청구법인이 이익잉여금의 처분결의를 한 후 쟁점감면세액에 상당하는 금액을 기업합리화적립금으로 추가적립하였다면 감면 세액공제의 적용을 배제함은 부당한 것으로 판단됨
청구법인이 이익잉여금의 처분결의를 한 후 쟁점감면세액에 상당하는 금액을 기업합리화적립금으로 추가적립하였다면 감면 세액공제의 적용을 배제함은 부당한 것으로 판단됨
1. ㅇㅇ세무서장이 1999.4.6 청구법인에게 부과한 1996사업 연도분 법인세 194,216,420원의 과세처분은 쟁점감면세액에 대한 기업합리화적립금을 적법하게 적립한 것으로 하여 그 세액을 경정한다.
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
처분청은 청구법인이 1995.12.16 법인세 경정결정시 추가로 감면받은 세액인 1993사업연도 65,208,243원과 1994사업연도 61,008,580원(이하 "쟁점감면세액"이라 한다)에 대한 기업합리화적립금을 적립하지 아니한 것으로 보아 추징하였고, 1993.4.13 청구법인(당시에는 ○○○기계공업주식회사이었으나 1999.7.1 청구법인과 합병하였고, 이 건은 합병전의 ○○○기계공업주식회사에 대한 과세에서 비롯된 것이므로 이 건 회사채 관련 부분에서는 ○○○기계공업주식회사를 "청구법인"으로 하고 ○○○산업주식회사를 "청구외법인"이라고 한다)이 회사채(이하 "쟁점회사채"라 한다) 50억원을 발행하여 특수관계법인인 청구외법인에 대여한 사실에 대해 업무무관 가지급금으로 보아 관련 인정이자 893,951,405원을 익금산입하고 관련 차입금 지급이자 699,740,917원을 손금불산입하여 1999.4.6 청구법인에게 1996사업연도분 법인세 194,216,420원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.6.30 심사청구를 거쳐 1999.12.3 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
(1) 처분청에서 청구법인에 대한 1993∼1994사업연도의 법인세를 1995.12.16. 경정함에 따라 추가로 공제감면세액이 발생하였으나 경정일이 속하는 사업연도인 1995사업연도에는 결손금이 발생함에 따라 기업합리화적립금 재원이 부족하여 동 적립금을 적립하지 못하였고, 1996사업연도에는 담당자의 실수로 기업합리화적립금을 적립하지 못하던 중 1999.3.24 이 건 결정전통지서를 수령(고지서는 1999.4.6. 수령)한 후 1999.3.31 임시주주총회를 거쳐 기업합리화적립금을 추가로 적립하여 1998사업연도 법인세 경정청구시 반영하였다. 판례에 의하면, 감면세액 등이 발생한 당해 사업연도에 기업합리화적립금으로 적립하지 아니하고 당해 사업연도가 경과한 후에 이를 적립하지 아니한 사실을 발견하여 그 감면세액 등을 추징하는 과세처분이 있기 전에 이를 기업합리화적립금으로 적립하였다면 그 법인은 이를 수정신고 하였는지에 관계없이 적법하게 기업합리화적립금을 적립한 것으로 볼 수 있다고 하였고, 기업합리화적립금을 적립하여야 하는 사업연도의 처분가능이익을 사외유출시켰던 것도 아니므로 감면세액이 발생한 당해 사업연도에 기업합리화적립금을 적립하지 아니하였다는 사유만으로 감면세액을 추징하는 부과처분은 잘못(감심98-182, 1998.6.23, 국심98서434, 1998.12.31, 국심96부1249, 1997.4.14외 다수)이라고 하였는 바, 이 건의 경우에도 감면세액 등을 추징하는 과세처분이 있기 전에 기업합리화적립금으로 적립하였다고 볼 수 있고, 기업합리화적립금을 적립하여야 하는 사업연도의 처분가능이익을 사외유출시킨 것도 아니며, 당초 동 적립금이 발생하게 된 경정처분에 대하여 불복청구를 하여 현재 대법원에 계류 중에 있어 판결결과에 따라 기업합리화적립금을 설정하여야 할 것이므로 감면세액을 추징한 부과처분은 취소되어야 한다.
(2) 회사채발행 관련 규정 때문에 쟁점회사채를 불가피하게 청구법인명의로 발행하여 청구외법인의 사업에 사용한 후 청구법인의 명의로 상환하였지만, 쟁점회사채는 청구법인이 명의를 빌려준 청구외법인의 사업에 직접 사용되었고 만기에 청구외법인의 자금으로 직접 상환하여 이 건 차입금의 실제사용 및 차입금 관련행위를 청구법인이 아닌 청구외법인이 실질적으로 수행하였으며, 또한 담보제공도 청구외법인이 제공하였으므로 실질과세원칙 및 법인세법 기본통칙 1-2-4…3에 의거 청구법인이 실질적인 차용인인 것이며, 또한, 청구법인이 관계회사대여금으로 회계처리한 것은 증권거래법 및 등록법인 관리규정에 따라 부득이한 것으로서 과세사실의 판단은 [기장내용], [계정과목], [거래명의]에 불구하고, 그 거래의 [실질내용]에 따라 판단하여야 하므로 관계회사대여금 회계처리를 근거로 과세함은 실질과세원칙 및 근거과세의 원칙을 벗어난 것으로서 위법부당한 처분이다.
(3) 청구법인은 1995∼1996사업연도의 법인세 신고시 법인세법시행령 제21조 및 동법 시행규칙 제9조 제2항의 규정에 의하여 상법상 소멸시효가 완성된 외상매출금 및 미수금과 어음수표법상 소멸시효가 완성된 부도어음과 부도수표에 대한 대손상각을 하였어야 할 것인데 이를 누락함에 따라 처분청에서 이 건 경정결정시에 반영해 달라고 요청하였지만 처분청에서는 이를 반영하지 아니하고 경정하였는 바, 납세의무자가 신고한 소득이 과세소득에 해당되지 아니함에도 과세관청이 이를 과세표준에서 제외하여 세액을 감액하지 아니하였을 경우에는 과세관청의 증액경정시에 불복청구가 가능한(대법 85누599, 1987.12.22 및 국심 89서1199, 1989.10.28) 것이므로 1995, 1996사업연도 법인세 신고시 손금산입이 누락된 대손상각금액 1995년 79,555,961원, 1996년 237,100,575원을 손금에 산입하여야 한다.
(1) 청구법인은 1995.12.16. 청구법인에 대한 1993∼1994사업연도 법인세 경정결정시 산출세액이 증가함에 따라 추가로 감면받은 쟁점감면세액에 대하여 감면세액에 상당하는 이익잉여금을 사외유출하지 않은 상태에서 과세처분이 있기 전에 주주총회를 열어 기업합리화적립금을 추가로 적립하여야 할 것인데 이 건 법인세 결정고지일인 1999.3.31까지 동 적립금을 적립하지 아니하였으므로 쟁점감면 세액을 추징한 처분은 정당하다.
(2) 쟁점회사채와 관련하여 이 건과 같이 과세된 1993∼1994사업연도 법인세에 대하여 청구법인이 ㅇㅇ세무서장을 상대로 제기한 소송에 대한 서울고등법원의 판결(제2특별부 96구42743 1997.10.16)에 의하면 "청구법인은 청구외법인이 100% 출자한 법인으로서 1993.4.13 ○○○증권(주)를 주간사로 회사채 50억원을 발행한 후 납입된 사채금액 50억원을 모기업인 청구외법인이 모두 사용하였으나, 회사채 발행은 증권회사를 주간사로 선정하여 회사채 발행조건·원리금 지급의무 등에 관하여 계약을 체결하도록 되어 있고 정부에서는 증권업협회를 통하여 회사채 발행물량을 조정하고 있는 등 회사채 발행은 일반적인 금융기관으로부터의 차입이나 어음대여와는 달리 엄격한 자격요건과 절차에 의하여 이루어지고 있으므로 실질과세원칙의 규정을 감안하더라도 회사채 50억원을 발행한 실질적인 채무자는 청구법인이고 이로 인하여 조성한 자금을 업무와 관계없이 청구외법인에 당좌대월이자율보다 낮게 대여한 것이므로 처분내용은 정당하다."고 판시되어 있는 바, 청구주장은 인정할 수 없다 할 것이다.
(3) 청구법인은 대손상각 외상매출금 명세와 부도어음 명세·사본을 제시하면서 1995사업연도 79,555,961원, 1996사업연도 237,100,575원의 대손금은 상법상 소멸시효가 완성된 외상매출금·미수금과 어음수표법상 소멸시효가 완성된 부도어음·수표이므로 손금에 산입하여야 한다고 주장하나, 당초 거래일자·물품 등의 거래내역과 이에 대한 장부 및 증빙서류 등을 제시하지 못하여 청구법인의 사업과 관련된 것인지 여부가 불분명하고, 외상매출금 및 미수금의 소멸시효 완성 여부와 채권을 회수하지 못한 사유(대손요건 해당 여부)에 대한 객관적인 증빙서류를 제시하지 못하고 있으므로 대손금으로 손금에 산입하여야 한다는 청구주장은 인정할 수 없는 것으로 판단된다.
(1) 조세감면에 따른 기업합리화적립금을 적립하지 않고 있다가 처분청의 결정전 통지서를 받고 적립한 경우 적법한 적립으로 볼 것인지 아니면 미적립으로 볼 것인지
(2) 회사채 발행시 특수관계 법인에게 명의를 빌려 준 것이고 업무무관 가지급금을 대여한 것이 아니라는 주장의 당부
(3) 당해 사업연도분 법인세 경정시 납세자가 대손금 추가 산입요청을 하였으나 손금산입하지 아니한 처분의 당부
(1) 조세감면규제법(1997.12.13 개정전의 것) 제123조 【기업합리화적립금의 적립등】 ① 제5조 내지 제7조·제9조 내지 제11조·제20조·제25조 내지 제27조·제31조 제7항 내지 제9항·제32조 제8항·제34조·제37조·제45조·제46조·제50조·제51조·제53조·제54조·제88조·제93조·제96조 또는 제98조의 규정에 의하여 세액공제·세액감면 또는 소득공제를 적용받은 내국법인은 당해 사업연도의 이익금처분에 있어서 그 공제받은 세액(소득공제를 받은 경우에는 그 공제받은 소득금액에 대한 법인세상당액)에서 당해 공제받은 세액에 대하여 부과되는 농어촌특별세를 차감한 금액에 상당하는 금액을 기업합리화적립금으로 적립하여야 한다.
② 제1항의 규정에 의하여 기업합리화적립금을 적립하여야 할 자가 이를 적립하지 아니한 경우에는 제1항의 세액공제·세액감면 또는 소득공제를 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
(2) 법인세법(1997.12.13 개정전의 것. 이하 같다)제18조의 3 【지급이자의 손금불산입】 ① 다음 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.
3. 제20조의 규정에 의한 특수관계에 있는 자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금등으로서 대통령령이 정하는 것 법인세법시행령(1997.12.31 개정전의 것. 이하 같다) 제43조의 2 【지급이자의 손금불산입】② 법 제18조의 3 제1항 제2호의 규정에 의한 업무와 관련없는 자산 및 동항 제3호의 규정에 의한 업무와 관련없이 지급한 가지급금등의 범위는 다음과 같다.
2. 법 제18조의 3 제1항 제3호의 규정에 의한 업무와 관련없는 가지급금등은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제19조 제3항 각호의 1에 해당하는 법인의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다). 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다. 법인세법시행령 제47조 【인정이자등의 계산】② 출자자등에게 금전을 대여한 경우 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 제1항의 규정에 불구하고 그 차입금의 범위안에서 당해 이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 그 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다. (3) 법인세법 제9조 【각사업연도의 소득】 ③ 제1항에서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다. 법인세법시행령 제12조 【수익과 손비의 정의】② 법 제9조 제3항에서 “손비”라 함은 법 및 이 영에 규정한 것을 제외하고 다음 각호에 게기하는 것으로 한다.
8. 대손금(부가가치세 매출세액 미수금으로서 회수할 수 없는 것 중 부가가치세법 제17조 의 2의 규정에 의한 대손세액공제를 받지 아니한 것을 포함한다) 법인세법시행령 제21조 【대손금의 범위】제12조 제2항 제8호에 규정하는 대손금은 다음 각호의 1에 해당하는 것으로 한다.
3. 기타 총리령이 정하는 바에 의하여 회수할 수 없다고 인정되는 채권 법인세법시행규칙 제9조 【대손충당금 및 대손금의 계산】② 영 제21조 제3호에 규정하는 총리령이 정하는 바에 의하여 회수할 수 없다고 인정되는 채권은 다음 각호에 게기하는 것으로 한다.
1. 외상매출금 및 미수금으로서 상법상의 소멸시효가 완성된 것
8. 부도발생일부터 6월 이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권. 다만, 당해 법인이 채무자의 재산에 대해 저당권을 설정하고 있는 경우를 제외한다.
(1) 청구법인은 처분청에서 1995.12.16 청구법인에 대한 1993∼1994사업연도의 법인세를 경정함에 따라 추가 공제감면세액이 발생하였는데 1995 사업연도에는 결손금이 발생함에 따라 1996사업연도 이후에는 담당자의 실수로 기업합리화 적립금을 적립하지 않고 있다가 1999.3.24 처분청의 결정전 통지서를 수령(결정고지서는 1999.4.6 수령)한 후인 1999.3.31 임시주주총회를 거쳐 기업합리화 적립금을 추가로 적립하였다는 것이다.
(2) 청구법인이 제시한 공증서에 의하면 1999.3.31 임시 주주총회에서 1998사업연도말 현재 미처분이익잉여금 중 130백만원을 기업합리화적립금으로 적립하는 안건을 가결한 것으로 확인되고 있고, 이익잉여금 처분계산서에 의하면 위 기간 중 이익잉여금처분액이 없는 것으로 나타나 있어서 이익잉여금이 사외에 유출되지는 않은 것으로 확인되고 있다.
(3) 위에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 1993, 1994사업연도에 대한 처분청의 법인세 경정으로 인하여 증액된 쟁점감면세액에 상당하는 금액을 당해 법인 경정일이 속하는 1995사업연도의 이익금 처분시 기업합리화적립금으로 추가적립하지는 아니하였으나, 청구법인이 1993∼1997사업연도까지 미처분 이익잉여금을 처분하여 배당 등으로 사외유출시키지 않은 점, 또한 당초 동 적립금 추가적립의무를 발생시킨 경정처분에 대한 불복청구가 현재 대법원에 계류중이어서 추가적립의무의 존부에 대한 다툼이 진행중인 점, 기세액공제를 배제하는 처분청의 과세처분이 있기 전에 임시주총을 개최하여 이익잉여금의 처분결의를 한 후 쟁점감면세액에 상당하는 금액을 기업합리화적립금으로 추가적립하였다면 조세감면규제법 제123조 제1항의 규정에 의하여 공제감면세액에 상당하는 금액을 기업합리화적립금으로 적립하도록 하는 취지에 부합되는 것으로 볼 수 있는 점 등을 종합하여 보면, 쟁점감면세액의 적용을 배제할 수 없다고 할 것임에도 청구법인이 쟁점감면세액에 상당하는 금액을 기업합리화적립금으로 추가적립하지 아니하였다 하여 세액공제의 적용을 배제함은 부당한 것으로 판단된다(같은 뜻, 국심98부673, 1999.12.19, 98서2364 1999.12.30, 대법원 95누17014, 1996.2.23 등).
(1) 청구법인과 청구외 ○○○증권주식회사와의 사이에 1993.4.6. 체결한 "○○○기계공업(주) 제1회 보증사채 총액인수 및 매출계약서"를 보면 청구법인이 1993.3.16 개최한 이사회의 결의에 의하여 회사채 50억원을 발행하는 것으로 되어 있고, 회사채의 명칭도 "○○○기계공업(주) 제1회 보증사채"로 되어 있으며, 또한 회사채 50억원을 유가증권신고서의 자금사용 목적의 내용대로 사용토록 규제하고 있고, 본 회사채의 원리금 지급의무는 물론 발행절차상 이의 또는 이에 따른 배상문제 및 기타문제가 발생될 경우에는 청구법인이 전적으로 책임을 지도록 되어 있으며,
(2) 청구법인이 1993.4.13 ○○○은행 ○○○빌딩지점에 개설한 계좌(○○○)의 거래내역을 보면 1993.4.13 회사채 발행금액 50억원이 입금되었음이 확인되는 바 이는 청구법인이 회사채를 발행하고 동 금액을 직접 수령하였다고 보아야 하며,
(3) 청구법인은 회사채 발행과 관련하여 발생한 사채발행수수료, 사채권인쇄비 등 제비용을 청구외법인이 부담하였으므로 회사채의 실질적인 차용은 청구외법인이라고 주장하고 있으나 청구법인과 청구외법인 사이에 1993.4.13. 작성된 약정서(청구법인은 약정서가 당초에는 없었던 것을 세무조사 받을때 작성된 것이라고 주장하고 있으나 그 진실성을 믿기 어려움) 내용을 보면 청구법인이 회사채 발행금액 50억원을 청구외법인에 대여하는 것으로 되어있고 청구법인의 회사채 발행에 따르는 수수료 등 제반비용을 청구외법인이 부담하는 것으로 되어있으며,
(4) 또한 청구법인과 청구외법인과의 사이에 1994.12.29 체결된 주식매매계약서 내용을 보면 청구외법인이 청구법인에게 차입한 50억원을 주식회사 ○○○ 주식 54,060주(주당 92,500원)로 변제키로 하였고, 차액(550,000원)은 현금으로 지불하는 것으로 되어 있는 바, 청구법인은 이에 따라 회계처리를 하였음이 청구법인의 장부에 의하여 확인되고 있고, 한편 청구법인의 외부회계감사에 대해 감리를 실시한 한국공인회계사회에서는 주식회사 ○○○ 주식의 매매건과 관련하여 청구법인에 대한 감사보고서일(1995.2.26) 현재 청구법인의 관계회사대여금이 실질적으로 상환되지 않았고 계속 대여중인 거래사실이 있을을 지적하고 있고,
(5) 한편 회사채를 발행할 때에는 증권회사를 주간사회사로 선정하여 회사채 발행조건, 원리금 지급의무 등 책임문제 등에 관하여 주간사회사와 계약을 체결토록 되어 있으며, 정부에서는 증권업협회를 통하여 회사채 발행물량을 조정하고 있는 등 회사채 발행은 일반적인 금융기관으로부터의 차입 및 어음대여와는 달리 엄격한 자격요건과 절차에 의하여 이루어지고 있다.
(6) 위의 사실을 종합하여 볼 때 청구법인이 발행한 회사채 50억원의 실질적 채무자는 청구법인으로 보는 것이 합당하다 할 것이므로 청구법인이 회사채를 발행하여 조성한 자금 50억원을 청구법인의 관계회사인 청구외법인에 대여하였음이 인정된다 하겠다. 따라서 청구법인은 특수관계 있는 자에게 업무와 직접관련없이 50억원을 대여한 것이므로 청구법인의 지급이자를 손금불산입하고 가지급금에 대한 인정이자를 익금산입하여 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다(같은 뜻, 국심96경1532 1996.10.15)
결정 내용은 붙임과 같습니다.