법인의 대표이사가 개인자격으로 상가를 신축판매하였다고 볼 수 있는지 여부

○○○세무서장이 1999.12.16 청구법인에게 한 1993년 귀속분갑종근로소득세 354,395,880원의 부과처분은 이를 취소한다.

청구법인은 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 소재지에서 건설업을 영위하는 법인인 바, 처분청은 청구법인의 1993사업년도 법인세 조사결과 청구법인이 ○○○도 ○○○시 ○○○동 ○○○ 소재 토지 156평을 매입하여 ○○○상가(이하 "쟁점상가"라 한다)를 1993.9.10 신축판매하고도 쟁점상가의 수입금액을 신고누락한 사실을 적출하였다. 이에 따라 처분청은 청구법인이 쟁점상가를 2,280백만원으로 청구외 ○○○류씨대종회에 양도한 사실을 확인하고 동 양도가액에서 청구법인이 수입금액으로 계산한 쟁점상가의 건물신축도급공사수입 1,655백만원을 제외한 625백만원과 가공계상노무비 24,207,000원(당초 손금불산입한 노무비는 94,417,000원이었으나 70,210,000원은 1992사업연도 노무비이므로 감액경정)을 청구법인의 대표자인 ○○○의 근로소득으로 보아 1998.12.16 원천징수 갑종근로소득세 354,595,880원을 결정·고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.2.18 이의신청과 1999.6.29 심사청구를 거쳐 1999.12.2 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인의 쟁점상가 신축판매관련 매출누락이 근로소득이 되려면 청구법인이 쟁점상가의 대지를 매입하고 건물을 신축판매하였어야 할 것이나, 쟁점상가의 대지를 매입한 자가 자연인인 청구외 ○○○이고 쟁점상가의 실지 건축주가 청구외 ○○○이며, 쟁점상가를 청구외 ○○○류씨대종회에 판매한 자도 청구외 ○○○이므로 청구법인의 매출누락과 관련된 근로소득은 존재하지 아니하는바, 이 건 과세처분은 취소하여야 한다.
• 나. 국세청장 의견 쟁점상가 신축토지의 구입자금을 자연인인 청구외 ○○○가 부담하였는지를 보면 거액의 계약금과 중도금을 청구외 ○○○가 직접 현금으로 지급하였다는 주장은 신빙성이 없고, 토지매매계약서상 잔금은 분양완료 후 쟁점상가 판매대금에서 지급하도록 약정되어 있음에도 쟁점상가 판매 1년여전에 잔금이 전부 지급(상계)되었으며, 장부상 대표자 가수금 발생내역이 불분명할 뿐만 아니라 청구주장과 같이 쟁점상가의 토지대금과 청구외 ○○○의 공사대금을 상계할 당시 가수금 잔액이 30억원 이상으로 계상되어 있음에도 일시에 반제되지 아니한 사실로 볼 때 청구외 ○○○가 쟁점상가 신축용 토지의 구입자금을 지급하였는지 불분명하다. 또한, 쟁점상가 신축판매대금 2,280백만원이 청구법인의 통장으로 입금되는 등 쟁점상가 신축판매는 청구법인의 계산과 책임하에 이루어진 것으로 확인되는 바, 쟁점상가 신축판매용 토지대금을 자연인인 청구외 ○○○가 부담하거나 대표자 가수금과 청구법인이 토지소유자의 자(子)로부터 수취할 미수금을 상계할 이유가 없다 할 것이므로 법인세 과세표준 및 세액의 경정결정시 익금가산된 신고누락 수입금액과 가공계상 노무비를 청구법인 발행주식의 45% 지분 보유자로서 최대주주이며 실지 경영자인 청구법인 대표자의 근로소득으로 보아 과세한 처분은 잘못이 없다.

• 가. 쟁점 법인의 대표이사가 개인자격으로 상가를 신축판매하였으므로 청구법인에게 동 매출누락에 따른 갑종근로소득세를 부과하는 것은 부당하다는 주장의 당부
• 나. 관련 법령 소득세법 제21조 【근로소득】제1항에서 『근로소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

• 가. 근로의 제공으로 인하여 받는 봉급·급료·보수·세비·임금·수당과 이와 유사한 성질의 급여
• 나. 법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액(이하 생략)』이라고 규정하고 있고, 법인세법 제32조 【결정과 경정】제5항에서 『제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다.』라고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제94조의 2【소득처분】제1항에서 『법인세의 과세표준을 신고하거나 법 32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외로 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(출자자인 임원과 그와 제31조의 2 제3항의 특수관계 있는 주주가 소유하는 주식 또는 출자지분을 합하여 당해법인의 총 발행주식 또는 총 출자지분의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고 조세감면규제법 제46조의 2 제7항의 규정에 의하여 법인에게 원천징수의무가 면제되는 경우로서 출자자인 이사중에 당해법인을 대표하고 있는 자가 따로 있다고 당해 법인이 신고한 때에는 그 신고한 자를 대표자로 하며, 대표자가 2인 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 같다.)에게 귀속된 것으로 본다.』라고 규정하고 있다.

• 다. 사실 및 판단

(1) 먼저, 처분청의 이 건 갑종근로소득세 과세 경위등을 보면 (가) ○○○세무서장은 1994.9.22 청구외 ○○○(○○○, ○○○, 1994.1.23사망)의 상속재산 확인 조사과정에서 실지로 쟁점상가를 신축하면서 1992년∼1993년 기간동안 부가가치세를 환급[청구외 ○○○의 예금계좌(○○○은행 ○○○지점, ○○○)에 입금된 1992.8.12자 30백만원, 1993.2.22자 80백만원을 청구법인이 인출하여 사용]받고, 납부[청구외 ○○○의 1993년 제2기 부가가치세 확정신고시 납부한 부가가치세 123,568,910원은 청구법인의 ○○○은행 ○○○지점(○○○)의 예금통장에서 인출되어 1994.1.25자로 납부]한 자가 청구법인이며, 쟁점상가를 청구외 ○○○류씨종친대종회에 1993.9.10자로 양도한 자가 청구법인임을 밝혀내고 청구법인에게 법인세등을 과세토록 과세자료를 처분청에 인계하였다. (나) 청구법인은 청구외 ○○○의 상속인인 청구외 ○○○ 소유인 ○○○빌딩(○○○동 ○○○)을 1991년에 2,508백만원에 신축하기로 청구외 ○○○과 계약하였고, ○○○가 제시한 부동산매매계약서를 보면 ○○○는 1990년에 쟁점상가의 대지를 청구외 ○○○에게서 매입하기로 계약하였으며, 청구외 ○○○이 수령할 쟁점상가의 토지대금 780백만원 중 잔액 580백만원은 청구외 ○○○이 청구법인에게 지급해야 할 위 ○○○빌딩 공사대금과 상계하기로 하였다. 이에 대하여 ○○○세무서장은 쟁점상가 토지대금 잔금 지급액(580백만원, 청구외 ○○○의 청구법인에 대한 채권이며, 청구외 ○○○의 청구법인에 대한 채무)이 1992.11.21∼1992.12.31 기간 중 3회에 걸쳐 청구외 ○○○의 청구법인에 대한 채권과 청구외 ○○○이 청구법인에 지고 있는 채무가 상계처리된 사실을 청구법인의 장부에 의하여 확인하고 청구외 ○○○이 청구외 ○○○으로부터 580백만원(쟁점상가 토지구입대금 중 잔금)을 증여받은 것으로 보아 1997.4.15 청구외 ○○○에게 1992년도분 증여세 325,993,290원을 부과 처분하였고, 우리심판원은 청구외 ○○○의 위 증여세 불복사건에 대하여 처분청의 증여세부과는 적법하다고 판단하였다(국심97경2929, 1998.10.1). (다) 청구외 ○○○과 ○○○류씨대종회간에 1993.9.10 쟁점상가를 2,430백만원에 양수·도 하기로 하였으며, 매매계약전의 매수조건에 따라 1993.7.2자로 추가로 쟁점상가 6∼7층을 여관시설로 불법 개축하였고 이에 따라 무단설계변경으로 청구법인이 벌과금 처벌을 받은 사실등이 확인되고 있으며, 위 부동산매매계약서상 쟁점상가의 양도인은 청구외 ○○○으로 되어 있으나 청구외 ○○○(○○○의 상속인)의 확인서를 보면 실지로는 청구법인이 쟁점상가를 ○○○류씨대종회에게 양도하였다고 확인하고 있다. (라) 청구법인은 1993사업연도 법인세 과세표준 및 세액신고시 쟁점상가의 신축공사 도급금액 1,655백만원을 청구법인의 수입금액으로 신고하였고, 처분청은 이 건 갑종근로소득세 과세시 청구법인이 쟁점상가 양도가액을 2,280백만원으로 하여 양도하였으므로 625백만원(실지양도가액 2,280백만원 - 신축공사비(도급금액) 1,655백만원)을 익금가산한 후, 동 익금가산한 625백만원과 가공계상노무비 24,207,000원(당초 손금불산입한 노무비는 94,417,000원이었으나 70,210,000원은 1992사업연도 노무비이므로 감액경정)이 대표자에게 사외유출된 것으로 보아 청구법인에게 원천징수분 갑종근로소득세를 결정·고지하였다.

(2) 쟁점상가의 대지를 매입하고 그 지상에 쟁점상가를 신축하여 류씨대종회에 양도한 자가 청구법인인지 혹은 자연인인 ○○○인지에 대하여 본다. (가) 쟁점상가의 등기부등본을 보면 1990.3.7 청구외 ○○○이 대지 518.3㎡의 소유권을 취득(원인: 1987.10.5 매매)하였다가 1993.10.26 ○○○류씨대종회에게 대지와 건물의 소유권을 이전(원인: 1993.9.10 매매)하였고, 건축허가신청서 및 허가서를 보면 ○○○시장은 1991.5.23 청구외 ○○○에게 쟁점상가 건물을 신축하도록 허가한 사실이 확인된다. (나) 청구외 ○○○과 자연인인 ○○○간에 쟁점상가의 대지를 양수·도하기로 1990.2.28 계약한 토지매매계약서를 보면, 총매매가액을 780백만원으로 하여 아래표와 같이 계약을 체결하였고, 중도금은 건축허가를 필하였을 시, 잔금은 분양되는대로 지급키로 하였으며, 특약사항으로 매도인은 중도금 지불과 더불어 토지사용승락서를 매수인에게 제공하고 분양에 관한 일체의 행위를 매도인은 관여하지 않기로 기재되어 있다. 구분 일자 금액(백만원) 지급내용 비고 계약금

1990. 2.28 50·현금지급·영수증 중도금

1990. 8. 9 150

• 〃

• 〃 잔금 1992.11.21 120 공사대금과 상계·주1」참조 〃 1992.12. 2 100 〃 〃 1992.12.31 360 〃 계 780·주2」참조 주1」청구외 ○○○의 빌딩을 청구법인이 신축하였는 바, 청구법인의 ○○○에 대한 외상 매출금과 청구법인의 대표이사인 ○○○의 토지대 잔금과 상계처리하였다고 주장 주2」토지의 총 매매가액이 780백만원인 사실은 청구인과 처분청간에 다툼없음.

○○○세무서장은 위 부동산매매계약서와 청구법인의 회계처리내역[(2)-(다)항]에 근거하여 청구외 ○○○이 부친인 청구외 ○○○으로부터 1992년 당시에 쟁점상가 토지대금 중 잔대금을 증여받았다고 보아 1997.4.15 증여세를 과세한 사실(청구외 ○○○은 1994년 청구외 ○○○이 사망한 후에 증여받았다고 주장)이 있고, ○○○가 부동산매매계약서에 따라 계약금과 중도금을 지급하면서 수취한 영수증 원본을 확인해 본 결과 계약금과 중도금을 지급하면서 수취한 것으로 인정된다 하겠다. (다) 위 (나)항에 기재된 토지매매계약서상의 잔대금을 청구외 ○○○에게 지급한 사실에 대하여 청구법인의 장부상에 아래표와 같이 회계처리하였다. 일자 회계처리 계약금

1990. 2.28·없음 중도금

1990. 8. 9

• 〃 잔금 1992.11.21·(차변)가수반제 120백만원, (대변) 외상매출금 120백만원 〃 1992.12. 2·(차변)가수반제 100백만원, (대변) 외상매출금 100백만원 〃 1992.12.31·(차변)가수반제 360백만원, (대변) 외상매출금 360백만원 청구법인은 자연인인 ○○○가 쟁점상가의 대지를 매입하면서 그 잔대금을 청구법인이 청구외 ○○○로부터 받아야 할 채권(○○○빌딩 공사대금)과 상계처리하였고, 청구법인은 ○○○로부터 차입한 차입금의 반제로 처리하였다고 주장하고 있는 바, 청구법인이 1992년 당시 회계처리하면서 작성한 대체전표(가수금 반제 및 외상매출금)원본과 청구법인이 관할 세무서장에게 법인세등을 신고하면서 제출한 1992년 당시 회계장부(청구법인의 가수금계정 등)내역을 대조한 결과 서로 일치하고 있는데 위 회계장부 처리한 내역을 보면 청구법인이 ○○○에게 가수금을 반제(580백만원)하여 동 반제된 580백만원과 청구외 ○○○에게서 받아야 할 공사대금(쟁점상가의 토지구입비)을 상계한 점으로 비추어 이는 외상매출금(청구외 ○○○에 대한 청구법인의 채권)으로 청구외 ○○○에게 가수금을 반제하고 청구외 ○○○는 동 금액으로 토지의 잔금을 지급하였다고 인정된다. (라) 처분청은 청구법인의 장부상 대표자 가수금 발생내역이 불분명하고 쟁점상가의 토지대금과 청구외 ○○○의 공사대금을 상계할 당시 가수금 잔액이 30억원 이상으로 계상되어 있음에도 일시에 반제되지 아니한 사실등을 들어 ○○○가 쟁점상가 신축용 토지의 구입자금을 지급하였는지 불분명하다고 보았는 바, 청구법인의 연도별 주주임원단기채무계정을 살펴보면 아래표와 같다. (단위: 원, 연말 기준) 차변 대변 잔액 비고 1991년 1,343,225,480 1,859,225,480 516,000,000·쟁점상가 토지구입 1992년 2,413,169,165 3,625,900,000 1,212,730,835 1993년 4,510,730,835 5,252,730,835 742,000,000 1994년 3,100,518,270 4,001,807,024 901,288,754 청구법인의 연도별 매출액을 보면, 1991년 약 91억원, 1992년 135억원, 1993년 142억원, 1994년 123억원으로 위 청구법인의 연도별 가수금 발생 규모와 그 추세가 동일한 사실은 이는 청구법인이 건설업을 영위하는 것을 감안할 때 청구법인은 건축사업등을 건축주와 계약하고 대표자로부터 가수금을 받아 동 사업을 진행하면서 건축주가 기성고에 의한 대가를 지급하였을 때 대표자에게 동 가수금을 반제하였음을 알 수 있으며, 따라서 ○○○가 청구법인으로부터 가수금을 반제받아 쟁점상가의 토지를 구입한 사실에 대하여 청구법인의 가수금의 규모가 30억원에 이르므로 청구법인의 회계장부를 불신한다는 처분청의 의견은 사리에 맞지 아니한 주장으로 판명되고 있다. (마) 청구외 ○○○과 청구법인간에 1992.1.13 쟁점상가를 신축하기로 계약하였을 바, 총 도급금액 1,655백만원, 공사기간은 1992.1.16∼1992.10.31, 도급인은 ○○○이고 수급인은 청구법인 대표이사 ○○○라고 기재되어 있으며, 청구법인은 위 계약서상의 도급인은 청구외 ○○○이나 이미 쟁점상가 토지소유권을 청구외 ○○○으로부터 자연인인 ○○○가 취득하였으므로 위 쟁점상가 신축계약은 자연인 ○○○와 청구법인 대표이사 ○○○간에 체결된 신축계약이라고 주장하고 있으며, 쟁점상가의 신축에 따른 1993년 제2기 부가가치세는 청구외 ○○○ 명의로 처분청에 신고하였고, 1993.12.21자로 세금계산서를 발행하였다. (바) 청구외 ○○○과 ○○○류씨대종회간에 1993.9.10 체결한 부동산매매계약서를 보면 앞에서 본 바와 같이 총 매매대금을 2,280백만원으로 하여 소유권을 이전하기로 한 사실이 확인되고 있고, (사) 청구외 ○○○류씨대종회에서 위 부동산매매계약서에 따라 쟁점상가를 양수하면서 그 매매대금을 청구외 ○○○ 계좌에 입금하였는 바, 입금된 매매대금의 사용처에 대하여 조사한 결과를 요약하면 아래표와 같다. (단위: 원) 일자 인출금액 청구법인에 지급 (처분청 확인) 실지청구 법인에 지급 내역 법인회계처리 1993.9.16 250,000,000 250,000,000 250,000,000 공사대

• 차) 현금예금 250,000,000
• 대) 외상매출금 250,000,000 1993.9.18 1,000,000,000 1,000,000,000 1,000,000,000 〃
• 차) 현금예금 1,000,000,000
• 차) 외상매출금1,000,000,000 1993.9.28 408,000,000

• 200,000,000 〃

• 차) 현금예금 200,000,000
• 대) 외상매출금 200,000,000 1993.10.5 100,000,000

• 100,000,000 〃

• 차) 현금예금 100,000,000
• 대) 외상매출금 100,000,000 1993.10.6 171,000,000

• - 1993.10.11 71,000,000

• 17,000,000 가수금

• 차) 현금예금 82,500,000
• 대) 외상매출금 82,500,000 1993.10.12 21,500,000

• - 1993.10.29 24,500,000

• - 1993.10.30 111,500,000 60,000,000 100,000,000 공사대

• 차) 현금예금 100,000,000
• 대) 외상매출금 100,000,000 1993.11.5 65,351,590 60,000,000 60,000,000 가수금
• 차) 현금예금 150,000,000
• 대) 주주·임원 채무 150,000,000 1993.11.6∼1994.2.1 80,851,356 (현금인출)

• - 계 2,303,702,946 1,370,000,000 1,727,000,000 ※ 1994.1.25 부가가치세 123,568,910원을 청구법인의 구좌에서 납부

○○○류씨대종회는 ○○○투자신탁에서 1993.9.10과 1993.9.16 수표로 2,060백만원을 인출하여 청구외 ○○○의 계좌에 입금하였고 ○○○은행 ○○○지점의 청구외 ○○○의 계좌(○○○)에서 1993.9.16∼1994.2.1 기간동안 인출된 2,303,702,946원의 사용처가 위 표와 같은 바, 청구외 ○○○과 청구법인간에 1992.1.13 쟁점상가를 신축하기로 계약한 총 도급금액이 1,655백만원인데 반하여 쟁점상가를 양수한 청구외 ○○○류씨대종회의 양수대금을 청구법인이 인출한 금액은 위 표에서 보듯이 확인된 금액만 해도 17억원을 상회하고 있고, 쟁점상가의 신축에 따라 청구외 ○○○의 예금계좌에 부가가치세 환급으로 입금[(1)-(가)항 참조]된 1992.8.12자 30백만원, 1993.2.22자 80백만원을 청구법인에서 인출하여 사용하는 등 쟁점상가의 양수대금을 청구법인이 사용한 사실이 확인된다. 위 사실등을 종합하여 보면, 청구외 ○○○ 명의로 쟁점상가의 건축허가를 받았고, 쟁점상가의 양도시 부동산매매계약서상 소유권자로 되어 있지만 실지로는 ○○○ 소유인 쟁점상가의 대지의 지상에 청구법인이 자기 책임하에 건물을 신축하여 청구외 ○○○류씨대종회에 양도한 것으로 판단할 수 밖에 없다.

(3) 청구법인이 쟁점상가를 신축하여 ○○○류씨대종회에 판매하였는데도 불구하고 그 매출액을 장부에 기장하지 아니하였거나 법인세 등 과세표준신고시까지 그 매출액을 처분청에 신고하지 아니한 경우에 해당한다 할 것이고 특별한 사정이 없는 한 그 매출누락액 등의 차액이 사외로 유출되었다고 볼 수 밖에 없는 것(같은 뜻: 대법97누447, 1997.10.24)이나, 처분청이 청구법인의 1993사업연도 사외유출금액을 산정하면서 쟁점상가의 양도가액 2,280백만원에서 청구법인이 쟁점상가의 건물신축도급공사수입 1,655백만원을 제외하고 625백만원이 청구법인의 대표자인 ○○○에게 귀속된 것으로 보았지만 쟁점상가의 토지는 당초 대지 소유권자인 청구외 ○○○으로부터 자연인 ○○○가 취득[(2)-(다)항 등 참조]한 것으로 확인되고 있고 그 매매대금은 780백만원이므로 실지 ○○○에게 귀속된 소득은 존재하지 아니한다고 할 것이어서 처분청이 부과한 이 건 갑종근로소득세는 잘못이라 판단된다.

• 라. 결론 따라서 이 건 심판청구는 청구법인의 주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.