신고한 전세보증금을 상속채무로서 공제할 수 있는지 여부

심판청구번호 국심1999서 1188(1999.12.23) 撰憺�30,941,900원의 부과처분은 ○○시 ○○구

○○○동 ○○○ 소재 대지 105.8㎡ 및 건물 36.37㎡의 전세보증금 67,000,000원을 상속재산가액에서 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

청구인 ○○○, ○○○, ○○○, ○○○(이하 "청구인들"이라 한다)는 피상속인 ○○○(청구인들의 외할머니)의 사망으로 1995.9.5 상속이 개시됨에 따라 1996.3.5 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○ 대지 105.8㎡, 건물 36.37㎡(이하 "쟁점부동산"이라 한다)등 상속재산가액을 323,748,000원, 채무 등 공제액을 313,000,000원으로 평가하여 1,160,784원의 상속세를 신고하였으나, 처분청은 청구인들이 신고누락한 쟁점부동산 중 건물(주택 9.92㎡, 상가 26.45㎡)분 평가액 416,600원을 가산하여 상속재산가액을 324,164,600원으로 하고, 청구인들이 상속세 신고시 공제한 313,000,000원 중 전세보증금 채무 67,000,000원과 자녀공제 40,000,000원 및 주택상속공제 11,597,799원 합계 118,597,799원을 공제 부인하여 1998.12.3 청구인들에게 1995년 귀속분 상속세 30,941,900원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1999.2.9 심사청구를 거쳐 1999.5.28 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장

(1) 청구인들이 신고한 상속채무 67,000,000원은 쟁점부동산에 대한 전세보증금 채무인 바, 임차인 청구외 ○○○가 임차계약일인 1994.4.20부터 1998.6까지 임차 점포에서 ○○○샷시라는 상호의 사업장을 운영하면서 쟁점부동산의 방 1칸을 사무실 겸 주거용으로 사용하였으므로 위 임차보증금 67,000,000원은 상속인들이 부담하여야 할 채무로서 공제하여야 한다.

(2) 처분청은 인적공제에 관하여 피상속인의 자녀만 해당된다고 주장하나 피상속인의 자녀가 없는 대습상속의 경우 외손자인 청구인들에게도 자녀 공제를 해주어야 한다.

(3) 주택상속공제액을 계산함에 있어 처분청은 쟁점부동산의 주택 면적을 9.92㎡, 점포 면적을 28.85㎡로 하여 주택상속공제 해당 금액을 88,402,201원으로 결정하였으나, 쟁점부동산은 실제로 주택 면적이 타면적에 비하여 크므로 건물 전체를 주택으로 보아 당초 신고한대로 주택상속공제액 100,000,000원을 전액 공제하여야 한다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 전세보증금 채무공제 여부 청구인들이 제시한 전세계약서 내용을 보면 전세계약서 내용을 뒷받침할 수 있는 이 건의 임대에 대한 임대인의 사업자등록 여부, 임차인의 사업장등록신청서상 피상속인의 임대내용 등을 확인할 수 있는 내용, 전세보증금 수령 및 반환에 대한 금융자료 등 객관적인 증빙의 제시가 없으므로 이 건 전세보증금채무는 그 채무사실을 뒷받침할 수 있는 별도의 증빙자료가 있지 않는 한 청구인들이 제시한 증빙자료만 가지고 상속인들이 부담하여야 할 상속채무로 인정하기 어렵다.

(2) 대습상속시 외손자의 자녀공제 가능 여부 구상속세법 제11조 제1항 제2호에 규정하는 자녀공제는 피상속인의 자녀만 해당되고, 대습상속인인 피상속인의 외손자는 자녀공제 대상이 아니므로(국세청 재산 01254-2247, 87.8.21 등 다수 같은 뜻임), 피상속인의 외손자인 상속인에게 자녀공제를 하지 아니한 처분은 달리 잘못이 없다.

(3) 주택상속공제 해당금액 청구인들이 주택상속공제를 주장하는 쟁점부동산은 대지면적 105.8㎡, 건물면적 36.37㎡로, 건물 중 주택면적은 9.92㎡, 상가면적은 26.45㎡이고, 전시 법규정에 의하면 주택의 부분에 점포등 다른 목적의 건물이 설치되어 있거나 동일지번상 주택과 다른 목적의 건물이 설치되어 있는 경우 주택부분 이외의 건물면적이 주택면적보다 크거나 같을 때에는 주택부분 이외의 건물은 주택으로 보지 아니하고, 주택에 부수되는 토지는 전체 토지면적에 주택부분의 면적이 건물 총면적에서 차지하는 비율을 곱하여 산출하는 것으로 되어 있으므로 처분청이 쟁점부동산 중 주택부분에 해당하는 면적만 주택으로 보아 이에 해당하는 88,402,201원을 주택상속공제한 처분은 달리 잘못이 없다.

• 가. 쟁 점

(1) 청구인들이 신고한 전세보증금을 상속채무로서 공제할 수 있는지 여부

(2) 대습상속시 손자의 자녀공제 가능 여부

(3) 주택상속공제 해당금액이 얼마인지 여부

• 나. 관련법령

(1) 구상속세법(1996.12.30 개정되기 전의 것) 제4조【상속세 과세가액】제1항 제3호에서 채무는 상속재산가액에 공제한다고 규정하고, 같은 조 제3항에서 상속재산가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제2조【채무의 입증방법】에서 『법 제4조 제3항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것"이라 함은 상속개시 당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가·지방자치단체·제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자 확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법』이라고 규정하고 있다.

(2) 구상속세법(1996.12.30 개정되기 전의 것) 제11조【상속세인적공제】제1항에서 『국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시당시 피상속인에게 다음 각호에 해당하는 자가 있는 경우에는 다음의 구분에 따른 금액을 과세가액에서 공제한다. 이 경우 제2호에 해당하는 자가 제3호에도 해당하는 경우 또는 제5호에 해당하는 자가 제1호 내지 제4호에도 해당하는 경우에는 각각 그 금액을 합산하여 공제한다.

1. (생략)

2. 자녀：1인에 대하여 2천만원 3.∼5. (생략)

② ∼④ (생략)

⑤ 제1항 제2호 또는 제3호의 규정에 의한 자녀공제 또는 미성년자공제에 있어서 자녀의 수가 2인을 초과하거나, 그 자녀 이외의 상속인 또는 동거가족의 형제자매의 수가 각 2인을 초과하는 경우에는 각각 출생일시가 빠른 2인에 대하여만 이를 적용한다.

⑥ (생략)』라고 규정하고 있다.

(3) 구상속세법(1996.12.30 개정되기 전의 것) 제11조의2【주택상속공제】제1항에서 『국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시 당시의 피상속인의 상속재산가액에 대통령령이 정하는 주택(주택에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지를 포함한다. 이하 같다)의 가액(이하 "주택상속공제액"이라 한다)이 포함되어 있는 때에는 그 주택의 가액을 제4조의 과세가액에서 공제한다』라고 규정하고 있고 같은 법 시행령 제8조의 2【주택상속공제】제2항에서 『주택의 부분에 점포 등 다른 목적의 건물이 설치되어 있거나 동일 지번상에 주택과 다른 목적의 건물이 설치되어 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택부분 이외의 건물면적이 주택면적보다 크거나 같을 때에는 주택부분 이외의 건물은 주택으로 보지 아니한다』고 규정하고 있으며, 제3항에서 『제2항 단서의 경우에 주택에 부수되는 토지는 전체 토지면적에 주택부분의 면적이 건물 총면적에서 차지하는 비율을 곱하여 산출한다』라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점1에 대하여 청구인들은 피상속인이 1994.4.20 쟁점부동산의 임차인인 청구외 ○○○와 쟁점부동산의 1층 점포 전세보증금 60,000,000원, 2층 방 1칸 7,000,000원에 임대계약을 체결하였고, 청구외 ○○○는 1998.6월까지 쟁점부동산의 1층 점포에서 ○○○샷시라는 상호의 사업장을 운영하면서 2층의 방 1칸은 사무실 겸 주거용으로 사용하였으며 1998.7 청구인 대표 ○○○이 전세보증금을 세입자에게 상환하였으므로 쟁점부동산의 전세보증금 67,000,000원은 상속재산가액에서 공제되어야 하는 상속채무라고 주장하면서, 청구외 ○○○의 거주사실을 입증하기 위하여 전세계약서, 청구외 ○○○의 사실확인서와 주민등록초본, 청구외 ○○○의 전화해지원부를 제시하고 있고, 전세보증금 상환 사실을 입증하기 위하여 청구인 ○○○ 소유 아파트의 등기부 등본 등을 그 증빙으로 제시하고 있다. 이하에서는 청구인이 제시한 증빙들과 처분청의 과세자료를 근거로 쟁점부동산의 임대보증금을 상속채무로 공제할 수 있는지 여부를 살펴본다. 쟁점부동산의 건축물관리대장을 보면 1층 26.45㎡가 근린생활시설인 소매점으로 등재되어 있고 처분청 또한 건축물관리대장을 근거로 하여 청구인들이 신고한 주택상속공제액 일부를 부인한 사실이 있으므로 쟁점부동산의 1층 점포를 피상속인의 거주에 공하지 않은 것을 인정하였다고 볼 수 있다. 그렇다면 피상속인이 쟁점부동산과 같이 시내의 중심지에 위치한 점포를 공가(空家)인 상태로 방치하지는 않았으리라 판단되는 바, 처분청이 청구인들이 신고한 전세보증금을 전액 부인한 것은 사실 관계의 확인을 소홀히 한 것으로 보이는 반면, 청구인들이 쟁점부동산의 임차인이라고 주장하는 청구외 ○○○의 주민등록초본을 보면 상속개시 당시 쟁점부동산에 주소를 두지 않았고, 청구외 ○○○가 운영하였다는 ○○○샷시가 사업자등록을 한 사실은 없었지만 1986.11.4 ∼1990.12.22, 1996.5.6∼1998.10.27 기간 동안 청구외 ○○○가 쟁점부동산에 주민등록을 등재하고 있었던 점, 한국통신 ○○○전화국장이 발급한(○○○영일2110-1, 1999.10.26) 전화해지 원부를 보면 1986.7.9∼1998.6.19 기간동안 쟁점부동산이 소재한 지번에 청구외 ○○○ 명의의 전화가 설치되었던 점, 청구외 ○○○가 쟁점부동산에 전세로 거주하면서 1층 점포에서 사업을 영위하였고 청구인 ○○○으로부터 1998.7.13 전세보증금을 변제받았다고 확인하고 있는 점, 청구인 ○○○이 전세보증금 반환 직전인 1998.7.9 본인 소유의 ○○도 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○에 채권최고액 65,000,000원(실채무액: 50,000,000원)의 근저당권을 청구외 ○○○ 앞으로 설정하고 매월 이자조로 750,000원을 ○○○의 계좌로 송금한 사실이 있는 점 등으로 미루어 볼 때, 상속개시 당시 청구외 ○○○가 쟁점부동산에서 전세로 거주하였고 동 전세보증금을 청구인 대표 ○○○이 변제하였다는 주장이 사실에 부합되는 것으로 보이므로 동 임대차 계약으로 인한 전세보증금 67,000,000원은 상속인들이 변제하여야 할 상속채무로서 상속재산가액에서 공제하여야 할 것으로 판단된다.

(2) 쟁점2에 대하여 구상속세법상 상속개시일 현재 피상속인이 자녀가 있는 경우 자녀 1인당 20,000,000원을 공제하도록 되어 있는 반면 청구인들은 대습상속의 경우 피상속인의 자녀가 사망한 경우에 해당하므로 손자들인 청구인들이 자녀공제를 받아야 한다고 주장하고 있는데 구상속세법 제11조 제1항 제2호에서 규정하는 자녀공제는 피상속인의 자녀만 해당되는 것으로 해석되므로(재산 01254-2247, 1987.8.21 등 다수 같은 뜻) 피상속인의 외손자인 청구인들이 신고한 자녀공제를 배제한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(3) 쟁점3에 대하여 쟁점부동산의 건축물관리대장을 보면 건물 중 주택면적은 9.92㎡, 근린생활시설(소매점)면적은 26.45㎡로 기재되어 있는데 청구인들은 근린생활시설로 등재되어 있는 부분이 사실상의 주택이라면서 구상속세법상의 주택상속공제 한도액인 100,000,000원을 전액 공제하여야 한다고 주장하나, 근린생활시설이 사실상의 주택이라는데 대한 구체적인 증빙의 제시가 없고 위 쟁점1에서 건물의 1층을 청구외 ○○○에게 점포로 임대하였다는 주장과도 상호 모순되는 것으로 보아 쟁점부동산의 주택면적은 공부상 기재된 대로 9.92㎡인 것으로 보이므로 전시 법규정의 계산 방법에 따라 주택부분 가액 99,200원과 대지중 주택부분 가액 88,303,001원(105.8㎡× {9.92㎡} over {36.37㎡}×3,060,000원 청 구 인 주 소

○○○

○○○

○○○

○○○

○○도 ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○

○○시 ○○구 ○○○동 ○○○

○○시 ○○구 ○○○동 ○○○

○○시 ○○구 ○○○동 ○○○)을 합한 금액88,402,201원을 주택상속공제액으로 한 처분청의 결정은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. [ 별 첨 ] 청 구 인 명 단 --------------------