명의신탁된 토지의 상속세 과세가액 산입 여부

심판청구번호 국심1999서 1576(1999.11.24) 2,684,230원의 과세처분은 이를 취소한다.

별지 청구인 ○○○, ○○○, ○○○(이하 "청구인들"이라 한다)는 1996.10.1 청구외 ○○○(이하"피상속인"이라 한다)의 사망으로 재산을 상속받고, 1997.3.7 상속세를 신고·납부하였다. 처분청은 상속개시일 전 2년이내에 피상속인이 양도(①, ②토지 215㎡)하거나, 명의신탁해지를 원인으로 소유권이 이전(③, ④토지 1,023.5㎡)된 아래 토지면적 1,238.5㎡(①, ②, ③, ④토지의 합계면적이며, 이하 "쟁점토지"라 한다)에 대하여 그 처분대금의 사용처가 확인되지 아니한다는 이유로 쟁점토지의 평가액 466,293,000원을 상속세과세가액에 산입하여 1999.4.3 청구인들에게 1996년도분 상속에 202,684,230원을 결정고지하였다가 1999년 7월 국세청장의 심사결정통지에 의하여 당초 고지세액 중 33,691,072원을 감액경정하였다. 토지구분 소재지, 지목 및 면적 피상속인 지분

① 경기도 수원시 장안구 ○○○동 ○○○ 답 423㎡ 211.5㎡(1/2)

② " ○○○ 답 7㎡ 3.5㎡(1/2)

③ " ○○○ 답 894㎡ 447㎡(1/2)

④ " ○○○ 답 1,153㎡ 576.5㎡(1/2) (합계) 4필지 답 2,477㎡ 1,238.5㎡(1/2) 청구인들은 이에 불복하여 1999.4.23 심사청구를 거쳐 1999.7.26 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인들 주장 쟁점토지는 피상속인의 사위 ○○○가 취득하여 그 중 1/4지분은1978.4.11에, 나머지 1/4지분은 1987.8.26에 각각 피상속인에게 명의신탁된 것이므로 처음부터 상속재산이 아님에도 불구하고, 피상속인이 상속개시일 전 2년이내에 처분한 재산으로서 그 사용처가 불명하다는 이유로 상속세과세가액에 산입하였으므로 부당하다.
• 나. 국세청장 의견

①, ②토지는 등기부상 매매원인으로 1994.10.28 ○○○(타인)에게 양도되었고, 동 양도대금의 사용처가 확인되지 아니하므로 상속세과세가액에 산입한 처분은 정당하다.

③, ④토지는 부동산실명전환자료에 대한 처리지침(국세청 재삼46330-515, 1998.3.25)에 의하여 이 토지가 실질귀속자에게 소유권환원된 것인지 아니면, 조세회피목적에 의한 실명전환인지 여부를 조사하여 과세대상 여부를 결정하여야 함에도 단순히 상속개시전 2년내에 명의신탁해지를 원인으로 처분한 재산으로서 사용처에 대한 증빙에 없다는 이유로 과세하였고, 개별공시지가에 의한 평가액을 산정함에 있어서 ③토지는 ㎡당 307,000원을 적용하여야 할 것을 ㎡당 359,000원으로, ④토지는 ㎡당 298,000원을 적용하여야 할 것을 ㎡당 359,000원으로 각각 잘못 적용한 것으로 보이므로 재조사 결정함이 타당하다.

• 가. 쟁점 쟁점토지가 피상속인에게 명의신탁된 재산인지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 이 건 상속개시당시(1996.10.1) 상속세법 제2조(상속세과세물건의 범위) 제1항에 의하면, "피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다"고 규정하고 있다. 같은법 제7조의 2(상속세과세가액 산입) 제1항에 의하면 "상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다"고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제3조(상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위) 제1항에 의하면, 『법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 "대통령령이 정하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하지 아니하는 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등을 지출한 거래상대방(이하 "거래상대방"이라 한다)이 거래의 증빙서류등으로써 확인되는 경우

2. 거래상대방이 금전등의 수수사실을 인정하거나 거래상대방의 재산상태등으로보아 금전 등의 수수사실이 인정되는 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되는 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되는 경우

5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되는 경우』라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점토지의 등기부에 의하여 소유권변동상황을 보면, 쟁점토지는 1978.4.11피상속인, 피상속인의 사위, ○○○, ○○○, ○○○ 등 4인이 공유(각 1/4지분)로 취득하였고, 1987.8.26 ○○○지분(1/4)을 피상속인에게 매매원인으로 소유권이전등기하였으며, ①, ②토지는 1994.10.28 타인 ○○○에게 양도하였고, ③, ④토지는 1995.9.7 명의신탁해지를 원인으로 ○○○에게 소유권이전등기하였으며, 이 사실에는 다툼이 없다.

(2) 처분청은 쟁점토지를 피상속인이 상속개시일(1996.10.1) 전 2년이내에 처분한 재산으로 보아 그 처분대금의 사용처가 밝혀지지 아니한다는 이유로 상속세과세가액에 산입하였으나, 청구인들 주장과 같이 쟁점토지의 실질소유자가 취득당시부터 ○○○로서 피상속인에게 명의신탁된 토지라면 그 소유권이전 등의 처분행위가 상속세과세가액에 산입된다거나, 상속세 과세대상이 되는 상속재산으로 삼을 수는 없다 할 것이다.

(3) 쟁점토지의 실질소유자가 ○○○인지에 대하여 청구인들이 제시한 증빙들에 의하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점토지 취득자금의 출처가 ○○○인지에 대하여 보면, ○○○는 1989.5.2 쟁점토지 등으로 분할되기 전의 경기도 수원시 장안구 ○○○동 ○○○ 소재 답 5,997㎡를 쟁점토지의 전소유자인 ○○○로부터 취득할 목적으로 1978.2.12 매매계약을 체결하였고, 계약금 10,000,000원을 지급한 상태에서 잔금지급약정일인 1978.3.24까지 잔금 62,500,000원의 지급을 지체하여 1978.3.27 ○○○로부터 1978.4.2까지 잔금지급을 이행하지 아니할 경우 매매계약을 해제하겠다는 내용의 최고장을 ○○○우체국의 내용증명으로 통보받았음이 위 최고장 원본에 의하여 확인되고, 그 후 불과 10여일만인 1978.4.11에 실제로 소유권이전등기가 이루어진 사실 등으로 미루어 볼 때, ○○○가 자기자금으로 쟁점토지를 취득하였다는 주장은 신빙성이 있다고 보아야 할 것이다. (나) ○○○가 쟁점토지를 피상속인에게 명의신탁하게 된 사유를 보면, 1987년 6월 ○○○가 대표이사로 재직하던 ○○○(주)가 ○○○정공(주)로부터 도급을 받아 설치한 하수종말처리시설의 하자로 인하여 배상책임을 지게 되어 원도급자인 ○○○정공(주)가 ○○○의 재산에 대하여 가등기, 근저당, 가압류 등의 조치를 취하였고, ○○○보증보험(주)가 추가로 가압류등의 조치를 취하고자 하여 ○○○가 개인재산 보호를 위하여 피상속인에게 쟁점토지 중 1/2면적을 1987.8.28 추가로 명의신탁하게 된 것이라고 주장하면서 1987.6.29∼1987.8.20 기간중 ○○○소유의 다른 토지(경상북도 선산군, 의성군, 남제주군, 경기도 수원시, 경상북도 의성군 등 소재 8필지)중 ○○○정공(주)가 약 18만평에 대하여 가등기 및 근저당(채권최고액 1,040,000,000원)등을 설정한 등기부등본과 ○○○보증보험(주)로부터 1987.9.1을 청구일자로 하여 ○○○에게 2건 합계액 198,000,000원의 채무변제를 촉구한 통지서 등에 의하여 확인되는 점으로 볼 때, 1978.4.11 당초 취득시 및 1987.8.28 쟁점토지 중 각 1/2 면적을 피상속인 명의로 명의신탁한 사유가 ○○○가 영위하던 사업상의 손실이 개인재산에 미칠 것을 우려한 것이라는 주장에 신빙성이 있는 것으로 인정된다. (다) 쟁점토지의 보유기간 중에 그 토지를 실제로 관리 및 사용·수익한 자가 누구인지에 대하여 보면,

1. 위 분할전 전체토지(5,997㎡) 중 1,646㎡를 경기도 ○○○시 교육청에서 학교부지로 수용함에 있어서 등기명의자가 피상속인임에도 불구하고, ○○○시 교육청이 그 계약상대방을 ○○○ 및 ○○○으로 하여 1984.6.29 체결한 매매계약서 원본을 제시하고 있고,

2. 위 토지(5,997㎡) 중 일부가 경기도 수원시에 도로로 수용되어 1990.5.4 ○○○가 수원시로부터 312,372,500원을 보상금으로 직접 수령하여 또 다른 실질소유자인 ○○○(○○○의 아들)과 1/2씩 나누었으며, 이에 따른 방위세를 1990.6.29 피상속인 명의로 납부하였다고 주장하면서 위 내용이 상세히 기재된 ○○○의 일기장과 동 방위세 납부영수증을 제시하고 있으며,

3. 쟁점토지 중 ①토지에 대한 토지초과이득세를 ○○○가 1993.11.30 신고·납부하였다고 주장하면서 ①토지에 대한 토지초과이득세 결정결의서 사본(○○○의 자택전화번호 ○○○-○○○가 기재됨), ○○○의 배우자 및 아들(2인)에게도 다른 토지에 대한 토지초과이득세가 부과되어 4건 합계액 36,831,830원을 ○○○가 그의 형 ○○○으로부터 차입하였다고 주장하면서, 1993.11.29 청구인에게 35,000,000원을 송금한 ○○○의 저축예금거래명세장, 1993.11.30 토지초과이득세 4건의 납부영수증과 위 사항이 기재돼 ○○○의 일기장을 제시하고 있고,

4. 1994.5.19 쟁점토지 중 ①토지를 ○○○에게 매도하고, 각 대금의 1/2을 수령(나머지 1/2는 ○○○의 아들 ○○○이 수령)하여 ○○○ 명의의 계좌에 입금하였다고 주장하면서 ○○○와 ○○○(아들 ○○○이 대리계약)을 매도인으로 계약한 계약서 사본, 위 매매계약서상 1994.5.19 지급받은 계약금 110,000,000원 중 100,000,000원을 1994.5.21 ○○○증권영업부에 ○○○ 명의로 입금한 위탁자 입출금현황표, 1994.5.30 잔금 104,000,000원 중 98,000,000원을 1994.5.31 ○○○증권 ○○○지점에 ○○○명의로 입금한 거래원장조회서와 위 사항이 기재된 ○○○의 일기장을 제시하고 있으며,

5. 위 ①토지를 ○○○에게 양도한데 따른 양도소득세 및 주민세 합계액 25,497,360원을 2회(95.5.31에 13,638,120원, 95.7.14에 11,859,240원)에 걸쳐 ○○○의 계좌에서 직접 이체하거나, 인출하여 분할납부한 ○○○ 명의의 ○○○은행 ○○○지점 저축예금통장(○○○-○○○-○○○-○○○) 및 각 세금납부영수증과, 위 사항이 기재된 ○○○의 일기장을 제시하고 있고,

6. 종합토지세를 납부해 온 금융기관이 ○○○ 소유의 토지에 대한 것과, ○○○소유의 토지(쟁점토지)에 대한 것을 달리 납부하여 왔다고 주장하면서 쟁점토지에 대한 종합토지세는 ○○○의 주소지 앞에 위치한 ○○○우체국 또는 ○○○은행 지점(지점장이 ○○○의 친구)에 납부한 1990년∼1995년간의 각 종합토지세 납부영수증과 피상속인이 실질소유하고 있는 토지로서 피상속인에게 부과된 종합토지세를 피상속인의 주소지인 ○○○은행 ○○○지점에 납부한 1992년∼1995년간의 각 종합토지세 납부영수증 등을 제시하고 있는 바, 위에 설시한 바와 같이 쟁점토지에 부과된 각종의 세금 납부, 매매계약의 체결, 수용보상금 및 매매대금의 수령 등 쟁점토지의 관리, 사용·수익의 실질적인 주체 역시 ○○○임이 인정된다.

(4) 또한, 청구인들은 종합토지세가 전국을 종합하여 합산과세되자 피상속인이 ○○○에게 명의신탁을 해지할 것을 요구하였고, 마침 부동산실권리자명의등기에 관한 법률에 의한 실명전환유예기간 중(1995.7.1∼1996.6.30)에 있어 법원으로부터 명의신탁해지판결을 받아 소유권환원하였다고 주장하고 있는 바, 각 종합토지세 납세고지서 및 영수증서에 의하면, 전국에 소재한 피상속인 명의의 토지에 대하여 종합합산하여 과세되었음이 확인된다.

(5) 위에 제시된 대부분의 증빙은 ○○○가 1984년부터 매일 빠짐없이 작성한 일기장에 기재된 내용을 근거로 추적하여 제시된 것으로서 이를 검토한 결과 사실에 부합하는 바, 쟁점토지는 1978.4.11 피상속인명의로 취득할 당시부터 ○○○가 자기자금으로 취득하여 보유기간 중 실질소유자로서 관리 및 처분행위를 하였음이 인정되므로 쟁점토지를 피상속인 소유로 볼 수는 없다 할 것이다. 처분청은 쟁점토지의 실질소유자가 피상속인임을 전제한 후, 상속개시일 전 2년이내에 피상속인이 처분한 재산으로 보아 그 처분대금의 사용처가 불분명하다는 등의 이유로 쟁점토지의 가액을 상속세과세가액에 산입하였으나, 위에 실시한 바와 같이 쟁점토지를 상속재산으로 볼 수 없으므로 이 건 상속세 과세처분은 취소함이 타당할 것으로 판단된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구인 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【별지】 청구인 성명 주 소

○○○

○○○

○○○ 서울특별시 서초구 ○○○동 ○○○

○○○ U.S.A 경기도 성남시 분당구 ○○○동 ○○○