상속 초과분의 증여 해당 여부

심판청구번호 국심1999서 1336(1999.12.16) 75,737,440원(○○○ 증여분 63,151,580원, ○○○ 증여분 70,151,580원, ○○○증여분 42,434,280원)은 쟁점토지의 1997년도 개별공시지가의 각자지분가액의 42.29% 를 증여재산가액으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하며 나머지 청구는 기각한다.

청구인과 청구외 ○○○, ○○○, ○○○(이하 "청구외 3인"이라 한다)는 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 131.2㎡, 같은동 ○○○ 대 120㎡, ○○○동 ○○○ 169.47㎡, ○○○동 ○○○ 219.9㎡, ○○○동 ○○○ 170.6㎡, 중구 ○○○동 ○○○ 67.75㎡, ○○○ 28.1㎡(이상 7필지의 토지를 이하 "쟁점토지'라 한다)를 협의분할에 의한 상속을 원인으로 하여 청구외 3인의 공유지분인 17분지16을 청구인 명의로 소유권이전등기를 경료한 바 있다. 처분청은 이에 대하여 청구인이 청구외 3인으로부터 쟁점토지중 17분지16지분을 증여받은 것으로 보아 1999.1.7. 청구인에게 1997년도분 증여세3건 175,737,440원을 부과 처분하였다(○○○ 증여분 63,151,580원, ○○○ 증여분 70,151,580원, ○○○ 증여분 42,434,280원) 청구인은 이에 불복하여 1999.3.4. 심사청구를 거쳐 1999.6.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 상속인들간에 상속재산에 관한 분쟁으로 합의에 도달하지 못한 상태에서 피상속인의 장남인 청구외 ○○○가 피상속인의 유언에 반발하여 자의적으로 지분등기를 한 것이며, 장남이 계속적으로 집안문제를 일으키자 청구외 ○○○이 양보하여 상속인들간 상속재산의 물건별 분할을 주 내용으로 하는 합의가 이루어진 것으로 이러한 사실은 ○○○이 장남인 청구외 ○○○를 상대로 소송을 제기한 사실만 보아도 알 수 있다. 이러한 과정을 살펴 볼 때, 당초 협의분할에 의한 상속등기를 하지 못한 객관적 사유가 명백하게 존재하였던 것이고 세금을 탈루할 목적으로 협의분할등기를 한 것이 아님은 명백하므로 이 건 과세를 취소하여야 한다. 처분청의 증여세 과세처분은 당초의 법정지분등기의 경위와 재산권행사내용, 상속인들간의 합의에 의한 상속재산 협의분할내용을 무시하고 당초 등기를 확정등기로 보고 경정등기에 현행 상속세 및 증여세법을 적용하여 이를 증여로 보아 과세하였으나, 청구인의 경우에는 당초 상속등기가 확정된 것이 아니라 청구외 ○○○에 의하여 일방적으로 등기된 것이어서 증여로 볼 수 없으므로 이 건 과세를 취소하여야 한다.
• 나. 국세청장 의견 청구인은 협의분할에 의한 상속등기이므로 증여세 과세가 부당하다는 주장이나, 이 건의 경우 청구인은 1997.9.20. 소유권경정등기를 함으로써 당초 상속분을 초과하여 취득한 사실이 확인되는 바, 1997.1.1. 이후 소유권이전등기하는 것부터 적용되는 상속세 및 증여세법 제31조 제3항 의 규정에 의하여 당초 상속분을 초과하여 취득한 재산가액은 증여받은 재산에 포함되는 것이므로 처분청에서 이를 청구인이 증여받은 것으로 보아 이 건 증여세를 과세한 당초 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

• 가. 쟁점 상속재산을 법정상속지분대로 상속등기한 후 협의분할에 의한 상속을 원인으로 쟁점토지에 대한 다른 상속인 지분을 청구인이 취득한 경우 다른 상속인들의 지분을 청구인이 증여받은 것으로 보아 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 상속세 및 증여세법(1996.12.30. 법률 제5193호로 개정된 것) 제31조 제3항에서 "상속개시후 상속재산에 대하여 등기·등록·명의개서등에 의하여 각 상속인의 상속분이 확정되어 등기등이 된 후 그 상속재산에 대하여 공동상속인사이의 협의에 의한 분할에 의하여 특정상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하는 재산가액은 당해 분할에 의하여 상속분이 감소된 상속인으로부터 증여받은 재산에 포함된다. 다만 당초 상속재산의 재분할에 대하여 무효 또는 취소 등 대통령령이 정하는 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니한다"고 규정하고 있고, 같은법시행령 제24조 제2항에서 "법 제21조 제3항 단서에서 대통령령이 정하는 정당한 사유라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 상속회복청구의 소에 의한 법원의 확정판결에 의하여 상속인 및 상속재산에 변동이 있는 경우

2. 민법 제404조 의 규정에 의한 채권자대위권의 행사에 의하여 공동상속인들의 법정상속분대로 등기등이 된 상속재산을 상속인사이의 협의분할에 의하여 재분할 하는 경우”로 규정하고 있다. 민법 제404조 제1항 에서 "채권자는 자기의 채권을 보전하기 위하여 채무자의 권리를 행사할 수 있다. 그러나 일신에 전속한 권리는 그러하지 아니한다"고 규정하고 있고, 제2항에서 "채권자는 그 채권의 기한이 도래하기 전에는 법원의 허가 없이 전항의 권리를 행사하지 못한다. 그러나 보전행위는 그러하지 아니한다”고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 처분청은 청구인이 쟁점토지에 대한 다른 상속인들의 지분을 취득한 것을 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세한데 대하여, 청구인은 상속재산의 협의분할에 의한 것이므로 증여세를 과세한 처분이 취소되어야 한다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다.

(1) 청구인과 청구외 3인은 1989.11.9 재산상속을 원인으로 쟁점토지에 대하여 법정상속지분대로 상속등기를 경료하였다가 그 후 1997.9.20. 협의분할에 의한 재산상속을 원인으로 하여 청구인 단독소유로 하는 경정등기를 하였고, 처분청은 청구인의 당초 법정상속지분보다 증가된 지분인 17분지16을 다른 상속인들로부터 증여받은 것으로 보아 청구인에게 증여세를 과세하였음이 처분청의 결정결의서에 나타난다.

(2) 청구인이 주장하는 쟁점토지등 상속재산 분할과정을 보면, 피상속인인 ○○○은 사망(1989.11.9.)하기 전인 1988.2.24. 처 ○○○에게 상속재산의 대부분인 부산광역시 부산진구 ○○○동 ○○○ 및 ○○○ 공장용지와 건물, ○○○동 임야, ○○○동 ○○○아파트, 중기 6대를, 장남 ○○○에게 중기2대를, 차남 ○○○에게 중기2대를 유증하는 유언공정증서를 작성하고 공증하였으나 1989.12.2. 장남 청구외 ○○○가 이러한 유언에 반발하여 상속인간의 협의 없이 상속재산에 대하여 법정상속지분등기(○○○ 6/17, 장남 ○○○ 6/17, 차남 ○○○ 4/17, 청구인 1/17)를 하였으며 1989.12.9. 상속인간에 상속재산에 대한 재분배합의를 하였으나 청구외 ○○○가 이를 제대로 이행하지 아니하여 청구외 ○○○이 1991.2.27. 청구외 ○○○를 상대로 유증에 따른 소유권이전등기소송를 제기하여 부산지방법원으로부터 유증의 포기는 취소가 불가능하다는 이유로 패소한 바 있으며, 그 후 1991.2.27. 상속인들은 1989.12.9. 합의대로 상속재산분할단독등기 및 상속세를 분담한다는 합의를 하였고 1997.9.10. 상속재산 분할협의서를 작성하고 이에 따라 청구인은 1997.9.20. 쟁점토지에 대한 다른 상속인들의 지분인 17분지16을 취득하게 된 것으로 청구인이 제시하는 심리자료에 나타난다.

(3) 관련등기부등본에 의하면 청구인과 청구외3인은 1989.12.2. 쟁점토지에 대한 법정상속 지분대로 상속등기(일부토지에 대하여는 1997.6.23.등기를 하였음)를 하였다가 1997.9.20. 협의분할에 의한 상속을 원인으로 다른 상속인들의 지분인 17분지16을 청구인명의로 소유권 이전을 경료하였다.

(4) 청구외 ○○○은 장남인 청구외 ○○○가 상속재산 분배합의에 대한 합의사항을 이행하지 않는다 하여 상속재산 분배합의를 취소하고 당초의 유증에 따라 모든 상속재산을 청구외 ○○○에게 소유권이전하라는 취지의 소송을 제기하였는 바, 부산지방법원은 재산분배 합의는 유증을 포기하고 새로이 상속재산 분할을 약정한 것이며 유증의 포기는 취소가 불가능한 것이므로 유증을 포기하고 협의분할에 합의한 내용은 유효한 것이므로 유증을 원인으로 상속재산을 청구외 ○○○이 단독상속을 받을 수 없다는 원고패소 판결한 사실이 부산지방법원판결문(제9민사부 90가합 소유권이전등기1991.2.7.)에 나타난다.

(5) 청구인은 1997.9.20. 청구인이 쟁점토지의 다른 상속인들의 지분을 취득한 것을 상속재산의 협의분할에 의한 것이라고 주장하고 있으나 상속인들이 1989.12.2. 법정상속지분대로 상속등기를 하였음이 공부에 나타나고 있고 또 부산지방법원의 판결문에서 보는 바와 같이 유증의 포기는 취소가 불가능한 것이므로 당초 상속등기를 한 1989.12.2. 상속인들이 상속지분이 확정되었고 1997.9.20. 기 확정된 상속지분을 협의에 의하여 재분할하였다고 보아야 할 것이다. 다음으로 청구인은 상속재산을 협의분할한 것에 대하여 상속세 및 증여세법 제31조 제3항 을 적용하여 증여세를 과세하는 것이 부당하다는 주장이나, 1996.12.30. 개정되어 1997.1.1.부터 시행되고 있는 상속세 및 증여세법에서는 상속재산을 협의분할한 경우에도 당초 상속분을 초과하여 취득한 재산가액을 증여재산으로 보도록 규정하고 있고, 이러한 개정규정은 동법부칙 제2조에 의하여 1997.1.1.이후 증여된 것부터 적용하도록 되어 있음으로 이 부분에 대한 청구주장도 이유없다고 판단된다.

(6) 상속재산에 대하여 상속인들의 상속지분이 확정되어 등기된 후 상속인들간에 협의하여 당초 상속분을 초과하여 취득하는 재산은 상속분이 감소된 상속인으로부터 증여받았다 할 것인 바, 청구인은 다른 상속재산에 대한 청구인의 상속지분인 17분지1을 포기하는 대가로 쟁점토지의 다른 상속인 지분인 17분지16을 취득하였다 할 것이므로 청구인이 취득한 가액에서 포기한 가액과의 차이가 있는 경우 이를 다른 상속인들로부터 증여받았다고 할 것이다. 그렇다면 청구인등 상속인들에 대한 상속세결정결의서상 상속개시당시(1989.11.9.)의 상속재산가액이 2,646,119,610원이고 이중 청구인 지분인 17분지1은 155,654,094원이며 청구인이 단독으로 취득한 쟁점토지의 상속개시당시 가액은 269,730,331원이므로 상속개시당시의 시점에서 청구인의 당초 상속지분가액과 쟁점토지가액의 차액인 114,076,237원(쟁점토지가액의 42.29%)을 청구인이 다른 상속인들로부터 증여받은 것으로 볼 수 있으므로 쟁점토지의 증여시점인 1997.9.20. 현재 쟁점토지의 개별공시지가로 평가한 914,067,900원의 42.29%인 386,559,314원을 청구인이 다른 상속인들로부터 증여받은 것으로 인정된다 할 것이다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.