특수관계에 있는 자와 교환재산의 가액이 현저히 차이가 있어 대가와 시가와의 차액을 증여의제가액으로 하여 과세한 처분의 당부
특수관계에 있는 자와 교환재산의 가액이 현저히 차이가 있어 대가와 시가와의 차액을 증여의제가액으로 하여 과세한 처분의 당부
○○○세무서장이 1999.1.7 ○○○에게 한 1992년도분 증여세 2,981,171,590원, ○○○에게 한 동 증여세 1,137,642,140원, ○○○에게 한 동 증여세 261,461,080원과 같은 날 ○○○에게 한 1994년도 귀속분 양도소득세 604,875,550원, ○○○에게 한 동 양도소득세 239,761,370원, ○○○에게 한 동 양도소득세 75,046,130원의 부과처분중, 1. ○○○에게 한 1992년도분 증여세 1,137,642,140원은 취소하고,
2. ○○○에게 한 1992년도분 증여세 2,981,171,590원과 ○○○에게 한 동 증여세 261,461,080원은 부산광역시 강서구 ○○○동 ○○○ 대지 39,921㎡ 중 3,036㎡에 대하여는 1992.11.12 ○○○시 ○○○구청에 협의양도 당시의 보상가액 639,988,800원(㎡당 210,800원)으로, 나머지 토지 36,615㎡에 대하여는 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 가목의 규정에 의한 기준시가에 의하여 평가하여 그 과세표준과 세액을 경정하며,
3. 나머지 청구는 이를 기각한다.
청구인 ○○○외 2인(명세 별지, 이하 "청구인들"이라 한다)은 1992.9.30 청구외 ○○○과 교환계약을 체결하면서, 청구인들의 소유인 ○○○산업(주) 주식 207,331주(○○○ 122,595주, ○○○ 64,000주, ○○○ 20,736주, 이하 "쟁점주식"이라 한다)와 인천광역시 남동구 ○○○동 ○○○ 구거 9,918㎡(이하 "인천토지"라 한다)를 ○○○에게 이전하고, ○○○ 소유(청구외 ○○○에게 명의신탁)의 부산광역시 강서구 ○○○동 ○○○대지 39,921㎡(이하 "부산토지"라 한다) 및 위 지상건물 9,560.93㎡와 ○○○의 ○○○산업(주)에 대한 채무(청구인들의 부 망 ○○○의 차용금채무상속분) 204,295,635원을 청구인들이 인수(이하 "채무인수"라 한다)하기로 하였으며, 1992.11.12 부산토지를 같은 곳 ○○○대지 36,615㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)와 같은 곳 ○○○ 대지 3,306㎡(이하 "분할토지"라 한다)로 분할한 후, 같은 날 분할토지를 ○○○시 ○○○구청에, 1994.9.13 쟁점토지를 정보통신부에 각각 협의양도하였다. 처분청은 ○○○가 ○○○의 계모이고, ○○○와 ○○○은 ○○○과 이복형제·남매간으로 특수관계에 있는 자이며, 교환재산의 가액이 아래 【교환재산가액 평가내역】과 같이 현저히 차이가 있어 상속세법 제34조의 2의 규정을 적용, 그 차액을 증여의제가액으로 하여 1999.1.7 ○○○에게 1992년도분 증여세 2,981,171,590원을, ○○○에게 동 증여세 1,137,642,140원을, ○○○에게 동 증여세 261,461,080원을 각각 결정고지하였다. 또한, 처분청은 청구인들이 ○○○으로부터 교환으로 취득한 쟁점토지를 청구인들 명의로 소유권이전등기를 하지 아니하고 1994.9.13 정보통신부에 협의양도하였다 하여 미등기양도자산으로 보아 양도가액은 실지거래가액으로, 취득가액은 소득세법시행령 제170조 제1항 단서의 규정에 의한 환산가액으로 양도차익을 산정하여 1997.1.7 ○○○에게 1994년도 귀속분 양도소득세 604,875,550원을, ○○○에게 동 양도소득세 239,761,370원을, ○○○에게 동 양도소득세 75,046,130원을 각각 결정고지하였다. 【교환재산가액 평가내역】
• ○○○이 청구인들에게 양도한 재산가액 물건내역 평가액(원) 평가내역 부산토지 8,415,346,800 협의양도가액(1992.11.12) ㎡당 210,800원 지상건물 182,598,540 지방세과세시가표준액 채무인수 204,295,635
○○○ 5,321,553원
○○○ 131,789,492원
○○○ 67,184,590원 합 계 8,802,240,975
• 청구인들이 ○○○에게 양도한 재산가액 소유자 평가액(원) 평가내역
○○○ 2,159,974,950 인천토지 ㎡당 39,960원 쟁점주식(122,595주) 1주당 14,386원
○○○ 920,704,000 쟁점주식(64,000주)
○○○ 298,308,096 쟁점주식(20,736주) 합 계 3,378,987,046 청구인들은 이에 불복하여 1999.2.19 심사청구를 거쳐 1999.8.30 심판청구를 제기하였다.
(1) 양도의 원인이 교환이라고 하더라도 양도한 것은 엄연히 교환에 의하여 양도되는 부동산이므로, 그 양도가액은 양도되는 부동산의 기준시가에 의하여야 하고, 교환에 의하여 양도받는 부동산의 기준시가에 의할 것은 아니며(대법원 94누4127, 1994.6.10, 91누1424, 1991.11.12, 같은 뜻), 이 건의 경우 1992.9.30 교환계약에 의하여 ○○○이 청구인들 소유의 쟁점주식과 인천토지를 양수한 대가로 양도한 부산토지의 가액은 시가에 의하여야 할 것인 바, ○○○이 청구인들에게 양도한 부산토지 등의 가액(8,802,240,975원)은 처분청이 당해 재산의 시가로 본 가액(8,802,240,975원)과 같은 금액이므로, 이는 현저히 저렴한 가액으로 양도한 경우에 해당된다고 볼 수 없다. 또한, 청구인들이 1991.12월 ○○○을 ○○○지방검찰청 ○○○지청장에게 업무상 횡령, 특정 경제범죄 가중처벌등에 관한 법률위반(업무상 배임)으로 형사 고소(91형 34182호)하는 한편, ○○○과 ○○○산업(주)를 상대로 ○○○ 민사지방법원장에게 ○○○의 ○○○산업(주)의 이사 겸 대표이사의 각 직무집행정지를 구하는 가처분신청(92카 58008호)을 하여 ○○○이 업무상횡령죄 피의사건에서 피의자 신문을 받는 과정에서 청구인들과 ○○○은 이해 관계가 서로 대립하던 중 양 당사자가 교환하는 각 목적물의 시가를 평가하여(○○○은 쟁점주식에 대한 시가를 평가함에 있어 경영권 프리미엄을 인정함) 1992.9.30 교환계약을 체결한 것은 서로가 등가에 해당하는 교환계약을 체결한 것이므로, ○○○이 청구인들에게 시가와 대가와의 차액 상당액을 증여할 목적으로 교환계약을 체결한 것으로 볼 수 없다.
(2) ○○○는 ○○○의 계모이고, ○○○와 ○○○은 ○○○과 이복형제·남매간으로서, 청구인들과 ○○○은 1990.1.13 개정된 민법의 규정에 의하여 1991.1.1부터 그 친족관계가 소멸되어, 이들은 친족에 해당한다고 볼 수 없다.
(3) 처분청은 부산토지의 가액을 평가하면서, 1992.11.12 부산토지에서 분할되어 ○○○시 ○○○구청에 협의양도된 분할토지의 보상가액인 ㎡당 210,800원으로 부산토지 전체를 평가하였으나, 부산토지 중 분할토지와 쟁점토지는 이용가치 및 이용상황이 다르므로 ○○○감정원이 1992.9.30 가격시점으로 하여 1999.11.18 소급감정한 감정가액인 ㎡당 130,000원을 쟁점토지의 시가로 보아야 한다.
(4) 청구인들이 1994.9.13 양도한 쟁점토지는 미등기양도자산으로 볼 수 없고, 양도가액만이 실지거래가액으로 확인되므로 위 토지의 양도차익을 결정함에 있어서, 양도가액과 취득가액은 소득세법시행령 제170조 제1항 의 규정을 적용하여 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하여야 한다.
(1) 등가거래 여부는 상속세법에 의하여 적법하게 평가하여 그 가치가 같은 경우를 의미하는 것으로 이 건은 ○○○ 소유의 부산토지 등과 청구인들의 소유인 쟁점주식 등에 대한 상속세법상의 평가액간에 현저한 차이가 있어 등가거래가 아니므로 이 부분 청구주장은 이유없다.
(2) 청구인들과 ○○○은 계모 및 이복형제·남매간으로서, 상속세법시행령 제41조 제2항의 규정에 의한 친족에 해당하므로, 특수관계에 있는 자로 보아야 한다.
(3) 증여일 후 3월 이내에 증여토지 중 일부가 협의양도된 경우 그 보상가액을 증여일 현재의 시가로 볼 수 있고(국심 95서 1355, 1995.9.25, 같은 뜻), 이 건의 경우 처분청에서 부산토지를 현장답사 확인한 바, 1992년 지가조사부에 의하면 분할토지와 쟁점토지는 토지특성 및 이용현황이 동일한 것으로 확인되고, 분할토지는 1992.11.12 ○○○구청에 협의양도되었으며, 쟁점토지는 1994.9.13 정보통신부에 협의양도되었는 바 ○○○구청과 정부통신부의 매매가격과 공시지가 변동추이에 있어서도, 증여당시 분할토지에 대한 ○○○구청의 매입가격인 ㎡당 210,000원과 쟁점토지에 대한 정보통신부의 매입가격인 ㎡당 240,000원을 비교하면 114.3% 상승되었고, 증여당시인 1992년도 부산토지의 개별공시지가는 ㎡당 165,000원, 1994년도 쟁점토지의 개별공시지가는 ㎡당 189,000원으로 114.5% 상승되어 실지매매가격 상승과 공시지가 변동추이가 같으며, 증여당시 분할토지와 쟁점토지는 지목, 토지의 특성, 이용상황 등에 있어서 동일하다 할 것이므로, 분할토지의 ㎡당 매매실례가액으로 부산토지의 시가를 산정한 처분은 정당하다. (4) 소득세법 제70조 제3항 제4호 에서 규정하고 있는 "미등기양도자산"이라 함은 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말하는 것으로서, 같은 법 시행령 제121조의 2에서 미등기양도제외자산을 열거하여 규정하고 있는 바, 쟁점토지의 경우 동 규정 각호의 1에 해당하지 아니하므로, 쟁점토지를 미등기양도자산으로 보아 실지거래가액에 의하여 양도차익을 산정하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다.
(1) 청구인들과 ○○○이 교환한 재산의 가액이 현저히 저렴한 가액에 해당되는지 여부,
(2) 청구인들과 ○○○이 특수관계자에 있는 자에 해당하는지 여부,
(3) 부산토지의 증여당시 가액을 분할토지의 보상가액으로 평가한 처분의 당부 및 ○○○감정원의 소급감정가액을 쟁점토지의 시가로 볼 수 있는지 여부,
(4) 쟁점토지를 미등기양도자산으로 보아 양도가액은 실지거래가액으로, 취득가액은 환산가액으로 양도차익을 산정한 처분이 정당한지 여부를 가리는데 있다.
(1) 관련법령 이 건 증여당시 시행되던 상속세법 제34조의 2 【저가·고가양도시 증여의제】제1항에 의하면, 『제34조의 규정에 해당하는 경우를 제외하고 현저히 저렴한 가액의 대가로서 재산을 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 양도하였을 경우에는 그 재산을 양도한 때에 있어서 재산의 양도자가 그 대가와 시가와의 차액에 상당한 금액을 양수자인 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 증여한 것으로 간주한다』 고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제41조【현저히 저렴 또는 높은 가액 및 특수관계에 있는 자의 정의】제1항에서는, 『법 제34조의 2 제1항에 규정한 "현저히 저렴한 가액" 및 제34조의 5 제2항에 규정한 "현저히 저렴한 가액" 및 법 제14조의 2 제1항 제2호에 규정한 "현저히 낮은 가액"이라 함은 상속개시일 또는 증여일의 현황을 기준으로 하여 제5조 내지 제7조의 규정에 의하여 평가한 가액의 100분의 70 이하의 가액을 말한다』고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항에서『법 제34조 제2항·법 제34조의 2 제1항·제2항에서 "특수관계에 있는 자"라 함은 양도자 또는 양수자(이하 이 항에서 "양도자등"이라 한다)와 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.
2. 양도자등의 사용인이나 사용인 외의 자로서 양도자의 자산으로 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 같이하는 친족』 이라고 규정하고 있다. 한편, 같은 법 시행령 제39조의 2 【친족의 범위】에 의하면, 『제3조의 2 제4항 제2호의 규정은 법 제31조 제3항의 규정에 의한 친족의 범위에 관하여 준용한다』고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제3조의 2 【공익사업 등】제4항에서는, 『제1항 제1호 및 제2호에서 "특별한 관계가 있는 자"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 자를 말한다. 다만, 이사 재임 중 처음으로 이에 해당하게 된 경우에는 그날부터 2월이 되는 날까지 당해 이사를 특별한 관계에 있는 자로 보지 아니한다.
국세기본법시행령 제20조 제1호 내지 제3호 및 제5호 내지 제8호의 관계에 있는 자와 다음 각목의 1의 관계에 있는 자(이하 "친족"이라 한다)』 라고 규정하고 있다. 또한, 국세기본법시행령 제20조 【친족 기타 특수관계인의 범위】제1호에 의하면, 『법 제39조 제2항에서 "대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자"라 함은 6촌 이내의 부계혈족과 4촌 이내의 부계혈족의 처』라고 규정하고 있고, 같은 법 기본통칙 4-2-18....39 제1항에서는, 『영 제20조에서 규정하는 친족관계의 발생·소멸 여부에 관하여는 국세기본법 또는 세법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 민법의 규정에 의한다』 고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 청구인들과 ○○○이 1992.9.30 체결한 교환계약서에 의하면, 청구인들은 쟁점주식과 인천토지를 ○○○에게 양도하고, ○○○으로부터 부산토지 및 위 지상건물과 채무 204,295,635원을 인수하기로 한 사실이 확인되고, 이에 대하여는 처분청과 청구인들간에 다툼이 없다. 처분청은 위 원처분 개요에서 본 바와 같이 청구인들과 ○○○이 교환한 재산의 가액을 평가하여 이들이 특수관계에 있는 자이고, 교환재산의 가액이 현저히 차이가 있어 상속세법 제34조의 2의 규정을 적용, 그 차액 5,423,253,929원을 증여의제가액으로 하여 이 건 증여세를 과세한 사실을 알 수 있다. 이에 대하여 청구인들은 ○○○이 청구인들에게 양도한 쟁점토지 등의 가액(8,802,240,975원)은 처분청이 당해 재산의 시가로 본 가액(8,802,240,975원)과 같은 금액이고, 청구인들과 ○○○은 이해관계가 서로 대립되는 상황에서 양 당사자가 교환하는 각 목적물의 시가를 평가하여 등가로 교환한 것이므로, 이 건 증여세 과세는 부당하다고 주장하고 있으나, 교환의 경우에 있어서 등가인지 여부는, 상속세법상의 규정에 의하여 적법하게 교환재산의 가액을 평가하여 그 가치가 같은 경우를 의미하는 것으로서, 이 건의 경우는 청구인들과 ○○○이 특수관계에 있는 자라면, 교환재산의 가액이 현저히 차이가 있어 그 대가와 시가와의 차액을 증여의제가액으로 하여 증여세를 과세하여야 할 것으로 보이고, 상속세법상 청구주장과 같은 특별한 상황에서 교환하는 각 목적물의 시가를 평가하여 교환계약을 체결하는 경우 그 대가와 시가의 차액을 증여의제하지 아니하는 예외를 인정할 수 있는 규정이 없는 한, 이 부분 청구주장은 받아들이기가 어렵다 할 것이다.
(1) 관련법령 민법(1990.1.13 법률 제4199호로 개정된 것) 제777조【친족의 범위】에 의하면, 『친족관계로 인한 법률상 효력은 이 법 또는 다른 법률에 특별한 규정이 없는 한 다음 각호에 해당하는 자에 미친다.
1. 8촌이내의 혈족
2. 4촌이내의 인척
3. 배우자』라고 규정하고 있다. 한편, 같은 법 부칙(1990.1.13 개정된 것) 제1조 【시행일】에서는,『이 법은 1991.1.1부터 시행한다』고 규정하고 있고, 같은 부칙 제4조【모와 자기의 출생아닌 자에 대한 경과조치】에서 『이 법 시행일전에 발생한 전처의 출생자와 계모 및 그 혈족·인척사이의 친족관계와 혼인외의 출생자와 부의 배우자 및 그 혈족·인척사이의 친족관계는 이 법 시행일부터 소멸한다』고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단
○○○는 ○○○의 계모이고, ○○○와 ○○○은 ○○○과 이복형제·남매간임이 호적등본 등에 의하여 확인되고, 이에 대하여는 처분청과 청구인들간에 다툼이 없다. 친족관계에 대하여는 국세기본법 및 상속세법에서 특별히 규정하고 있지 아니하므로 민법의 규정에 의하여 판단하여야 하고, 위 관련법령에서 본 바와 같이 1990.1.13 개정된 민법 부칙 제4조의 규정에 따라 ○○○는 ○○○의 계모로서 이들의 친족관계는 1991.1.1부터 소멸되었다고 할 것이고, ○○○는 ○○○과 서울특별시 용산구 ○○○동에서 함께 거주하고 있으며, ○○○은 서울특별시 서대문구 ○○○동에서 거주하고 있고, 청구인들은 ○○○을 업무상 배임 등으로 형사 고소를 한 사이임이 확인되는 등 이들은 서로 이해관계가 대립되는 상황에 있을뿐만 아니라 ○○○의 자산으로 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 같이 하는 친족에도 해당하지 아니하므로, ○○○와 ○○○은 특수관계자에 해당하지 아니한다 할 것이다. 한편, ○○○와 정지선은 ○○○과 이복형제·남매간으로서 이들은 부계혈족의 친족으로 특수관계자에 해당한다 할 것이다. 그렇다면, ○○○와 ○○○의 계모관계를 친족이라 하여 특수관계자에 해당한다고 보아 ○○○에게 이 건 증여세를 과세한 처분은 부당하다 할 것이고, ○○○와 ○○○과 ○○○의 이복형제·남매간을 친족으로 보아 특수관계자에 해당한다 하여 ○○○와 정지선에게 이 건 증여세를 과세한 처분은 적법하다 할 것이다.
- 라. 쟁점 (3)에 대하여
(1) 관련법령 이 건 증여세 과세당시 시행되던 상속세법 제9조 【상속재산의 가액평가】제1항에 의하면, 『상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다.(단서 생략)』고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제5조 【상속재산의 평가방법】제1항에서는, 『법 제9조 제1항의 규정에 의한 상속개시당시의 현황에 의한 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려운 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다』고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항에서 『유형재산(유가증권을 제외한다)의 평가는 다음 각호에 의한다.
1. 상속개시일 전후 6개월내에 상속재산에 대한 공신력있는 감정기관의 감정가액이 작성되어 있어 확인되는 경우는 그 가액 2.∼4.(생략)
3. 상속개시일 전후 6개월내에 토지수용 등으로 상속재산에 대한 보상가액이 있어 확인되는 경우는 그 보상가액』이라고 규정하고 있으나, 위 상속세법 기본통칙은 예시적 규정으로 보고 있다.
(2) 사실관계 및 판단 부산토지 및 위 지상건물은 1988.12.22 ○○○이 취득하여 1992.9.30 교환계약에 의하여 청구인들에게 양도되었고, 위 부산토지 중 분할토지는 1992.11.12 분할되어 ○○○시 ○○○구청에 협의양도(보상가액 ㎡당 210,800원)되었으며, 나머지 쟁점토지도 1994.9.13 정보통신부에 협의양도(보상가액 ㎡당 240,000원)된 사실이 각각 확인되고, 이에 대하여는 처분청과 청구인들간에 다툼이 없다. 부산토지와 쟁점토지 및 분할토지의 개별공시지가를 보면, 부산토지의 개별공시지가는 1992년도에 ㎡당 165,000원이고, 쟁점토지의 개별공시지가는 1993년도에 ㎡당 165,000원, 1994년도에 ㎡당 189,000원이며, 분할토지의 개별공시지가는 1994년에 최초 ㎡당 467,000원으로 고시된 사실을 알 수 있다. 처분청이 부산토지의 증여당시 가액을 평가하면서, 1992.11.12 ○○○시 ○○○구청에 협의양도된 분할토지의 보상가액(㎡ 210,800원)을 적용하여 부산토지의 가액을 8,415,346,800원으로 평가한데 대하여, 청구인들은 분할토지는 부산토지 중 쟁점토지보다 토지의 특성, 형상 및 이용상황 등이 매우 우세한 토지이므로 분할토지의 보상가액으로 부산토지를 평가한 처분은 부당하고, ○○○감정원이 1992.9.30 가격시점으로 하여 1999.11.18 소급감정한 감정가액인 ㎡당 130,000원으로 부산토지 중 쟁점토지의 가액을 평가하여야 한다고 주장하고 있다. 먼저, 처분청이 부산토지의 증여당시 가액을 1992.11.12 분할된 토지의 보상가액인 ㎡당 210,800원으로 평가한 처분의 당부에 대하여 살펴본다. 부산토지 중 분할토지는 가장 위치가 양호한 사방형의 토지로서 자동차 통행이 가능한 일직선 대로에 접하고 있는 정남향의 토지임에 비하여, 쟁점토지는 부정형의 토지로서 경운기 등의 통행만 가능한 굴곡형 소로에 접하고 있는 서향의 토지임을 알 수 있는 바, 분할토지와 쟁점토지는 그 토지의 이용가치 내지 이용상황 등에 차이가 있다고 보이므로, 부산토지 중 분할토지에 대하여는 ○○○시 ○○○구청에 협의양도된 보상가액(㎡당 210,800원)을 시가로 직접 적용할 수 있다 할 것이나, 쟁점토지에 대하여는 분할토지의 수용가액을 직접 적용하여 쟁점토지의 가액으로 평가한 처분은 잘못이라 할 것이다. 다음, 부산토지의 증여당시 가액 평가방법에 대하여 살펴본다. 청구인들은 상속세법상 시가라 함은 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하지만, 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이므로 거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 공신력있는 감정기관의 감정가격도 시가로 볼 수 있고, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 아니한다고 주장하고 있으나, 증여재산의 평가방법은 증여당시의 시가에 의하되 그 시가를 산정하기 어려운 토지의 평가는 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가에 의하도록 규정하고 있는 바, 시가에 대하여는 공인된 감정기관의 감정가액이 있는 경우에는 감정평가서의 작성시점으로부터 감정평가의 가격시점까지 6개월이상 소급하여 감정평가한 가액이라 하더라도 원칙적으로 이를 시가로 보되, 그 감정가액의 신뢰성을 전제로 하는 것이며, 신뢰성 여부는 사안별로 구체적으로 비교 검토되어야 할 것(국심 93부 1731, 1993.12.30 합동회의, 같은 뜻임)인 바, 이 건의 경우 위에서 본 바와 같이 쟁점토지에 대한 1994년도 개별공시지가가 ㎡당 189,000원일 때, 1994.9.13 쟁점토지의 보상가액이 ㎡당 240,000원으로서 개별공시지가보다 26.9% 높게 평가되었고, 1992년도 부산토지의 개별공시지가가 ㎡당 165,000원일 때, 청구인들이 제시한 ○○○감정원의 소급감정가액은 ㎡당 130,000원으로 평가되어 감정가액이 개별공시지가보다 오히려 26.9%나 낮게 평가되었음을 알 수 있으며, 청구인들은 이와 같이 소급감정가액이 개별공시지가보다 더 낮게 평가된 구체적인 사유를 객관적으로 입증하지 못하고 있어 청구인들이 제시한 소급감정가액의 신뢰성을 인정하기 어렵다 할 것이다. 그렇다면, 부산토지의 증여당시 가액을 평가함에 있어서, 부산토지 중 분할토지에 대하여는 1992.11.12 ○○○시 ○○○구청에 협의양도 당시의 보상가액으로 평가하고, 부산토지 중 쟁점토지에 대하여는 시가가 불분명하므로, 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 가목의 규정에 의한 기준시가에 의하여 평가하여야 할 것이다.
(1) 관련법령 이 건 양도당시 시행되던 소득세법 제70조 【세율】제3항에 의하면, 『거주자의 양도소득에 대한 소득세는 당해연도의 양도소득과세표준에 다음 각호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하“양도소득산출세액”이라 한다)을 그 세액으로 한다. 1.∼3. (생략)
양도소득과세표준의 100분의 75』라고 규정하고 있고, 같은 조 제7항에서는, 『제3항 제4호에서 "미등기 양도자산"이라 함은 제23조 제1항 제1호 및 제2호에 규정하는 자산을 취득한 자가 그 자산의 취득에 관한 등기를 하지 아니하고 양도하는 것을 말한다. 다만 대통령령이 정하는 자산은 제외한다』 고 규정하고 있다. 한편, 같은 법 시행령 제121조의 2 【미등기양도제외자산】에 의하면, 『법 제70조 제7항 단서에서 "대통령령이 정하는 자산"이라 함은 다음 각 호에 게기하는 것을 말한다.
1. 장기할부조건으로 취득한 자산으로서 그 계약조건에 의하여 양도당시 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산
2. 법률의 규정 또는 법원의 결정에 의하여 양도 당시 그 자산의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산
3. 법 제5조 제6호 (마)·(차) 및 조세감면규제법 제55조 제1항에 규정하는 토지
4. 법 제5조 제6호 (자)에 규정하는 1세대 1주택으로서 건축법에 의한 건축허가를 받지 아니하여 등기가 불가능한 자산』이라고 규정하고 있고. 같은 영 제170조 【양도소득금액의 조사결정】제1항에서는, 『법 제23조 제2항에 규정하는 양도차익을 결정함에 있어서 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나를 실지거래가액에 의하여 결정하는 때에는 다른 하나도 실지거래가액에 의하여 결정하고, 어느 하나를 기준시가에 의하여 결정하는 때에는 다른 하나도 기준시가에 의하여 결정하여야 한다. 다만, 제3항 각호 또는 제44조 제6항에 규정된 자산을 양도한 경우 또는 제4항 제2호의 경우로서 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나만의 실지거래가액을 확인할 수 있는 때에는 실지거래가액을 확인할 수 있는 것은 실지거래가액에 의하고 실지거래가액을 확인할 수 없는 다른 하나는 다음 각호의 방법에 의하여 환산한 가액에 의하여 결정하여야 한다.
1. (생략)
2. 제4항 제2호의 경우에는 다음 각 목에 의하여 계산한 가액
1. (생략)
2. 다음 각 목의 1에 해당하는 거래에 있어서 양도 또는 취득 당시의 실지거래가액이 확인되는 경우. 다만, 부동산의 취득·양도경위와 이용실태 등에 비추어 투기성이 없는 것으로 인정되는 경우에는 제9항의 규정에 의한 자문을 거쳐 실지거래가액의 적용대상에서 제외할 수 있다.
(2) 사실관계 및 판단 청구인들은 ○○○이 취득하여 ○○○ 앞으로 명의신탁한 부산토지를 1992.9.30 교환계약에 의하여 ○○○으로부터 취득한 후, 1994.9.13 정보통신부에 협의양도 당시까지 청구인들 명의로 소유권이전등기를 하지 아니한 사실이 쟁점토지의 등기부등본에 의하여 확인되고, 정보통신부가 쟁점토지를 취득하여 쟁점토지의 명의자인 ○○○에게 보상금을 지급하자, 청구인들은 부산지방법원에 부당이득반환청구소송을 제기하여 위 보상금(9,011,811,000원)을 반환받은 사실이 법원판결문에 의하여 확인되며, 이에 대하여는 처분청과 청구인들간에 다툼이 없다. 먼저, 쟁점토지가 미등기양도자산에 해당되는지 여부에 대하여 살펴본다. 청구인들은 쟁점토지가 자연녹지지역 및 개발제한구역안의 토지로서 토지거래허가구역에 속하고, 쟁점토지 양도당시까지 토지거래허가를 받지 아니한 것으로 국토이용관리법상의 규정에 의하여 쟁점토지의 취득에 관한 등기가 불가능한 자산에 해당되므로, 쟁점토지는 미등기양도자산에서 제외되어야 한다고 주장하고 있으나, 청구인들은 국토이용관리법상 쟁점토지를 청구인들 명의로 취득할 수 없음에도 불구하고 위 국토이용관리법을 위반하여 쟁점토지를 취득하였을 뿐만 아니라, 쟁점토지는 위 관련법령에서 본 바와 같이 소득세법시행령 제121조 의 2에서 열거하여 규정하고 있는 미등기양도제외자산에도 해당되지 아니하므로, 쟁점토지를 미등기양도자산으로 보아 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다 할 것이다. 다음, 쟁점토지의 양도가액은 실지거래가액으로, 취득가액은 환산가액으로 양도차익을 산정한 처분이 정당한지 여부에 대하여 살펴본다. 이 건의 경우 쟁점토지는 미등기양도자산으로서, 양도당시의 실지거래가액만이 확인되고 있는 바, 소득세법시행령 제170조 제1항 단서 제2호 가목의 규정에 의하여 양도가액은 실지거래가액으로, 취득가액은 환산가액으로 양도차익을 산정하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없다 할 것이다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.