기준면적이내의 건축물부속토지를 임대시 그 임대료수입이 기준수입금액에 미달한다고 보아 이를 다시 비업무용부동산에 해당됨
기준면적이내의 건축물부속토지를 임대시 그 임대료수입이 기준수입금액에 미달한다고 보아 이를 다시 비업무용부동산에 해당됨
심판청구번호 국심1999서 1575(2000. 4.18),215,790원, 1994사업연도 법인세 1,084,762,490원 및 농어촌특별세 47,479,300원, 1995사업연도 법인세 ⁘252,184,990원 및 농어촌특별세 ⁘19,156,920원, 1996사업연도 법인세 ⁘125,891,470원, 1997사업연도 법인세 327,297,630원(차가감계 1,869,521,830원)의 부과처분은
1. 청구법인이 1993∼1997사업연도중 계열법인인 ○○○주식회사에 임대한 사무실의 건물부속토지에 대하여 청구법인이 소유하고 있는 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 잡종지 52,633㎡과 같은동 ○○○ 田 321㎡, 같은 번지 ○○○ 田 30㎡, 같은번지 ○○○ 田1,278㎡ 계 54,262㎡에서 연도별 야적장면적(1993∼1994년 11,120㎡, 1995∼1997년 8,675.96㎡)과 제방면적(2,695.18㎡) 및 배관시설면적(1,088.5㎡)을 차감후 임대건물면적이 전체건물등의 연면적에서 차지하는 비율로 임대용 건물 부속토지에 해당하는 비업무용부동산면적을 계산한 후, 그 임대건물과 그에 따른 부속토지가액에 상당하는 지급이자를 손금불산입 하여 과세표준과 세액을 경정한다.
2. 나머지청구는 기각합니다.
처분청은 LNG도시가스를 공급하는 청구법인의 1993∼1997사업연도 법인세과세표준과 그 세액에 대하여,
(1) 1994사업연도의 지급이자 1,708,035,885원중 청구법인이 소유하고 있는 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 잡종지 52,633㎡과 같은동 ○○○ 田 321㎡, 같은번지 ○○○ 田 30㎡, 같은번지 ○○○ 田 1,278㎡ 계 54,262㎡(이하 "쟁점부동산"이라 함)에서 50,776.8㎡(의무보유최소면적 36,363,8㎡+야적장면적 11,120㎡+체육시설면적 3,293㎡ = 50,776.8㎡, 이하 "쟁점기준면적"이라 함)을 초과하는 3,485.2㎡를 비업무용부동산으로 보아 그에 상당하는 지급이자 297,227,322원을 손금불산입하고,
(2) 청구법인이 계열법인인 ○○○주식회사에 1993.1∼1993.10월까지 82.65㎡, 1993.11∼1996.12월까지 179.19㎡, 1997.1∼1997.12월까지 502.48㎡를 사무실로 임대하고, 계열법인인 ○○○주식회사에 1997.1∼1997.12월까지 251.24㎡를 사무실로 임대하고 받은 각 사업연도의 임대수입금액이 임대건물과 그 부속토지(1993년 10월말 353.2㎡, 1993년 12월말 765.76㎡, 1994년 12월말 807.46㎡, 1995년 12월말 853.2㎡, 1996년 12월말 747.9㎡, 1997년 12월말 3,206.96㎡, 이하 "쟁점임대토지"라 함)의 각사업연도 말일 현재가액의 3%에 각각 미달함에 따라, 임대건물과 그 부속토지의 가액에 상당하는 지급이자 1993사업연도분 21,517,111원, 1994사업연도분 70,896,721원, 1995사업연도분 76,232,747원, 1996사업연도분 61,746,853원, 1997사업연도분 313,603,151원 계 543,996,583원(이하 "쟁점지급이자"라 함)을 손금불산입하였으며,
(3) 위 (1)·(2)내용에 따라 비업무용부동산에 상당하는 재세공과금 44,779,357원(1993사업연도분∼1997사업연도분)을 손금불산입하여 1998.9.3 청구법인에게 아래의 〈표:1〉과 같이 고지 및 환급통보하였다. 〈표:1〉 고지세액 및 심사청구후 감액된 내역 구분 사업연도 법인세 농어촌특별세 국세청장의 심사결정에 따라 감된 내역 주1) 손금산입 법인세 농어촌특별세 1993 807,215,790원 ⁘1,932,951원 ⁘192,161,050원 1994 1,084,762,490원 47,479,300원 ⁘307,772,229원 ⁘152,468,070원 ⁘ 6,770,990원 1995 ⁘252,184,990원 ⁘ 19,156,920원 ⁘5,306,855원 ⁘ 1,750,950원 ⁘ 106,130원 1996 ⁘125,891,470원 ⁘4,775,325원 ⁘ 1,470,570원 1997 327,297,630원 ⁘ 41,925,451원 ⁘ 29,237,890원 계 1,869,521,830원 ⁘361,712,811원 ⁘383,965,650원 주1) 처분청은 1996.6.25 국세청장의 심사결정에 따라 1999.7.9 처분개요(1) 의 1994사업연도 지급이자 1,708,035,885원에서 비업무용부동산으로 보아 손금불산입한 지급이자 297,227,322원을 기준면적 이내라 하여 손금산입하고, 처분개요(3) 의 제세공과금 44,779,357원은 전액 손금산입하는 등 위표와 같이 1993∼1997사업연도분까지 법인세 및 농어촌특별세 계 383,965,650원을 감액경정함. 청구법인은 이에 불복하여 1998.11.9 심사청구를 거쳐 1999.7.27 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
(1) 기준면적 이내의 건축물의 부속토지로 비업무용부동산에 해당하지 않는 부동산을 임대에 사용한다하여 이를 다시 비업무용으로 규제하는 것은 부당하며, 국세청장은 심사결정문에서 쟁점부동산 54,262㎡은 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제2호 나목 내지 다목에 의한 기준면적이내의 건축물부속토지로서 비업무용부동산에 해당하지 아니한다라고 판정하고서도 관계법인에 임대한 건물 및 부속토지의 1년간 임대수입금액이 부동산가액의 3%에 미달한다하여 비업무용으로 판정함은 부당하며, 공장을 경영하는 자가 당해공장의 일부를 임대하여 준 경우에 1년간 임대수입금액이 부동산가액의 3%에 미달하더라고 공장용부동산은 비업무용부동산에서 제외하는 것(법인 46012-4619, 1995.12.19 같은뜻)에 비추어 보더라도 처분청의 비업무용판정은 부당하다.
(2) 보유토지면적중 야적장면적뿐만 아니라 부지조성에 필수적으로 필요한 제방면적 2,695.18㎡은 임대용부속토지 안분계산시 제외되어야 한다.
(3) 위험물의 저장 등에 관한 법령 또는 사업의 인가·허가·면허 등의 조건에 따라 의무적으로 확보하게 되어 있는 최소면적의 일정배율이내의 부동산은 비업무용부동산에 해당하지 아니하며, 법인세법시행규칙 제18조 제4항 제13호 및 제14호의 규정을 종합하면 위험물의 저장 등에 관한 법령 또는 사업의 인가·허가·면허 등의 조건시 최소면적의 1.5배(1994년이후 기준이며 1994년까지는 1.1배)이내의 부동산은 동조 제3항 제11호(1년간 임대수입금액이 비업무용부동산가액의 3%에 미달하는 부동산)에 불구하고 비업무용부동산에 해당하지 아니한다. [예비적청구]
(1) 처분청은 1991.1.8 청구법인에게 법인세서면분석검토결과안내시 임대건물부속토지=임대건물정착면적×임대면적/임대건물의 연면적으로 계산토록 함에 따라 청구법인은 1992사업연도부터 계속적으로 이를 적용해 오고 이러한 세법해석의 기준이 납세자에게 받아들여졌으므로 신의 성실원칙에 따라 임대건물부속토지는 위 산식처럼 산출하여야 한다.
(2) 임대차계약서 제10조에서 청구법인은 임차법인의 고객에게는 주차장을 무료로 사용하게 하고 있으므로 임대건물부속토지의 면적은 임대건물 정착면적×임대면적/임대건물의 연면적+(구내도로면적+주차장면적)×임대면적/전체건물의 연면적으로 산출하여야 한다.
(1) 석유, 가스등을 저장·보관·판매하는 시설물의 부속토지에 대한 의무보유최소면적은 법인세법시행규칙 제18호 제4항 제13호의 규정에 따라 같은조 제3항의 비업무용부동산 등규정에 불구하고 비업무용으로 보지 아니하나, 임대용부동산의 경우에는 같은조 제3항 제11호 가목의 규정에 따라 비업무용여부를 가리는 것이므로 처분청의 당초처분은 잘못이 없다.
(2) 서울특별시의 지시에 따라서 제방을 축조하였더라도 하천법에 따라 국가가 소유관리하는 제방의 바닥토지를 업무용으로 계속사용했다고 보기는 어려우며 실제적으로 청구법인의 회사경계와 제방안쪽의 경계지점이 철망으로 구분되어 있어 청구주장은 이유없다(처분청 의견임).
(3) 쟁점임대토지 및 임대에 쓰이고 있는 건물의 1년간 수입금액이 그 부동산가액의 100분의 3에 미달하므로 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제11호 에 의하여 비업무용부동산을 가려야 하므로 청구주장은 이유없다. [예비적청구]
(1) 국세기본법상의 【신의성실원칙】과 【세법해석의 기준·소급과세의 금지】는 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰하고, 그 신뢰에 대하여 납세자에게 귀책사유가 없는 경우에 적용되는 것으로서, 실질상황 은폐나 비노출 등으로 사실과 다른 상황에 기초하여 표명된 경우에는【신의성실원칙】적용대상이 아니다.
(2) 건물임대면적 이외의 대지임대면적으로 주차장만 공동사용하기로 계약상 명시되었더라도, 같은 제복을 입고 청구법인이 모든 구내시설을 차별없이 공동으로 사용하고 있는 경우에는 실질과세원칙에 의거 전체토지면적에 임대건물면적이 전체건물연면적에서 차지하는 비율을 곱하여 쟁점임대토지를 계산하는 것이 타당하다.
(1) 기준면적 이내의 건축물부속토지를 임대시 그 임대료 수입이 기준수입금액에 미달한다고 이를 다시 비업무용으로 볼 수 있는지 및
(2) 부지조성에 필수적으로 필요한 제방면적을 비업무용부동산면적 계산시 제외되는지와
(3) 위험물의 저장 등에 관한 법령 또는 사업의 인가·허가·면허 등의 조건에 따라 보유해야하는 의무보유최소면적도 비업무용부동산에 해당되는지 [예비적청구] 그리고 임대용부동산에 대한 비업무용부동산의 면적계산시 임대건축물의 정착면적으로 안분계산함이 정당한지 아니면 임차법인에서 사용가능한 면적으로 안분계산함이 정당한지 여부를 가리는데 있다.
1. 당해법인의 업무와 직접관련이 없거나 부동산의 이용실태등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것 2.∼3호(생략)"라고 규정하고 있고, 같은법시행령(1993.12.31 대통령령 제1408호로 개정된 것) 제43조의 2 【지급이자의 손금불산입】제1항에는 "법 제18조의 3 제1항 제1호에서 대통령령이 정하는 것이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산(이하 "비업무용부동산등"이라 한다)을 말한다.
1. 부동산취득후 일정한 기간이 경과한 때까지 법인의 업무에 직접사용하지 아니하는 부동산
2. 업무에 필요한 적정한 기준면적을 초과하여 보유하는 부동산
3. 부동산을 이용하여 얻은 수입금액이 부동산가액의 일정비율에 미달하는 부동산 4.∼5호(생략)"라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제43조의 2 제4항에는 "법 제18조의 3 제1항에서 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액이라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다. 지급이자×제1항 및 제2항의 자산가액의 합계액(총차입금을 한도로 한다)/총차입금"라고 규정하고 있고, 같은법시행규칙(1994.3.12 재무부령 1968호로 개정된 것) 제18조 제3항에는 "영 제43조의 2 제1항 및 동조 제3항에서 비업무용 부동산 등이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산을 말한다.
1. ∼10호(생략)
11. 임대(전세권 또는 지상권설정계약에 의한 부동산의 사용을 포함한다)에 쓰이고 있는 부동산으로서 다음 각목의 1에 해당하는 것
1. ∼12호(생략)
13. 석유·가스 기타 화재 또는 폭발가능성이 있는 위험물이 저장·보관 또는 판매를 하는 시설물의 부속토지로서 그에 대한 제3항 제2호의 기준면적이 그 시설물 주변의 안전을 위하여 법령 또는 사업의 인가·허가·면허 등의 조건에 따라 의무적으로 확보하도록 되어 있는 최소면적의 1.1배의 미달하는 경우의 그 최소면적의 1.1이내의 부동산(1995.3.30 총리령 제492호로 1.5배로 개정됨).
14. 사업이 인가·허가·면허 등에 관한 법령에 규정에 의무적으로 보유하도록 되어 있는 부동산(임야·농경지·묘포장의 경우에는 도시계획구획밖에 소재하는 것에 한한다)의 최소면적의 1.1배 이내의 부동산(1995.3.30총리령 제492호로 1.5배로 개정됨)"라고 규정하고 있다. 국세기본법 제15조 【신의·성실】에는 "납세자가 그 의무를 이행함에 있어서는 신의에 좇아 성실히 하여야 한다. 세무공무원이 그 직무를 수행함에 있어서도 또한 같다."라고 규정하고 있고, 같은법 제18조 【세법해석의 기준·소급과세의 금지】제3항에는 "세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다."라고 규정하고 있다. 한편, 공업배치 및 공장설립에 관한 법률 제2호 제1호 및 같은법 시행령 제2조에서는 공장이란 제조업(물품의 가공·조립·수리업을 포함)의 물품제조공장(가공·조립·수리공정을 포함)을 형성하는 기계 또는 장치를 설치하기 위한 건축물이나 사업장, 제조업을 영위함에 있어 제조시설의 관리·지원, 종업원의 복지후생을 위하여 공장용지안에 설치하는 부대시설 등을 말한다라고 규정하고 있으며, 도시가스사업법 제2조 제1호 에서 도시가스사업이라 함은 수요자에게 연료용가스를 공급하는 사업(석유사업법에 의한 석유정제업을 제외)으로서 가스도매사업 및 일반도시가스사업을 말한다라고 규정하고 있다.
③ =①-② 전체건물
④ 임대건물
⑤ 임대부속토지 ⑥=③×⑤/④ 1993 54,262.00 11,120.00 43,142.00 10,095.35 179.19 765.76 1994 54,262.00 11,120.00 43,142.00 9,573.98 179.19 807.46 1995 54,262.00 8,675.95 45,586.04 9,573.98 179.19 853.20 1996 54,262.00 8,675.95 45,586.04 10,921.98 179.19 747.90 1997 54,262.00 8,675.95 47,541.38 11,173.49 753.72 3,206.96 쟁점임대토지 및 임대건물의 수입금액 합계가 각 사업연도말 현재 부동산가액의 3%에 미달함에 따라 쟁점지급이자를 손금불산한 사실이 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 인정된다. 청구주장별로 나누어 살펴본다. [주청구] 임대용부동산에 대한 비업무용면적계산서
(1) 기준면적이내의 건축물의 부속토지를 임대한 경우 임대수입금액이 기준수입금액에 미달한다 하여 이를 비업무용으로 볼 수 있는지에 대하여 국세청장은 1999.6.25 심사결정시 쟁점부동산 54,262㎡은 법인세법시행규칙 제18조 제3항 나목 내지 다목에 의한 기준면적이내의 토지라고 판단하였고 이에는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다. 쟁점임대토지의 경우는 1년간 수입금액의 〈표: 3〉과 같이 그 부동산가액의 100분의 3에 미달하고 있는 바, 청구법인은 공장을 운영하는 자가 아니므로 법인세법시행규칙 제18조 제3항 제11호 가목 및 같은호 단서조항에도 해당되지 아니하므로 쟁점 부동산이 동 시행규칙 제18조 제3항 제2호 나목 내지 다목의 기준면적 이내에 해당하더라도 기준면적 이내 토지를 임대한 경우에는 수입금액을 기준으로 비업무용 여부를 판정하도록 같은항 제11호 가목에서 규정하고 있으므로 쟁점임대토지 및 건물은 비업무용으로 봄이 타당하다고 판단된다. 〈표: 3〉임대용부동산 가액 및 수입금액현황 연도 부동산가액 부동산가액의 3% 수입금액 (회사신고) 비 고 1993 586,619,795원 17,598,593원 4,257,149원 3%미달 1994 1,080,708,278원 32,421,248원 16,228,563원 ″ 1995 1,140,246,454원 34,207,393원 16,856,520원 ″ 1996 865,303,073원 25,959,092원 20,635,037원 ″ 1997 4,075,186,192원 122,255,585원 71,844,662원 ″ ※ 부동산가액: 임대부속토지 × 개별공시자가 + 건물장부가액 × 임대면적 / 건물전체면적
(2) 부지조성에 필수적으로 필요한 제방면적은 임대용부속토지 안분계산시 제외되는지 청구법인은 제방의 조성이 필수적이라고 주장하면서 기안서류, 사진, 장부사본, 도면서류를 제시하고 있다. 쟁점부동산이 ○○○천과 ○○○천이 범람하는 지역으로 주변평지보다 11m 정도아래인 점, 침수방지용 제방을 쌓기 위하여 서울특별시장에게 1978.10.24 각서를 제시하고 그대로 이행한 점, 제방이 쟁점부동산에 포함되어 있으며 그 면적이 2,695.18㎡인 점, 제방이 부지조성에 필수적인 조건인 점 등이 청구법인이 제시한 심리자료에 의하여 인정된다. 따라서 제방면적 2,695.18㎡는 청구법인의 사업장에 필수적인 업무용부동산으로 보아야 하므로 임대용부속토지 안분계산시 기준면적에서 제외함이 타당하다고 판단된다(국심 93전 3152, 1994.5.7외 같은뜻).
(3) 위험물의 저장등에 관한 법령 또는 사업의 인가·허가·면허 등의 조건에 따라 보유해야하는 의무보유최소면적내의 토지를 임대용으로 사용하면 비업무용부동산에 해당되는지 청구법인은 법인세법시행규칙 제18조 제4항 제13호 및 제14호의 규정에 따라 위험물의 저장 등에 관한 법령 또는 사업의 인가·허가·면허 등의 조건에 따라 의무보유면적의 1.5배(1994년까지는 1.1배)이내의 면적은 같은조 제3항 제11호의 규정에 불구하고 비업무용부동산에 해당되지 아니한다고 주장하나, 같은조 제4항 제13호 및 제14호는 같은조 제3항 제2호의 기준면적에 대한 특례조항으로서 당해법인이 직접사용하는 건축물부속토지의 비업무용부동산을 판정할때에 적용하는 규정이므로 법인세법시행규칙 제18조 제11호 의 임대용부동산의 경우에는 적용되지 아니하므로 의무보유면적 1.5배 이내의 토지(1994년까지는 1.1.배의 면적)라도 이를 임대하여 그 1년간의 수입금액이 당해부동산가액의 일정율에 미달할 경우에는 비업무용부동산에서 제외할 수 없다 할 것이다(국심 92광 3152, 1992.11.16 같은뜻). [예비적청구] 임대건물부속토지면적의 계산시 임대건축물의 정착면적으로 안분게산함이 타당한지 아니면 임차법인에서 사용가능한 면적으로 안분계산함이 정당한지
(1) 처분청은 1991.1.8 청구법인에게 법인세서면분석검토결과안내시 임대건물의 정착면적에 임대건물면적이 임대건물연면적에서 차지하는 비율에 의하여 임대건물부속토지면적을 계산하도록 하여 청구법인이 이에 따라 1992사업연도분부터 법인세수정신고를 하였는 바, 청구법인은 처분청이 임대건물 부속토지면적을 쟁점부동산중 야적장면적을 제외한 토지면적에 임대건물면적이 건물등의 전체면적에서 차지하는 비율을 적용하여 산정함은 신의성실원칙에 어긋나므로(임대건물정착면적×임대면적/임대건물의 연면적)의 산식에 의하여 임대건물 부속토지 면적을 계산하거나
(2) 임차법인인 ○○○주식회사와의 임대차계약서 제10조에서 청구법인은 임차법인의 고객에 대하여 주차장을 무료로 사용토록 하여야 한다라고 규정(1996사업연도분까지)하고 있으므로, 〔임대건물의 정착면적×임대건물면적/임대건물의 연면적+(구내도로면적+주차장면적)×임대면적/전체건물의 연면적〕의 산식에 의하여 계산한다고 주장하고 있다. 일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위해서는 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해를 표명하고, 그 신뢰에 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며(대법원 91누 9848, 1992.4.8 같은뜻), 국세기본법 제18조 제3항 의 국세행정의 관행이 성립되기 위해서는 과세관청이 납세자에게 과세하지 않음을 시사하는 언동이 있거나 행정처분의 선례가 반복됨으로써 납세자가 그 존재를 일반적으로 확신해야 하며, 이 경우에도 명백한 법령위반은 제외되는 것이나(대법원 85누 289, 1985.7.9 및 국심 88서 122, 1988.4.27 같은뜻), 처분청이 1991.1.8 청구법인에게 법인세서면분석검토결과안내를 보낸 사실만 가지고 임대용부속토지에 대한 계산기준이라고 신뢰할 만한 공적인 견해표명을 한 것이라고 볼 수 없으므로 처분청이 임대용부동산에 대한 비업무용 부동산면적을 적정하게 계산하고 그에 상당하는 지급이자를 손금불산입하여 법인세부과처분을 할 수 있다 할 것이다. 다음으로 청구법인과 임차법인간의 계약서상 건물임대면적이외에 주차장만을 공동사용하기로 명시되었더라도, 임차법인이 주차장만을 공동으로 사용하고 다른 구내시설을 전혀 사용하지 않았다고 보기는 어려우므로 이 부분에 대한 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다. 그러나 제방시설은 쟁점부동산의 효율성을 제고하기 위한 시설로 이를 임대에 공하였다고 보기는 어렵고, 가스배관시설도 청구법인의 전용시설로 보아야 하므로 각 연도별로 쟁점부동산면적에서 야적장면적을 차감하고 이에서 다시 제방면적 2,695.18㎡, 가스배관시설바닥면적 1,088.5㎡를 각각 차감한 면적에 임대건물면적이 사업장내의 전체건물등의 연면적에서 차지하는 비율을 곱하여 임대용 건물에 대한 비업무용임대토지면적을 계산한 후, 임대건물과 그 부속토지가액에 상당하는 지급이자를 손금불산입 하여 그 과세표준과 세액을 경정함이 타당하다 판단된다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.