공사의 일괄하도급시 손금 산입되는 공사원가의 범위

심판청구번호 국심1999서 0678(1999.11.30) 萱關�77,153,950원, 1997사업연도 법인세 31,005,480원 과 대표이사에게 상여처분하여 소득금액변동 통지한 1996년 귀속 209,834,215원, 1997년귀속 93,100,346원은,

1. ○○○간 ○○○선로공사 재하도급 대금(2,295백 만원)과는 별도로 청구법인이 부담한 1996사업연도∼1997사 업연도분 사업소세등 각종공과금 8,731,690원, 고용보험등 보 험료납부액 24,463,270원 등 총 33,194,960원을 당해사업연도 의 손금으로 인정하여 법인세 과세표준과 세액을 경정하며, 같은 금액을 공제한 금액으로 소득금액변동통지를 하고,

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구법인은 서울특별시 ㅇㅇㅇ구 ○○○동 ○○○에 주소를 두고 전기공사건설업등을 영위하는 법인으로 1995.2.3 청구외 ○○○종합건설주식회사(이하 "○○○종합건설"이라 한다)로부터 ○○○간 ○○○선로공사(이하 "쟁점공사"라 한다)를 3,294,000,000원에 하도급받아 1996사업년도 1,765,312,215원, 1997사업년도 726,722,346원을 공사원가로 하여 법인세를 신고하였다. 처분청은 청구외 ○○○가 쟁점공사를 청구법인으로부터 2,295,000,000원에 재하도급 받아 시행하였다는 내용의 과세자료를 서울지방국세청장으로부터 통보받아 청구법인의 공사원가명세서상 공사원가(2,492,034,561원)와 하도급금액(2,295,000,000원)과의 차액인 197,034,561원과 청구법인이 일반관리비로 계상한 공사현장 근무직원 3인에 대한 1996∼1997년도 급여 105,900,000원(이하 "쟁점급여"라 한다)을 손금불산입하여 1998.10.2 청구법인에게 1996사업년도 법인세 77,153,950원, 1997사업년도 법인세 31,005,480원을 경정고지하고 대표이사에게 1996년귀속 209,834,215원, 1997년귀속 93,100,346원을 상여처분하여 소득금액변동통지를 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1998.11.30 심사청구를 거쳐 1999.3.22 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장

(1) 쟁점공사는 ○○○선로설치공사로 철탑을 운반하여 산악지대에 설치하는 위험한 작업인 관계로 각종 인명피해사고가 빈번히 발생하여 ○○○에게 재하도급을 주었다면 각종 사고발생에 대비, 그 책임한계등을 명시하여 문서로 계약을 체결하지 처분청주장처럼 구두계약에 의할 수는 없는 공사이며, ○○○의 경우 청구법인이 쟁점공사현장(실행)소장으로 임명하여 근무케 하였던 자이고 실행소장이란 일정금액(이건의 경우 2,295백만원) 범위내에서 현장소장 책임하에 인부등을 동원 관리 통제하고 그외의 사항은 본사에서 책임지는 방식으로 공사를 진행하는 것으로서 하도급에 해당하지 아니하고, 이러한 사실은 검찰수사과정에서도 밝혀진바 있으므로 쟁점공사를 청구법인이 ○○○에게 하도급 준 것으로 보아 과세(상여처분 포함)한 처분은 부당하고,

(2) 청구법인이 일반관리비로 계상한 ○○○·○○○·○○○등 3인에 대한 급료 105,900,000원을 처분청에서는 위 직원들 모두가 공사현장 근무직원으로 본사에서 급료를 지급하지 아니한 것으로 보아 손금부인하여 상여처분 하였으나 위 3인중 ○○○·○○○는 쟁점공사와는 무관하게 관리직원으로 근무하다 퇴사하였으므로 쟁점급여중 ○○○등 2인에 대한 급여(1996년도 27,600,000원, 1997년도 25,600,000원)는 손금산입하여야 하고, 설령 쟁점공사를 하도급 준 것으로 본다하더라도 청구법인이 실행예산으로 쟁점공사현장에 배정한 공사원가 2,295백만원과는 별도로 각종 제세공과금과 감가상각비등 161,620,985원은 당초 실행예산에 포함되어 있지 아니하여 현장에서 지급하지 아니하고 본사에서 지급한 공사관련비용이므로 이를 손금으로 인정하여 과세표준과 세액을 경정하여야 한다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 쟁점공사와 관련하여 문서로 작성된 하도급계약서는 없으나 구두로 하도급계약을 하였다고 청구외 ○○○가 확인하고 있고, ○○○는 쟁점공사를 진행하는 기간동안에 쟁점공사이외에도 ○○○건설주식회사로부터 1996.11.26 철탑자재운반 부대공사를 3,100백만원에 하도급받은 것으로 확인되고, 청구외 ○○○는 청구법인의 현장소장이 아니며, 월급을 한번도 받은 적이 없고, 쟁점공사를 2,295백만원에 재하청받아 공사를 시행하였다고 스스로 확인하고 있으므로 쟁점공사를 청구법인으로부터 청구외 ○○○가 일괄하도급받아 사실상 공사한 것으로 보아 청구법인이 공사원가로 계상한 금액과 ○○○에게 하도급한 금액과의 차액을 손금불산입하여 과세한 당초처분은 정당하고,

(2) 청구법인은 본사 관리직원으로 근무하다 퇴사한 ○○○와 ○○○의 1996년 급료는 손금산입하여야 한다는 주장이나, ○○○와 ○○○를 포함한 ○○○등 17명은 쟁점공사현장에 근무한 자로 공사현장에서 급료가 지급되었다고 청구법인의 경리과장 ○○○이 확인하고 있고, 청구법인이 ○○○와 ○○○의 급료를 직접 지급하였다고 인정할만한 근거자료가 없으므로 쟁점급여를 손금불산입하여 대표이사에게 상여처분한 당초처분은 적법하고, 또한 청구법인의 경우 현장노임에 대한 갑종근로소득세를 신고 납부하였고, 현장실행금액과는 별도로 자재 및 중기사용료 등 공사진행과정에서 발생한 매입세액을 ○○○가 수령하였다는 98.9.29자 ○○○의 확인서를 제시하고 있으나, 동 확인서만으로 청구법인이 쟁점공사 하도급금액과 별도로 공사관련매입세액등을 부담하였다고 인정하기 어렵다 할 것이고, 공사를 일괄하도급하는 경우에는 그 공사를 하도급받은 수급자가 보험료, 세금과공과, 공사관련매입세액등 모든공사 경비를 자기책임하에 집행하고 부담하는 것이 일괄하도급공사의 일반적 거래관행이며, 쟁점공사의 일괄하도급금액과 별도로 청구법인이 각종 보험료, 세금과공과, 공사관련매입세액등을 사실상 부담하였다고 인정할 만한 근거자료가 없으므로 각사업년도의 소득금액을 계산함에 있어 위 보험료, 세금과공과, 공사관련매입세액등을 손금산입하고 이를 상여처분대상에서 제외하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다 하겠다.

• 가. 쟁점

(1) 청구법인이 쟁점공사를 2,295백만원에 청구외 ○○○에게 일괄 재하도급준 것이 사실인지 여부

(2) ○○○등 2인에 대한 급여, 각종보험료, 제세공과금, 부가가치세 납부세액, 감가상각비 등을 청구법인이 쟁점공사 재하도급금액과 별도로 지불(계상)하여 이를 손금인정할 수 있는지 여부

• 나. 관계법령 법인세법 제9조 제1항 에서 『내국법인의 각사업년도의 소득은 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다』고 규정하고 있고, 같은조 제3항에서 『제1항에서 "손금"이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다.』고 규정하고 있으며, 같은법 제32조 제5항에서 『제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여·배당·기타사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 처분한다.』고 규정하고 있고, 같은법시행령 제94조의 2 제1항에서 『법 제32조 제5항의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액은 다음 각호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타사외유출로 한다. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(생략)에게 귀속된 것으로 본다.

• 가. 귀속자가 출자자(임원인 출자자를 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당으로 한다.
• 나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여로 한다. 다.∼마. (생략) 2.∼3. (생략)』라고 규정하고 있다.
• 다. 쟁점(1)에 대하여 본다.

(1) 당초 ○○○종합건설이 쟁점공사를 한국전력공사(서울전력관리처)로부터 수주받아 이를 청구법인에게 하도급주었고 청구법인이 하도급받은 금액이 3,294,500,000원이라는 사실에 대하여는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다.

(2) 감사원장은 한국전력공사 서울전력관리처에 대한 감사를 실시한 후 청구법인이 쟁점공사를 청구외 ○○○에게 2,295백만원에 일괄 재하도급주었고 청구법인이 현장직원에 대한 급료를 지급하지 않았으면서도 지급한것처럼 법인세 과세표준 및 세액을 허위신고한 혐의가 있으므로 이를 과세자료로 활용하여 가산세등을 추징할 것이 요망된다는 내용의 공문(감사원 심사16160-53, 1998.8.19)을 국세청에 통보하였다.

(3) 청구외 ○○○가 1998.7.20 작성한 확인서에는,

① ○○○ 본인이 청구법인으로부터 쟁점공사 일체를 1996년 1월경 18억원(물가상승에 따른 변경금액: 2,295백만원)에 재하청 받아 공사를 시행하였고,

② ○○○ 본인이 청구법인의 정식 직원으로 취업되어 있는 것으로 서류상 되어 있으나 월급은 한번도 받은 적이 없으며,

③ 청구법인은 청구법인이 공사를 직접 한것처럼 위장하기 위해 ○○○ 본인이 공사경비관련 일체서류를 청구법인의 명의로 작성 제출하면 이를 정리하여 보관하고 사무처리등을 하고 있다는 내용이 기재되어 있다.

(4) 청구법인의 경리과장으로 재직하고 있는 청구외 ○○○이 1998.8.5 작성한 확인서에는 쟁점공사를 ○○○등과 정식 계약없이 구두로 공사금액을 결정하여 매달 전도금(기성금)을 지불하는 조건의 하도급으로 공사를 시행하고 현장직원들(17명)은 매달 지급되는 전도금으로 급료를 지급하고 있다는 내용이 기재되어 있다. 살피건대, 처분청에서 청구법인이 쟁점공사를 2,295백만원에 청구외 ○○○에게 재하도급준 것으로 보아 공사원가를 계산하여 이 건 법인세등을 과세한 처분에 대하여 청구법인은 청구외 ○○○에게 쟁점공사를 하도급준 것이 아니고 ○○○를 현장실행소장으로 임명하여 일정금액범위내에서 노무관리등 일정부분만을 통제관리케 하고 나머지 공사관련 제반업무는 청구법인이 직접 수행하였으므로 쟁점공사를 청구외 ○○○에 일괄 재하도급 준 것으로 보아 법인세등을 과세한 이 건 처분이 부당하다고 주장하고 있으나, 위 사실관계에서 알 수 있는 바와 같이 청구외 ○○○는 쟁점공사를 청구법인으로부터 2,295백만원에 일괄 재하도급 받아 시행하였다고 본인의 확인서를 통하여 진술하고 있고, 청구법인의 경리과장 ○○○도 유사한 내용으로 진술하고 있는데 반하여 청구법인은 쟁점공사를 재하도급 준 것이 아니라고 주장만 할 뿐 청구주장을 입증할 수 있는 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 실정이므로 이 건의 경우 청구법인이 쟁점공사를 ○○○에게 일괄 재하도급주어 시행한 것으로 볼 수밖에는 없다 하겠다.

• 라. 쟁점(2)에 대하여 본다.

(1) 청구법인이 쟁점공사원가를 1996사업년도 1,765,312,215원, 1997사업년도 726,722,346원 등 총 2,492,034,561원으로 하여 법인세를 신고하였고, 처분청은 앞의 다항에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 쟁점공사를 2,295백만원에 ○○○에게 일괄 재하도급준 것으로 보아 청구법인이 신고한 공사원가(2,492,034,561원)와 재하도급금액(2,295,000,000원)과의 차액 197,034,561원과 쟁점급여를 손금불산입하여 해당과세기간별 법인세를 경정결정하고, 대표자에게 상여처분하여 소득금액변동통지를 하였다는 사실에는 다툼이 없다.

(2) 위 처분에 대하여 청구법인은, (가) 사업소세, 자동차세, 제세공과금등 8,731,690원(1996사업년도 5,674,890원, 1997사업년도 3,056,800원으로 이하 "제세공과금"이라 한다), 근로자재해보험료 및 고용보험료등 보험료 24,463,270원(1996사업년도 11,736,612원, 1997사업년도 12,726,658원으로 이하 "각종보험료"라 한다)은 ○○○에게 준 재하도급대금과는 별도로 청구법인이 부담한 것이므로 이를 손금으로 인정(소득금액변동통지금액에서 제외)하여야 하고, (나) 쟁점급여중 ○○○등 2인에게 지급한 급여 53,200,000원(1996사업년도)과 공구등 고정자산에 대한 감가상각비 28,972,302원(1996사업년도 16,632,346원, 1997사업년도 12,339,956원), 일용직원에 대한 갑종근로소득세액 부담액 48,805,420원 쟁점공사관련 부가가치세 납부세액 49,648,290원(1996사업년도 15,291,680원, 1997사업년도 34,356,610원) 또한 청구법인이 하도급대금과는 별도로 부담한 경비이므로 이를 손금으로 인정하여야 한다고 주장하고 있어 이에 대해 살펴보면, 제세공과금 및 각종보험료의 경우 납부영수증상 납세자 및 계약자가 청구법인으로 되어 있는 점, 일자별 출금 및 대체전표에 청구법인의 상근직원 및 임원들이 결재를 한 사실 기타 공사 일반하도급관행 등을 종합하여 판단해 볼때 구체적이고 객관적인 다른 반증이 없는 한 재하도급금액과는 별도로 청구법인이 이를 부담하였다는 청구주장이 신빙성이 있다고 보여지므로 이를 손금으로 불인정하여 법인세를 과세하고 동액을 상여 처분하여 소득금액 변동통지한 처분은 부당하다고 판단된다. 다만, 쟁점급여중 ○○○등 2인에게 지급하였다는 53,200,000원의 경우 청구법인이 제시한 증빙만 가지고는 재하도급금액과는 별도로 청구법인이 이를 부담하였다는 사실을 확인하기 어렵고, 감가상각비의 경우 청구법인이 제시하고 있는 증빙만으로는 감가상각대상자산이 무엇인지, 동 자산이 쟁점공사현장에 투입되어 활용되었는지 여부가 불분명하여 이를 손금으로 인정하여야 한다는 청구주장을 인정할 수 없으며, 청구법인이 부담하였다는 일용직원에 대한 갑종근로소득세의 경우 청구법인이 이를 부담한 것이 사실이라 하더라도 갑종근로소득세 납세의무자는 해당근로자이고 청구법인은 단지 원천징수의무자에 불과하여 해당근로자들에 대하여 동 부담금상당액 만큼의 채권(구상권)이 존재한다 하겠고, 부가가치세 납부세액(49,648,290원) 또한 구 법인세법 제16조 의 규정 등을 감안해 볼 때 이를 모두 손금산입하여야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다 하겠다.

• 마. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장중 일부가 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.