수정신고한 준비금의 손금산입 여부

마포세무서장이 1999.2.19 청구법인에게 한 1997.1.1∼ 1997.12.31 사업년도 법인세 21,176,080원의 부과처분은 이를 취소한다.

청구법인은 1998.3.19 1997.1.1∼1997.12.31 사업년도 법인세 과세표준 및 세액신고시 수출손실준비금 35,428,010원과 해외시장개척준비금 48,111,487원 합계 83,539,497원(이하 "쟁점준비금"이라 한다)을 신고조정에 의하여 손금에 산입하였는 바, 처분청은 청구법인에 대한 법인세 서면분석시 청구법인이 당해 사업년도 이익잉여금처분계산서상 쟁점준비금상당액을 적립금으로 적립하지 않은 사실을 발견하여 청구법인에게 쟁점준비금을 손금불산입하여 수정신고납부하도록 법인세서면분석 검토결과 안내문을 1998.10.10 청구법인에 발송하였으나, 청구법인은 쟁점준비금을 손금불산입하지 아니하고 청구법인의 임시주주총회를 개최하여 이익잉여금처분계산서상 쟁점준비금상당액을 적립금으로 적립한 후 1998.10.20 처분청에 동 법인세를 수정신고하였다. 이에 처분청은 청구법인이 처분가능이익이 있음에도 당초 이익처분을 함에 있어서 쟁점준비금 상당액을 적립금으로 적립하지 않았다 하여 쟁점준비금을 손금불산입하여 1999.2.19 청구법인에게 1997.1.1∼1997.12.31 사업년도 법인세 21,176,080원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.5.4 심사청구를 거쳐 1999.9.4 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장 조세감면규제법상의 수출손실준비금 및 해외시장개척준비금에 대한손금인정제도의 취지는 중소기업이나 외화획득사업을 지원하기 위하여 조세를 이연시켜주는 제도이지 결코 감면이나 세액공제를 해주는 제도는 아니므로 국가에서는 잉여금을 처분하지 않은 것으로 인하여 세수의 감소는 없는 것이며, 그 적립금이 사외유출된 것이 아니고 적립금계정에 있어야 할 금액이 차기이월이익잉여금 계정에 남아 있으므로 이익잉여금의 합계금액도 변동이 없는 것인 바, 청구법인은 1997년도 세무조정시 쟁점준비금을 설정하였으나 단지 회계미숙으로 인하여 1997년도 잉여금처분계산서에 이를 반영하지 못하고 신고하였다가, 그 후 동 사실을 인지하고 1998.8월 임시주주총회를 개최하여 잉여금처분(쟁점준비금상당액을 적립)을 하고 처분청에 국세기본법상의 수정신고기한내에 신고를 한 것이므로 처분청이 이를 인정하지 아니하고 쟁점준비금을 손금불산입하여 과세함은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 조세감면규제법상의 준비금을 신고조정에 의하여 손금에 산입한 법인이 손금에 산입한 사업년도에 이익처분을 함에 있어서 처분가능이익이 있음에도 당해 준비금에 상당하는 적립금을 적립하지 아니한 경우에는 비록 수정신고기한내에 동 준비금 상당액을 적립금으로 적립하여 수정신고를 한다 하더라도 당초 적립하지 아니한 준비금 상당액은 손금에 산입할 수 없는 것이므로, 조세감면규제법상의 준비금인 쟁점준비금을 신고조정에 의하여 손금에 산입하고도 손금에 산입한 사업연도에 이익처분을 함에 있어서 처분가능이익이 있음에도 당해 준비금에 상당하는 적립금을 적립하지 아니한 이 건의 경우 쟁점준비금을 손금불산입하여 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다.

• 가. 쟁점 조세감면규제법상 손금산입대상인 수출손실준비금 및 해외시장개척준비금 상당액을 당해년도 법인세 과세표준 신고시에는 적립금으로 적립하지 아니하였으나 수정신고기한내에 이를 적립하고 수정신고한 경우 동 준비금을 손금산입할 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 구 조세감면규제법(1997.12.13 법률 제5417호로 개정되기 전의 것) 제16조 제1항에서 『수출사업등 대통령령이 정하는 외화획득사업(대통령령이 정하는 조선산업을 제외하며, 이하 “외화획득사업”이라 한다)을 영위하는 내국인이 외화획득사업에서 발생하는 손실의 보전에 충당하기 위하여 수출손실준비금을 손금으로 계상한 때에는 당해 과세연도의 외화획득사업에서 발생한 외화수입금액과 대통령령이 정하는 외화수입에 준하는 금액의 합계액(이하 이 절에서 "외화수입금액"이라 한다)에 100분의 1을 곱하여 산출한 금액과 당해 외화획득사업에서 발생한 소득금액의 100분의 50에 상당하는 금액중 적은 금액의 범위안에서 당해 과세연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.』고 규정하고, 제3항에서는 『제1항의 규정에 의하여 손금에 산입한 수출손실준비금은 그 준비금을 손금에 산입한 과세연도의 종료일 이후 2년(대통령령이 정하는 수출사업에 있어서는 3년)이 되는 날이 속하는 과세연도부터 각 과세연도의 소득금액계산에 있어서 그 준비금을 36으로 나눈 금액(제2항의 규정에 의하여 상계한 경우에는 그 잔액을 익금에 산입할 대상과세연도의 월수로 나눈 금액)에 당해 과세연도의 월수를 곱하여 산출한 금액을 익금에 산입한다.』고 규정하고, 또한, 같은 법 제17조 제1항에서 『내국인으로서 대외무역법에 의하여 무역업의 신고를 한 자(대통령령이 정하는 조선업자로서 무역업의 신고를 한 자를 제외한다)와 대통령령이 정하는 용역을 외국에 제공하는 자가 해외시장의 개척에 소요되는 비용에 충당하기 위하여 해외시장개척준비금을 손금으로 계상한 때에는 당해 과세연도의 수출사업 및 용역사업에서 발생한 외화수입금액에 100분의 1을 곱하여 산출한 금액의 범위안에서 당해 과세연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.』고 규정하고, 제3항에서는 『제1항의 규정에 의하여 손금에 산입한 해외시장개척준비금은 그 준비금을 손금에 산입한 과세연도의 종료일 이후 2년(대통령령이 정하는 수출사업에 있어서는 3년)이 되는 날이 속하는 과세연도부터 각 과세연도의 소득금액계산에 있어서 그 준비금을 36으로 나눈 금액(제2항의 규정에 의하여 상계한 경우에는 그 잔액을 익금에 산입할 대상 과세연도의 월수로 나눈 금액)에 당해 과세연도의 월수를 곱하여 산출한 금액을 익금에 산입한다.』고 규정하고 있고, 법인세법시행령(1994.12.31 대통령령 제14468호로 개정된 것) 제84조 제1항에서 『법인이 조세감면규제법에 규정한 준비금과 특별감가상각비를 제82조 제3항 제4호에 규정된 세무조정계산서에 계상하고, 이를 법인세과세표준신고서에 손금으로 산입한 경우에는 그 금액을 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 손금에 산입한 것으로 한다.』고 규정하고, 제2항에서 『제1항의 규정은 그 손금에 산입한 금액상당액을 당해 사업연도의 이익처분에 있어서 당해 준비금 및 특별감가상각충당금의 적립금으로 적립하고 당해 준비금 및 특별감가상각충당금을 익금에 산입할 때 그 적립금을 처분하는 경우에 한하여 적용한다.』고 규정하고 있다. 한편, 국세기본법 제45조 의 2 제1항에서 『과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자는 다음 각호의 1에 해당하는 때에는 법정신고기한 경과후 1년이내에 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 관할세무서장에게 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하는 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미달하는 때』 라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 사실관계를 본다. 이 건 과세자료 및 처분경위등을 살펴보면, 1998.3.19 청구법인은 1997.1.1∼1997.12.31 사업년도 법인세 과세표준신고를 하면서 쟁점준비금을 세무조정계산서에 계상하고 손금에 산입하였으나 청구법인의 잉여금처분계산서상에는 쟁점준비금상당액을 적립하지 아니한 바, 1998.10.10 처분청은 청구법인에 법인세 서면분석 결과를 통지하면서 쟁점준비금 상당액이 이익잉여금처분계산서상 적립금으로 적립되어야 하나 처분가능이익이 있음에도 이를 적립하지 아니하였다 하여 쟁점준비금을 손금불산입하여 수정신고 납부하도록 법인세 서면분석 검토결과 안내문을 발송하였으나, 청구법인은 쟁점준비금을 손금불산입하지 아니하고 1998.8.18 임시주주총회 의결을 거쳐 쟁점준비금을 잉여금으로 적립하고 결산서를 수정하여 1998.10.20 처분청에 수정신고를 하였고, 처분청은 당초 이익잉여금처분시 쟁점준비금을 적립하지 아니하였다 하여 쟁점준비금 상당액을 손금불산입하고 이 건 법인세를 과세한 사실이 확인되며 이에 대하여는 처분청과 청구법인간에 달리 다툼이 없다.

(2) 쟁점준비금 상당액을 이익잉여금 처분시 적립하지 아니하고 신고조정에 의하여 손금산입하여 법인세를 신고하였다가 경정청구기한내에 쟁점준비금 상당액을 적립하여 수정신고한 경우 쟁점준비금을 손금산입할 수 있는지에 대하여 살펴본다. (가) 쟁점준비금은 외화획득사업에서 발생하는 손실의 보전에 충당하거나(수출손실준비금), 장래에 해외시장 개척을 하는데 소요되는 비용을 충당(해외시장개척준비금)하기 위하여 일정금액을 손금으로 계상하고 적립금을 적립하였다가 일정기간(2년 또는 3년)이 지난후 3년간에 걸쳐 균등하게 익금에 산입하도록 한 것으로서, 이 건 관련법령인 법인세법시행령 제84조 제2항 에서 『제1항의 규정은 그 손금에 산입한 금액상당액을 당해 사업연도의 이익처분에 있어서 당해 준비금 및 특별감가상각충당금의 적립금으로 적립하고 당해 준비금 및 특별감가상각충당금을 익금에 산입할 때 그 적립금을 처분하는 경우에 한하여 적용한다.』고 규정하고 있는 점에 비추어 볼 때, 당해년도의 이익잉여금 처분시 쟁점준비금 상당액을 적립하는 경우에 한하여 이를 손금으로 인정할 수 있다고 보아야 할 것이다(같은 뜻: 국심 94서2222, 1994.11.28). (나) 다만, 이 건의 경우는 쟁점준비금 상당액을 사전에 이익처분에 의하여 적립하지는 아니하였다 하더라도 쟁점준비금 상당액 이상의 이익잉여금이 사외유출되거나 타용도로 전환된 사실이 없이 단지 회계미숙으로 인하여 1997년도 잉여금처분 계산서에 쟁점준비금을 반영하지 못하고 신고하였다가, 그 후 동 사실을 인지하여 1998.8.18 임시주주총회를 개최하여 잉여금처분을 결의하고 쟁점준비금 상당액을 적립하여 처분한 후에 결산서를 정정하여 경정청구기한내인 1998.10.20 처분청에 수정신고한 것으로 확인되는 바, 쟁점준비금을 설정하지 아니한 것이 법인의 자금을 외부로 유출시키거나 타용도로 사용하기 위한 고의성이 있다고 보기 어렵고, 쟁점준비금 제도의 취지가 수출중소기업이나 외화획득사업을 지원하기 위하여 조세를 이연시켜주는 것으로서 조세의 일실우려가 있다고 보기도 어려울 뿐만 아니라, 다음연도 이익잉여금처분전에 주주총회를 개최하여 쟁점준비금 상당액을 적립하는 것으로 잉여금을 처분한 후 경정청구기한내에 이를 수정신고한 것이므로 적법하게 준비금을 적립한 것으로 보아 쟁점준비금을 당해연도의 소득금액계산상 손금으로 인정함이 타당한 것으로 판단된다.

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.