이 청구외 류○○○의 1996년도 귀속분 양도소득세 체납세액 364,779,280원에 대한 납세담보로 제공한 청구인들 소유의 아래 목록 부동산들에 대하여, 1998. 6. 16. ○○○지방법원 접수 제36458호로써 나라 앞으로 경료된 채권최고액 400,000,000원으로 된 근저당권설정등기에 기하여 진행 중인 공매처분은 이를 취소한다. 부동산 목록

(1) ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○ 답 734㎡

(2) 같은 동 ○○○ 전 1,296㎡

(3) 같은 동 ○○○ 임야 17,455㎡

(4) 같은 동 ○○○ 전 674㎡

(5) ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○ 162.025㎡ 및 대지권 82319.4분의 75.897

처분청은 청구외 류○○○(이하 "체납자"라 한다)이 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○ 소재 대지 723.9㎡ 및 같은 동 ○○○ 소재 대지 153.8㎡를 1996.5.4. 양도한데 대한 양도소득세 364,779,280원를 납부하지 아니함에 따라 이에 대한 체납처분을 위하여, 체납자가 1996.5.6. 그의 처(妻)와 자(子)인 청구인들에게 증여한 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○외 3필지의 토지(답 734㎡, 전 2필지 1,970㎡, 임야 17,455㎡)와 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○(이하 "증여받은 부동산"이라 한다)를 청구인들로부터 납세담보로 제공받아서 1998.6.16. 채권최고액 4억원으로 한 근저당권을 설정하고 1998.10.26. 담보재산매각통지를 한 후 1998.11.7.부터 공매를 진행하고 있다. 청구인들은 이에 불복하여 1999.2.2. 심사청구를 거쳐 1999.4.9. 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 납세담보는 조세채권을 보전하기 위하여 국가가 제공받는 공법상의 담보이므로 그 요건과 절차는 세법에 근거하여야 하는데, 세법상의 근거없이 개인이 과세관청에 대하여 사적으로 납세담보를 제공한 행위는 그 효력이 인정될 수 없는 바, 청구인들이 증여받은 부동산을 체납자의 체납액 충당을 위한 납세담보로 제공한 행위는 단지 사계약에 의한 담보 제공에 불과하므로 당연 무효이고 이러한 행위에 근거한 공매처분 또한 무효이며, 공매처분이 종료되지 아니한 부동산에 경료된 근저당권설정등기는 말소되어야 한다.
• 나. 국세청장 의견 청구주장의 본안심리에 앞서 청구인의 이 건 심사청구가 적법하게 제기되었는지를 본다.

(1) 청구인들(체납자의 처 및 딸임)은 체납자가 조세범처벌법 제12조 제1항 의 규정에 의하여 조세를 면탈할 목적으로 재산을 장익·탈루한 자에 해당하여 ○○○지방검찰청에 고발되자 이를 면하고자 증여받은 부동산을 자진하여 처분청에 납세담보로서 제공하였고,

(2) 담보로 제공된 부동산을 처분청이 처분하는 경우 민·형사상 어떠한 이의가 없다는 내용의 확인서를 제출하였으며,

(3) 처분청은 이에 따라 1998.6.16. 납세담보로 제공된 부동산에 대하여 근저당권을 설정하고 1998.10.26.과 1998.11.9. 담보재산매각통지서를 발송하였다. 청구인들은 처분청이 1998.11.9. 2차로 발송한 담보재산매각통지서를 수령하고 이 건 심사청구를 제기하였으나, 이 건 불복청구를 제기할 수 있는 기간의 기산일은 처분청이 1차로 발송한 담보재산매각통지서를 수령한 날이라고 할 것인 바, 처분청이 청구인들의 주소지인 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○로 발송한 1차 담보재산매각통지서는 청구인들이 거주하는 아파트의 경비원인 청구외 박○○○이 1998.10.28. 수령하였고 체납자가 이를 찾아간 사실이 우편물배달증명서와 아파트 경비원이 기재하는 『일일점검 및 보고사항』에서 확인되므로, 1999.2.2. 제기된 이 건 심사청구는 불복청구기간 60일을 경과하여 제기된 부적법한 청구라 할 것이다.

• 가. 쟁점

① 본안 심리를 할 것인지 여부

② 수증자가 증여받은 부동산을 증여자의 체납세액에 대한 납세담보로 제공한 사실을 근거로 근저당권을 설정하고 이를 공매중인 처분에 잘못이 있는지 여부

• 나. 쟁점①에 대하여 청구인들이 청구외 류○○○의 체납세액에 대한 납세담보로 제공한 부동산들에 대하여 처분청이 근저당권설정등기를 하고 동 근저당권설정등기에 기하여 진행중인 공매처분은, 비록 청구인들이 근저당권 설정등기일로부터 적법한 불복청구기간인 60일 이내에 심사청구하지 아니하였지만 다음의 쟁점②에서 심리한 바와 같이 무효인 처분이라 할 것이어서, 이러한 경우 불복청구기간이 별도로 없는 것이므로 심사청구를 거쳐 심판청구를 한 이 건에 대하여 본안 심리를 하기로 한다.
• 다. 쟁점②에 대하여 국세기본법 제29조 【담보의 종류】에서 『세법에 의하여 제공하는 담보(이하 "납세담보"라 한다)는 다음 각호의 1에 해당하는 것이어야 한다.

3. 세무서장(세법에 의하여 국세에 관한 사무를 세관장이 관장하는 경우에는 세관장. 이하 같다)이 확실하다고 인정하는 유가증권

5. 세무서장이 확실하다고 인정하는 보증인의 납세보증서

7. 보험에 든 등기 또는 등록된 건물·공장재단·광업재단·선박·항공기나 건설기계』라고 규정하고 있고, 같은 법 제31조【담보의 제공방법】에서는 『① 금전 또는 유가증권을 납세담보로 제공하고자 하는 자는 이를 공탁하고 그 공탁수령증을 세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 등록된 국채·지방채 또는 사채의 경우에는 담보제공의 뜻을 등록하고 그 등록필증을 제출하여야 한다.

② 납세보증보험증권 또는 납세보증서를 납세담보로 제공하고자 하는 자는 그 보험증권 또는 보증서를 세무서장에게 제출하여야 한다.

③ 토지·건물·공장재단·광업재단·선박·항공기 또는 건설기계를 납세담보로 제공하고자 하는 자는 그 등기필증 또는 등록필증을 세무서장에게 제시하여야 하며, 세무서장은 이에 의하여 저당권의 설정을 위한 등기 또는 등록의 절차를 밟아야 한다』라고 규정하고 있으며, 같은 법 제33조【담보에 의한 납부와 징수】에서는 『① 납세담보로서 금전을 제공한 자는 그 금전으로 담보한 국세·가산금과 체납처분비를 납부할 수 있다.

② 세무서장은 납세담보의 제공을 받은 국세·가산금과 체납처분비가 담보의 기간 내에 납부되지 아니한 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 당해 담보로써 그 국세·가산금과 체납처분비를 징수한다』라고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단 먼저, 이 건의 사실관계에 대하여 살펴보면, 체납자가 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○ 소재 대지 723.9㎡ 및 같은 동 ○○○ 소재 대지 153.8㎡를 1996.5.4. 양도하고 이에 대한 양도소득세를 신고납부하지 아니한데 대하여, 처분청은 1997.12.31. 체납자에게 1996년 귀속분 양도소득세 364,779,280원을 결정고지 하였다가 1998.3.31. 동 양도소득세액을 체납자의 무재산을 사유로 결손처분을 하였다. 이후 1998.5.1.∼5.13. ○○○지방국세청의 고액결손에 대한 실태조사시 체납자가 위 부동산 양도에 대한 양도소득세를 면탈할 목적으로 체납자 명의의 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○외 3필지의 토지(답 734㎡, 전 2필지 1,970㎡, 임야 17,455㎡)와 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○를 1996.5.6. 청구인들에게 증여한 사실을 밝혀내고, 동 증여행위가 조세회피 목적의 사해행위인 것으로 판단하여 이를 처분청에 통보하였고, 처분청은 조세범처벌법 제12조 에 의거 1998.5.20. 체납자를 장익범 혐의로 ○○○지방검찰청에 고발함과 동시에 청구인들 명의의 증여받은 부동산에 대하여서는 ○○○지방법원에 처분금지가처분 신청(98카합2142, 1998.5.22.)을 하였다. 이에 대하여 체납자와 청구인들은 1998.6.5. 납세담보제공서에 의하여 증여받은 부동산을 위 체납세액에 대한 납세담보로 제공한데 대하여, 처분청은 1998.6.16. 증여받은 부동산에 채권최고액 4억원으로 한 근저당권을 설정함과 동시에 장익범 혐의 고발과 증여부동산의 처분금지가처분을 취하하였고, 1998.10.26. 담보재산매각통지를 한 후 1998.11.7.부터 공매를 진행하고 있다. 이상의 사실관계에 대하여 관련 법규정을 근거로 판단하건데, 조세채권은 국가 재정수입을 확보하기 위하여 국세징수법에 의하여 우선 변제권 및 자력집행권이 인정되는 권리로서 사법(私法)상의 채권과는 그 성질을 달리하므로 조세채권의 성립과 행사는 오직 법률에 의해서만 가능한 것이고, 조세에 관한 법률에 의하지 아니한 사법상의 계약에 의하여 조세채무를 부담하게 하거나 이를 보증하게 하여 이들로부터 조세채권의 종국적 만족을 실현하는 것은 허용될 수 없다 할 것인 데(대법 83누715, 1986.12.31, 대법 90누 5399, 1990.12.26.판결 참조), 개별 세법에서 규정하고 있는 납세담보의 종류는 국세기본법 제18조 의 징수유예를 받는 경우, 국세징수법 제85조 의 2규정에 의한 체납처분 유예를 받는 경우, 특별소비세법 제10조에 의한 특별소비세 과세물품을 수입면허 전에 보세구역에서 반출 할 때, 주세법 제29조 에서 규정하는 주세담보, 상속 및 증여세법 제28조 의 연부연납할 때로 한정되어 있으므로 이와 같은 세법의 근거 없이 납세담보를 제공한 것은 세무서장과 납세의무자의 사계약에 의한 납세담보의 제공에 불과하며 납세담보로서의 효력이 없다 할 것이다. 그러므로 이 건의 경우 체납자가 조세를 면탈할 목적으로 재산을 장익·탈루한 혐의가 명백하고 이를 자인하였다 하더라도 처분청은 사해행위 취소 소송 등 법 소정의 절차를 통하여 조세채권을 확보하였어야 할 것으로 보이는 바[이 건 관련 사해행위취소 등 청구소송 및 근저당권말소 등 청구소송은 대법원에서 모두 국가패소 확정되었음(대법 2001다8615, 2001.8.24, 2001다46235, 2001.11.13)], 비록 청구인들이 체납자의 처벌을 면하게 하고자 증여받은 부동산을 자진하여 처분청에 납세담보로서 제공하면서 일체의 민·형사상의 책임을 묻지 않겠다는 확인서를 제출한 사실이 있다하더라도, 청구인들이 한 납세보증행위는 조세법상의 규정에 의한 납세담보의 제공이 아니라 체납자의 체납처분을 목적으로 하여 청구인들이 체납자로부터 증여받은 부동산을 납세담보로 제공한 것이므로 이는 사법상의 보증계약에 의한 납세의 보증에 불과한 것으로 판단된다. 이 건 사실 관계와 전시 법리의 취지를 종합하여 보면, 청구인들의 납세담보 제공은 무효라 할 것이므로 청구인들이 납세담보를 제공한 후 이에 기하여 처분청이 1998.6.16. ○○○지방법원 접수 제36458호로써 나라 앞으로 경료된 채권최고액 400,000,000원으로 된 근저당권 설정등기는 이를 말소 등기 촉탁하여야 할 것이고 동 근저당권 설정등기에 기하여 진행 중인 공매처분 또한 무효임을 선언하는 뜻에서 취소함이 마땅하다 할 것이다.(국심93구1818, 1993.10.7. 참조)

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.