업무무관 가지급금 여부

심판청구번호 국심1999서 0595(1999. 8. 9) 주 문 심판청구를 기각합니다.

청구법인은 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○에서 일반건축공사업을 영위하는 법인인바, 특수관계에 있는 청구외 ○○○주식회사【○○○(주)로 법인명을 변경하였으며, 이하 "매수자"라 한다】에 ○○○시 ○○○구 ○○○ ○○○외 2필지 234.97㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 4,094,180,000원에 매매하기로 1991.11.26 계약하고, 계약금 410,000,000원을 계약당일에 수령하고 나머지 잔금 3,684,180,000원은 1991.12.26에 어음을 지급받기로 하되, 잔금지급일에서 어음결제일까지의 기간에 대하여 시중은행 당좌대월금리에 해당하는 이자를 받기로 하고 잔금수령과 동시에 소유권이전등기에 필요한 서류일체를 주기로 약정하였으나 청구법인은 잔금을 지급받기전인 1991.12.24 쟁점토지의 소유권이전등기를 먼저 하여준 후, 잔금약정일인 1991.12.26 잔금에 대한 어음(지급기일 1992.12.26)을 받았다가 계속하여 어음을 연장하면서 1996.6.17 전액결제(1991.12.26부터 1996.6.17까지 이자 1,670,234,000원 포함) 받았다. 처분청은 잔금으로 지급받은 어음의 지급기일 1992.12.26에 새로운 어음으로 바꾼사실을 소비대차로 보고, 특수관계있는 매수자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금으로 보아, 그 가지급금에 상당하는 차입금의 지급이자 상당액으로 1,249,953,000원(1993사업년도: 457,056,000원, 1994사업년도: 345,954,000원, 1995사업년도: 390,350,000원, 1996사업년도: 56,593,000원)을 각사업연도에 손금불산입하여 각사업년도의 법인세과세표준과 세액을 경정하고, 1996사업년도분 법인세 520,386,000원(다른연도는 결손으로 고지세액 없음)을 청구법인에게 1998.8.17 경정고지하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인과 특수관계에 있는 매수자는 1984.9.21 ○○○ 구역 제1지구 재개발사업 제3개발자 지정통보를 받은 재개발사업시행자로서 당초소유하고 있던 부지에 도시개발사업에 의한 업무용건물을 신축중 재개발지구내에 있던 청구법인의 쟁점토지를 매수하게 되었는 바, 매수자는 재개발사업의 누적된 경영악화(1992∼1995사업년도 영업손실발생) 때문에 쟁점토지의 잔금지급연기가 불가피 하였으며(특수관계자가 아니더라도 지급할 수 없었음), 청구법인과 매수자간에 잔금지급계약을 소비대차로 지급한다는 의사표시도 없었는데도 과세관청이 자의로 소비대차로 간주하고, 늦게 받은 부동산매매대금의 잔금을 업무와 관련없는 가지급금으로 보아 그 지급이자상당액을 손금불산입하여 법인세를 경정고지함은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 쟁점토지계약서 제2조 제2호에서 『매수자는 잔금 3,684,180,000원을 1991.12.26까지 청구인에게 지급한다. 다만, 매수자는 잔금을 청구법인과 협의하여 지급기일을 정하여 은행도약속어음으로 청구법인에게 지급할 수 있으며, 매수자는 잔금지급일에서 약속어음결제시까지 시중은행 당좌대월금리 12%에 해당하는 이자를 청구법인에게 지급한다』라고 정하였고, 청구법인과 매수자는 그 약정에 따라 잔금조로 1991.12.26에 지급기일을 1992.12.26로하여 잔금과 같은 어음금액을 주고받았으며, 그 후 계속하여 어음을 연장하면서 1996.6.17 이자를 포함한 쟁점토지 잔금을 청구법인이 전액 지급받았고 쟁점토지의 소유권이전시기는 1991.12.24(잔금청산전에 등기이전함)임이 확인된다. 위 사실에 따르면, 청구법인과 매수자는 계약조건에 따라서 잔금을 받기로 한 날에 지급기일을 1992.12.26로 하는 어음을 주고 받았으며, 잔금으로 받은 지급기일인 1992.12.26에는 매수자의 자금사정에 의하여 지급기일을 1993.12.26로 하는 같은 금액의 새로운 어음을 바꾸어 주고 받으면서, 계약조건에 따라 잔금지급이 늦음에 대하여, 잔금지급약정일인 1991.12.26부터 1992.12.26까지의 기간에 년15%의 이자상당액 552,626,000원의 어음(지급기일 1993.12.26)도 따로 주고 받았음을 알 수 있다. 잔금조로 받은 어음대신에 새로이 발행한 어음과 바꾸어 주면서 그 이자에 상당하는 금액의 어음까지 따로 받았음은 사실상의 소비대차에 해당한다 할 것이고, 이를 특수관계에 있는 매수자에게 업무와 직접관련없이 지급한 가지급금으로 보고, 그 가지급금에 상당하는 차입금의 지급이자상당액을 손금불산입하여 법인세과세표준과 세액을 경정고지한 당초 처분은 잘못이 없다.

• 가. 쟁점 쟁점토지의 잔금을 약속어음으로 받았다가 그 어음지급일에 만기가 다른 새로운 어음(이자 포함)으로 바꾼 사실을 소비대차로 보고 이를 특수관계자에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금으로 보아 가지급금에 상당하는 차입금의 지급이자를 손금불산입한 처분의 당부에 그 다툼이 있다.
• 나. 관계법령 법인세법(1990.12.31 법률 제4282호로 개정된 것) 제18조의 3 제2항 및 제20조와 같은법 시행령 제43조의 2 제5항 및 제10항에 의하면 차입금이 자기자본의 2배를 초과하는 법인이 특수관계 있는 자에게 명칭여하에 불구하고 당해법인의 업무와 직접적인 관련이 없거나 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액(이하 "가지급금 등"이라 한다)에 해당하는 자산을 보유하는 경우에 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자에 가지급금 등과 자기자본의 2배를 초과하는 차입금 상당액중 적은금액이 총 차입금에서 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액은 각 사업연도의 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 있고, 같은법 제3조 제2항에서는 "법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 그 명칭 여하에 불구하고 거래의 실질내용에 따라 이를 적용한다"라고 규정하고 있다. 한편 민법 제598조 에서는 "소비대차는 당사자 일방이 금전 기타 대체물의 소유권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방은 그와 같은 종류, 품질 및 수량으로 반환할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다"라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

1. 사실관계 청구법인은 1991.11.26 쟁점토지인 ○○○시 ○○○구 ○○○ ○○○외 2필지 234.97㎡를 매매대금 4,094,180,000원에 매수자에게 매도하는 계약을 체결하고 계약금 410,000,000원을 수령하였으며, 잔금지급약정일인 1991.12.26 매매대금중 잔금 3,684,180,000원을 1992.12.26 만기인 어음으로 수령하고 쟁점토지는 잔금지급약정일 이전인 1991.12.24 매수인에게 소유권을 이전하였다. 청구법인은 잔금에 대한 약속어음 만기일인 1992.12.26에 잔금 3,684,180,000원에 대하여 다시 1993.12.26 만기의 약속어음으로 대체하고 1991.12.27∼1992.12.26기간분의 잔금지급지연에 따른 이자 상당액을 연 15%로 계산하여 1993.12.26 만기인 552,627,000원의 어음을 별도로 수령하였다. 그 후 1993.4.16 쟁점토지 매도에 따른 잔금미수령액중 1,684,180,000원을 수령하고 잔액 2,000,000,000원은 다시 1994.12.31 만기인 어음으로 대체하였으며, 1994.12.31에 1991.12.17∼1993.12.31까지의 이자 상당액 688,276,000원을 포함한 2,868,276,000원을 1995.12.31 만기인 어음으로 수령하고 1994년도 이자상당액 370,439,000원도 1995.12.31 만기인 어음으로 수령하였는 바, 1995.12.20에 이르러 청구법인은 1994.12.31 수취한 2개의 어음금액 합계액 3,238,715,000원의 대금을 지급받고 1996.6.17에 1995년도 이자상당액 408,931,000원 및 1996.1.1∼1996.6.17까지의 이자상당액 22,586,000원을 매수인으로부터 지급받았다. 처분청은 쟁점토지 양도시기를 부동산매매계약서 잔금지급약정일 (1991.12.26)보다 빠른 1991.12.24 매수자에게 이전등기한 날로 보고 매매잔금을 만기가 1992.12.26 도래하는 어음을 수취하였으므로 1992.12.26를 잔금청산일로 보았으나 청구법인은 1996.6.17 대금을 완전히 수령할때까지 원금에 이자를 가산하여 새로운 어음으로 매년 교환하여 수취하였으므로 이는 사실상 부동산양도대금 잔금지급일에 소비대차로 전환한 것으로 본 후 특수관계자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금에 해당한 것으로 보아 그 가지급금에 상당하는 차입금의 지급이자를 손금불산입하였다.

2. 판단 청구법인이 법인세법 제18조 3 제2항의 차입금 과다법인에 해당한다는 사실, 청구법인과 매수자가 법인세법 시행령 제46조 제1항 제3호 의 특수관계에 해당한다는 사실[청구법인의 대표이사와 그의 처는 1992.12.31 현재 청구법인의 주식 65.6%와 매수자(○○○주식회사)의 주식 61%를 소유하고 있음]과, 쟁점토지의 양도와 1996.6.17 대금완불시까지 기존어음을 만기가 연장된 새로운 어음으로 계속 교환 수령하여 온 사실관계에 대하여는 다툼이 없다. 청구법인의 차입금, 지급이자 및 처분청의 지급이자 손금불산입금액을 연도별로 보면 다음과 같고, (단위: 천원) 연도 청구법인 차입금 지급이자 (영업외 비용) 처분청의 지급이자 손금불산입 1992 지급이자 손금불산입 해당 없음. 1993 64,981,614 9,173,495 457,056 1994 77,820,000 10,337,798 345,954 1995 55,529,000 10,924,999 390,350 1996 77,450,000 11,297,868 56,593 쟁점토지 매수자의 1992∼1995사업연도의 대차대조표, 손익계산서 등에 의한 영업이익 등의 변동은 다음과 같다. (단위: 백만원) (주1) 자산에서 부채를 차감함. 사업년도 구분 1991 1992 1993 1994 1995 영업이익(손실) 5,549 △ 881 △1,263 △755 △157 당기순이익(손실) 4,833 △2,482 △1,464 △1,371 △1,347 자기자본(주1) 13,852 11,368 15,424 14,075 12,724 청구법인은 쟁점토지 양도에 대한 잔금으로 받은 어음을 만기가 다른 어음으로 바꾸어 수령한 것은 소비대차가 아니고 잔금채무의 연장행위에 불과하고 매수자의 누적된 경영사정 악화로 인하여 특수관계가 아니더라도 잔금채무이행시기를 연장할 수 밖에 없었다고 주장하고 있으나, 청구법인이 제시한 매수자의 재무제표에 의하여 쟁점토지 매수시점인 1991사업연도에 매수자는 5,549백만원의 영업이익이 발생하였으나 대금결제를 연기한 반면에 영업손실이 발생한 1993년도에 일부대금을 결제하였고, 잔금을 완전히 결제한 1995, 1996사업연도에도 영업손실이 발생하여 청구주장은 사실과 상이하며, 잔금지급약정일에 수령하여야 할 대금을 이자를 약정한 후 4년 6개월의 장기간 동안 수회에 걸쳐 새로운 만기의 어음으로 바꾸어 수령하였음은 비록 소비대차계약을 양 당사자간에 체결하지 아니하였다고 하여도 그 거래의 실질내용으로 볼 때 그 잔금을 특수관계자인 매수인에게 대여하였다고 볼 수 밖에 없으며, 따라서 처분청이 청구법인의 행위를 소비대차로 보고 특수관계자인 매수자에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금으로 보아 관련법령에 따라 가지급금에 상당하는 차입금의 지급이자를 손급불산입하였음은 적법하다고 판단된다.

• 라. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.