특수관계자에게 무상 제공된 토지의 적정임대료의 적정시가

ㅇㅇ세무서장이 1999.5.17 청구인 ○○○, ○○○에게 한 종합소득세 1993년 귀속 27,207,350원, 1994년 귀속 29,127,320원, 1995년 귀속 34,874,370원, 1996년 귀속 45,274,720원, 1997년 귀속 46,155,670원의 부과처분은 서울특별시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 대지 516.1㎡에 대한 1993년∼1997년 귀속 각 과세기간 임대수입을 유사토지에 대한 임대실례를 재조사하여 각 과세기간의 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인 ○○○, ○○○ 중 ○○○이 1985.1.15 취득한 서울특별시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 대지 516.1㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)의 지상에 ○○○(이하 "청구인"이라 한다)의 아들 ○○○(이하 "○○○"이라 한다)이 1991.8.26 건물 1,546.49㎡를 신축하여 부동산임대업을 영위하고 있다 처분청은 청구인소유인 쟁점토지 지상에 ○○○이 건물을 신축하여 부동산임대업을 영위하는 사실에 대하여 청구인이 ○○○에게 쟁점토지를 무상임대하여 조세부담을 부당히 감소시킨 것으로 보아 부당행위계산부인규정을 적용, ○○○의 건물임대수입을 토지의 기준시가와 건물의 장부가액을 기준으로 안분계산하여 쟁점토지의 적정임대료를 산출하고 1999.5.17 청구인 ○○○, ○○○에게 주문기재의 1993∼1997년 귀속 종합소득세 합계 182,639,430원(1997년 귀속 46,155,670원은 주된 소득자 ○○○에 과세)을 결정고지하였다. 청구인 ○○○, ○○○은 이에 불복하여 1999.7.19 심사청구를 거쳐 1999.11.6 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장

(1) 인접 및 유사지역내의 토지적정 임대료에 대한 조사검토도 없이 건물임대수입을 기준으로 쟁점토지 임대료를 산정한 처분은 부당하다.

(2) ○○○이 토지와 건물 전체에 대한 임대수입을 신고하였으므로 쟁점토지 임대료 상당액은 ○○○의 수입금액에서 필요경비로 공제하여야 한다

• 나. 국세청장 의견

(1) 청구인은 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 대지 460.2㎡를 쟁점토지 인근의 임대실례라고 제시하고 있으나 동 인근토지는 주차장용으로 쟁점토지와는 사용용도가 다르고 임대가액이 토지의 지가에 비하여 현저히 낮아(연간 수익률 0.5%) 임대실례로 적용할 수 없으므로 ○○○의 임대수입금액 중 쟁점토지의 가액이 차지하는 비율에 상당하는 금액을 쟁점토지의 적정임대료로 하여 과세한 처분은 정당하다

(2) 특수관계자에게 토지를 무상으로 제공하는 때에 당해 토지제공자에 대하여 부당행위계산을 하는 것이므로 동 금액이 그 상대방의 필요경비에 해당한다고 볼 수는 없다

• 가. 쟁 점

① 특수관계있는 자에게 토지를 무상으로 제공하고 특수관계자는 그 토지위에 건물을 신축하여 임대업을 영위하는 경우 그 토지위 건물 임대수입을 기준으로 토지임대료를 산정하여 부당행위계산부인한 처분이 정당한지 여부

② 토지를 무상으로 제공한 토지소유자에게 부당행위계산부인한 금액을 건물임대수입금액에서 필요경비로 공제할 수 있는지 여부

• 나. 관련법령 소득세법 제41조 【부당행위계산의 부인】 제1항은『납세지관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다』라고 규정하고 있고, 같은법시행령 제98조【부당행위계산의 부인】 제2항은『법 제41조에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다. 1.(생략) 2.특수관계 있는자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 임대하거나 제공한 때(이하생략)』라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다. 청구인은 부당행위계산부인 대상이 되는 쟁점토지의 적정임대료를 인근유사지역내의 토지임대료에 대한 조사검토도 없이 이 건 건물 임대수입을 기준으로 산정한 처분은 부당하다고 하면서 인근지역의 임대실례를 제시하므로 이에 대하여 살펴본다. 부당행위계산부인에 있어 적정임대료는 특수관계에 있지 아니한 자에게 유사한 조건의 토지를 대여한 경우에 형성되는 토지 임대실례를 기준으로 산정하여야 할 것이고, 그 실례가 없는 경우에는 당해 토지의 지목, 위치, 주위환경, 이용상황, 사용범위등 제반요건을 고려하여 부동산가격을 형성하는 지역요인, 개별요인, 유사물건에 대한 적정거래가능가격을 조사 검토하는 등의 합리적인 방법으로 산정한 가격을 기준으로 함이 타당하다 할 것인 바(국심 97서2260, 1997.12.13 같은뜻임), 먼저 청구인이 제시한 인근토지의 임대실례를 보면, 특수관계에 있지 아니한 자인 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 대지 460.2㎡와 같은동 ○○○ 대지 355.1㎡의 경우 공시지가 가중치를 고려하여 계산하면 그 임대료(1998년 2기 기준)는 ㎡당 각각 19,494원과 37,114원으로 쟁점토지의 ㎡당 임대료(1997년 기준) 152,082원의 12.8%와 24.3%에 불과하고 쟁점토지위에는 지상 5층건물이 있으나 위 토지는 주차장등으로 사용되는 등 이용상황등이 서로 달라 적절한 임대실례로 볼 수는 없다고 하겠다. 또한 처분청이 쟁점토지 임대료를 건물임대수입을 기준으로 토지의 기준시가와 건물의 장부가액에서 토지의 기준시가가 차지하는 비율을 곱하여 계산한 방법도 안분의 모수를 건물은 실지취득가액(건축비용인 장부가액)으로, 토지는 개별공시지가로 하고 있어 토지가격은 계속 상승하는 반면 건물가액은 낮아지기 때문에 상대적으로 토지가격이 높아지는 불합리한 점이 있으므로(국심 99서207, 1999.9.10 같은 뜻임), 처분청이 쟁점토지의 적정임대료를 당해토지와 유사한 토지의 임대실례가액을 재조사하여 과세하는 것이 타당하다고 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 본다. 청구인은 부당행위계산부인한 금액인 쟁점토지 임대료 상당액을 건물임대수입금액에서 필요경비로 공제하여야 한다고 주장하나, 이 건의 경우 특수관계에 있는 자에게 토지를 무상으로 제공한 청구인에게 부당행위계산부인한 것으로 그 상대방인 건물소유자의 임대수입금액에서 필요경비로 공제할 성질이 아니므로 이 부분 청구주장은 이유가 없다고 판단된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호와 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.