임대보증금을 상속채무로 공제할 수 있는지 여부

심판청구번호 국심1999서 1404(1999.12.28) 46,050원의 부과처분은 31,500,000원을 채무로 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

청구인들은 청구외 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)의 처와 자녀들로서, 피상속인이 1994.2.7 사망함에 따라 피상속인의 재산을 상속받고, 1994.7.27 서울특별시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 소재 상가 건물(이하 "쟁점건물"이라 한다)의 임대보증금 175,000,000원(이하 "쟁점임대보증금"이라 한다)을 채무로 공제하여 상속세를 과세미달로 신고하였다. 이에 대하여 처분청은 피상속인이 1993년 2기 부가가치세 과세표준으로 신고한 임대보증금 15,750,000원만을 채무로 공제하여 1999.1.5 청구인들에게 1994년도분 상속세 34,246,050원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1999.3.2 심사청구를 거쳐 1999.6.25 이건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 임차인들인 청구외 ○○○외 5인의 임대보증금 175,000,000원에 대하여는 피상속인의 사망으로 상속세 신고를 하기 위하여 임차인들의 양해를 구해 새로운 임대차계약서를 작성한 것일 뿐 사실을 왜곡하는 허위의 내용을 기재한 것은 아니고, 이러한 사실은 임차인들이 작성한 확인서(임차인인 청구외 ○○○은 임대보증금 반환 영수증 첨부)에 의하여도 확인되며, 피상속인 사망후 임차인들의 보증금반환 요구가 있어 상속인중 ○○○소유의 부동산을 처분한 자금과 대출금 및 상속인 ○○○이 계(契)를 하여 모은 돈 등으로 보증금을 상환하였음에도 이러한 사실과 당시의 부동산 시세 및 현장확인 등을 실시하지 아니하고 단지 부가가치세 신고상의 내용만을 근거로 채무공제를 부인한 것은 실질과세원칙과 근거과세원칙에 반하는 처분으로서 취소되어야 한다.
• 나. 국세청장 의견 청구인들이 상속세 신고시 제출한 부동산임대계약서는 상속개시일로부터 6개월 이내인 1993.8월 이후를 계약시점으로 재작성된 것으로 계약서 6매의 작성필체가 동일하고, 임대차기간도 제대로 기재되어 있지 아니하며, 이 건 심사청구시에는 임차인들이 1982.12월 이후 임대건물을 임차하여 1년이 경과할 때마다 구두로 임대차계약을 갱신하였다는 동일한 내용의 확인서를 제시하고 있다. 그렇다면 청구인들이 제시한 위 전세계약서는 임차인들의 당초 임차월이 서로 상이함에도 상속개시전 6개월 이내인 1993.8월 이후를 계약시점으로 작성한 점, 계약시점이 서로 상이함에도 작성필체가 동일한 점, 계약의 중요내용인 임대차기간이 제대로 기재되어 있지 아니한 점 및 임차인들의 확인서는 상속개시일로부터 4년이 경과한 1998.11.7 작성된 것으로 작성필체 및 내용이 유사한 점 등으로 미루어 이는 상속세 신고를 위하여 임의로 작성된 계약서 및 이에 준하는 확인서로 보여지므로 객관적인 신빙성이 없어 이 건 상속개시 당시 피상속인이 부담할 확정된 채무로 볼 수 없고, 따라서 1993년 2기분 부가가치세 신고시의 임대보증금 15,750,000원을 초과한 159,250,000원을 채무공제 부인하여 과세한 당초 처분은 잘못이 없다.

• 가. 쟁점 쟁점임대보증금을 상속채무로 공제할 수 있는지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 상속개시당시의 상속세법 제4조 제1항 제1호 및 제3호와 제3항에는 "제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 공과금과 피상속인의 장례비용(500만원 이상) 및 채무(상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)를 공제한 금액을 상속세과세가액으로 하고, 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다."고 규정하고 있고, 같은법시행령 제2조 제1호 및 제2호에는 "제4조 제3항에서 『대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것』이라 함은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 국가·지방자치단체·제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법, 제1호 이외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자 확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다."고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들이 상속세 신고시에 처분청에 제출한 쟁점건물의 임대차계약서상의 임대내역은 아래표와 같다. 임 대 내 역 (단위: 천원) 계 약 일 임대인 임차인 보증금 평 수

93. 8.17

○○○

○○○ 50,000 대 20

93. 8.18 〃

○○○ 30,000 대 15

93. 9. 5 〃

○○○ 50,000 대 25

93. 9. 7 〃

○○○ 15,000 건 7

93. 9. 7 〃

○○○ 15,000 건 7 93.11.10 〃

○○○ 15,000 건 7 계 175,000

(2) 임대차 계약서상의 임차인중에서 ○○○, ○○○는 국세청의 사업자등록증명원에 의하여, 그리고 ○○○과 ○○○은 폐업사실증명원에 의하여 상속개시당시에 쟁점건물에 임차하고 있었던 사실이 확인되나, ○○○과 ○○○은 확인되지 않는다.

(3) 쟁점임대보증금의 반환에 관하여 청구인이 제시한 증빙을 살펴본다. 먼저, 청구인들은 임차인인 청구외 ○○○이 1997.11.29 임대보증금 22,000,000원을 반환받고 나서 청구인들에게 작성해준 영수증을 제시하고 있으나, 22,000,000원의 임대보증금은 1997년 당시의 임대보증금이어서 상속개시당시의 임대보증금이 얼마였는지는 알 수가 없다. 다음, 피상속인의 처인 ○○○ 소유의 부동산을 처분하여 ○○○와 ○○○의 임대보증금을 상환하였다고 주장하면서, 1998.8.5 ○○○과 체결한 매매계약서를 제시하고 있으나, 동 계약서외에 이건 매매대금 사용처에 대한 증빙의 제시가 없어 매매대금이 다른 용도로 사용되었을 가능성을 배제할 수 없어 매매대금 반환에 관한 증빙으로 인정하기 어렵다. 한편, 청구인들은 피상속인의 딸인 ○○○의 ○○○통장(계좌번호: ○○○ ○○○) 등의 금융자료를 제시하면서, ○○○의 예금과 대출 및 契를 통해 조달한 자금으로써 임차인들의 임대보증금을 반환하였다고 주장하고 있으나, 대금을 지급한 상대방과 지급 금액이 확인되지 않을 뿐 아니라, 이들 증빙은 모두 1997년 내지 1998년에 임대보증금의 반환에 관한 증빙으로서 이들만으로는 상속개시당시 쟁점건물의 임대보증금이 얼마였는지가 확인되지 아니한다.

(4) 이건 임대차계약을 중개하였던 청구외 ○○○과 부동산 중개업자인 청구외 ○○○는 쟁점건물이 소재한 서울특별시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 일대의 1993년에서 1994년 사이 임대보증금이 평당 1,000,000원 내지 1,500,000원 정도라고 확인해 주고 있다.

(5) 청구인이 당초 상속세 신고시에 제출한 임대차계약서상의 임대보증금 가액을 상속재산에서 공제할 수 있는 채무에 해당하는지에 대하여 살펴본다. 동 임대차계약서는 서울특별시 ○○○구 ○○○동 ○○○에서 ○○○라는 상호로 공인중개사업을 하는 청구외 ○○○이 중개한 것으로 되어 있으나, 이들 계약서는 계약시점이 모두 상속개시일인 1994.2.7로부터 6개월 이내이고, 임대차계약서 6매의 작성필체가 동일하여 상속세 신고를 위하여 사후 작성한 것으로 보인다. 이에 대하여 청구인은 동 임대차계약서는 상속세 신고를 하기 위하여 작성한 사실을 인정하면서도, 임대차계약서상의 임대차내역은 허위가 아니라고 주장하면서 당시 임차인 명의의 확인서를 제시하고 있으나, 확인서 또한 같은 양식과 같은 내용으로 작성되어 있는 점으로 보아 이 확인서의 신빙성을 인정하기 어렵고, 따라서 임대차계약서와 확인서의 내용이 동일하다 하더라도 이들만으로는 상속 개시당시의 임대보증금이 얼마였는지 확인되지 아니하며, 청구인이 제시한 매매계약서상의 임대보증금과 월세를 고려할 때, 평당임대료가 5,049,000원(아래표 참조)이 되어, ○○○, ○○○등이 진술한 평당 임대료 1,000,000원∼1,500,000원 보다 현저하게 높은 것으로 나타나고 있다. 임대료 환산가액 (단위: 천원) 임차인 보증금 월세 임대료 환산 평 수

○○○ 50,000 400 98,000 대 20

○○○ 30,000 250 60,000 대 15

○○○ 50,000 500 110,000 대 25

○○○ 15,000 250 45,000 건 7

○○○ 15,000 250 45,000 건 7

○○○ 15,000 300 51,000 건 7 계 175,000 1,950 409,000 81

(6) 처분청은 청구인이 신고한 쟁점임대보증금을 부인하고 피상속인이 부가가치세 신고한 임대보증금만을 채무로 공제하였는 바, 이에 대하여 살펴본다. 1993.2기 확정 부가가치세 신고과표에 따라 쟁점건물의 임대보증금을 결정함에 있어 처분청은 신고한 과세표준(13,875,000원)과 월세(2,050,000원), 연이자율(10%)을 감안하여, (13,875,000 - 2,050,000 × 6) ÷ 10% = 15,750,000원으로 임대보증금을 결정한 사실이 이건 상속세결정결의서 및 임대보증금 검토조서에 의해 확인되는 바, 부가가치세 과세표준 13,875,000원은 6개월분에 대한 과표이고, 상속세 채무로 공제되는 임대보증금은 1년 동안의 임대보증금이므로, (13,875,000 - 2,050,000 × 6) ÷ 10% × 2 = 31,500,000원을 상속세 채무로서 공제하여야 할 것이다.

(7) 위의 사실관계를 종합하여 볼 때, 처분청에서 청구인들이 상속세 신고한 쟁점임대보증금을 부인하고 피상속인이 부가가치세 신고한 임대보증금만을 채무로 공제한 데 대하여는 정당하다할 것이나, 상속채무로서 공제하여야 하는 임대보증금은 31,500,000원으로 경정결정하여야 할 것이다.

• 라. 따라서, 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.