부당행위계산부인 해당 여부

심판청구번호 국심1999서 0532(2000. 7. 6) �1995.1.1∼1995.12.31사업연도 법인세 120,392,830원 및 동 농어촌특별세 6,177,640원, 1996.1.1∼1996.12.31사업연도 법인세 55,474,450원의 부과처분은, 청구외 ○○○주식회사에 대한 사업매각대금 관련인정이자 상당액 433,759,392원을 익금에서 제외하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

청구법인은 의약품 제조업을 영위하는 법인으로서, 항생제인 ○○○를 생산하던 중 사업구조조정에 따라 위 제품의 일부를 특수관계법인인 ○○○주식회사(이하 "청구외법인"이라 한다)에서 생산하기로 하고, 청구법인이 ○○○ 생산공정 7단계 중 1∼3단계의 공정을 폐지하면서, 1994.3.25 청구외법인에게 위 공정의 재고자산인 원재료 {○○○(○○○ ; ○○○)외 28개 품목} 등을 장부가액으로 매각하기로 합의하고 공급계약을 체결한 후, 1994년말까지 위 원재료 등 2,833,555,344원(이하 "쟁점채권"이라 한다) 상당의 물품을 매각하였다. 처분청은 청구법인이 특수관계에 있는 청구외법인에 대한 쟁점채권을 장기간 지연 회수한 것은 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 부당행위계산부인의 대상이 된다 하여 관련인정이자 상당액 433,759,392원(1995.1.1∼1995.12.31사업연도분 280,802,102원, 1996.1.1∼1996.12.31사업연도분 152,957,290원)을 익금산입하여 1998.8.3 청구법인에게 1995사업연도 법인세 120,392,830원 및 동 농어촌 특별세 6,177,640원, 1996사업연도 법인세 55,474,450원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1998.10.2 심사청구를 거쳐 1999.3.2 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인의 사업구조조정에 따라 청구외법인에게 ○○○ 생산공정의 원재료 등을 매각한 대금인 쟁점채권은 일시 거액으로서, 일반적 상거래와 달리 연불조건부거래라고 보아야 하며, 이러한 사업매각의 특수성을 고려하지 아니하고 일반 상품의 거래로 인한 매출채권과 단순비교하여 쟁점채권의 지연회수가 조세의 부담을 부당히 감소시켰다 하여 이 건 법인세 등을 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 청구법인의 특수관계자와의 거래에서 대금의 회수를 장기간 지연시킴으로써 실질적인 자금대여에 해당할 경우와 사업양도에 따른 미수금이라 하더라도 특수관계자에게 사업의 일부를 포괄양도후 대금을 장기간 미회수시 통상 회수할 수 있는 기간이 경과하는 시점부터 인정이자를 계산하는 것(국세청 법인 22601-1297, 1991.7.1, 법인 46012-63, 1996.1.10, 같은 뜻)이므로, 청구법인의 통상회수기간인 7∼8개월 경과한 부분에 대하여 인정이자계산하여 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구법인이 특수관계자인 청구외법인에 대한 쟁점채권을 장기간 지연회수한 것이 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 부당행위계산부인 규정의 적용 대상인지를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 법인세법 제20조 【부당행위계산의 부인】에 의하면,『정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다.』라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제46조【법인의 부당한 행위 또는 계산】제2항 제9호에서는『법 제20조에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 1호∼8호 (생략) 9호 기타 출자자등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있을 때』라고 규정하고 있다. 한편, 같은 법 기본통칙 2-16-9....20【조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되지 아니하는 경우의 예시】에서,『다음 각호의 1에 해당하는 것은 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"에 포함되지 아니하는 것으로 한다. 1호∼10호 (생략) 11호 특수관계 있는 자간의 거래에서 발생된 외상매출금등의 회수가 지연된 경우에도 사회통념 및 상관습에 비추어 부당함이 없다고 인정되는 때』라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계

(1) 청구법인은 1994.3.25 특수관계에 있는 청구외법인과 ○○○ 생산공정 중 ○○○(○○○ ; ○○○)외 28개 품목을 장부가액으로 매각하기로 합의하고 공급계약을 체결한 사실 및 1994년말까지 발생한 쟁점채권은 2,833,555,344원 {1994.3월 이전분 1,097,844원, 1994.6월 285,055,621원, 1994.8월 719,623,245원, 1994.9월 -283,410,083원(수출용 영세율 전환), 1994.10월 1,453,308,602원, 1994.11월 259,933,696원, 1994.12월 397,946,419원} 인 사실이 공급계약서, 세금계산서 등에 의하여 확인되고, 이에 대하여는 다툼이 없다.

(2) 청구외법인은 청구법인에게 1994.3월부터 1994.10.1가지 청구법인으로부터 구매한 원재료 대금 등 1,903,132,368원에 대하여, 청구법인의 생산공정인수에 따른 원재료 확보, 진행중인 소각로 건설, 차입금 증대에 따른 금융비용증가 등 자금운영상 어려움을 이유로, 위 원재료 매입대금을 1995.3.31부터 1995.9.30까지 7개월동안 분할 결제를 요청하면서 어음 7매(1995.3월말 만기 203,138,368원, 1995.4월∼8월말 각 만기 300,000,000원 5매, 1995.9월말 만기 200,000,000원)를 발행·교부한 사실이 청구외법인에서 1994.12.30 청구법인에게 협조의뢰한 문서 및 장부 등에 의하여 확인된다.

(3) 청구법인이 청구외법인으로부터 쟁점채권을 회수한 내역을 살펴보면, 청구법인이 1994.12.30 청구외법인으로부터 수취한 어음 7매 중 1995.3월말 만기어음 1매(203,138,368원)와 1995.4월말 만기어음 1매(300,000,000원)는 각각 만기일에 결제되었으나, 나머지 1995.5월∼9월 만기어음 5매(300,000,000원 4매, 200,000,000원 1매)는 각각 7개월후로 만기일을 정정하여 1995.12월∼1996.4월에 각각 결제된 사실 및 1994.12.31 현재 총 채권 2,833,555,344원 중 1,903,132,368원에 대하여는, 위에서 본 바와 같이 결제되었고, 나머지 잔액 930,416,976원과 1995사업연도 중 발생한 원재료 매출액 239,504,814원을 합한 금액 1,169,921,790원에 대하여는, 1996.6월 어음 6매(1996.9월∼1997.1월말 만기 각 200,000,000원 5매, 1997.2월 만기 169,921,790원)를 발행·교부하여 각 만기일에 결제된 사실이 수표(어음)교부기록부 및 관련장부 등에 의하여 확인된다.

(4) 처분청의 가지급금등의인정이자조정명세서 및 계산 내역에 의하면, 1995사업연도에는 1994.9월∼1995.4월을 대상으로, 1996사업연도에는 1995.5월∼1996.4월을 대상으로 하여 매월 미수채권 발생후의 누적금액에서 어음으로 결제된 금액을 차감한 잔액에 대하여, 1995.5월∼1996.12월을 부당행위부인 대상월로 하여 인정이자를 계산한 것으로 나타나고 있다.

• 라. 판단 부당행위계산부인의 규정을 둔 세법상의 기본취지는, 법인과 특수관계에 있는 자와의 사이에 진실한 거래행위가 이루어져야 하나 이것이 경제적 합리성을 무시하고 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 법인세법시행령 제46조 제2항 각호에서 규정하는 거래형태를 통하여 조세부담을 부당하게 감소시키는 것으로 보여질 때에는, 과세권자의 입장에서 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있는 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것인 바(대법원 92누114, 1992.10.13, 국심 96전2410, 1996.12.18, 같은 뜻), 청구법인이 특수관계에 있는 청구법인에 대한 쟁점채권을 지연 회수한 것이 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 볼 수 있는지에 대하여 살펴본다. 청구법인은 청구외법인의 총발행주식 중 80%(1994∼1995사업연도 600,000주 중 480,000주, 1996사업연도 1,800,000주 중 1,440,000주)를 소유하고 있는 지배주주로서, 청구외법인이 생산한 제품의 거의 유일한 수요자(1994∼1996사업연도 청구외법인의 총 매출액 중 청구법인에 대한 매출비율은 1994사업연도에는 99.08%, 1995사업연도에는 86.69%, 1996사업연도에는 99.29%임)이며, 청구법인이 ○○○ 생산공정의 원료합성에 따른 폐수문제와 시설증설의 어려움으로 위 생산공정 운영에 애로를 겪고 있던 중, 사업구조조정에 따라 청구외법인이 ○○○공장을 건설하여 위 제품을 개발·생산하게 되어 위 ○○○ 생산공정(1∼3단계) 원재료 등 재고자산을 청구외법인에 매각하고, 청구법인의 직원 30여명을 청구외법인으로 전출시켰으며, 이 과정에서 1994사업연도에 청구외법인에 대한 사업매각대금이 크게 발생하게 되었으므로, 단기간에 쟁점채권을 전액 회수하는 데는 한계가 있을 것이며, 따라서 일반상품의 거래와 달리 결제할 수 밖에 없었던 특수한 요인이 있었다고 봄이 타당할 것이다. 그리고 청구법인과 청구외법인의 부채비율 및 청구외법인의 차입금을 살펴보면, 청구법인의 부채비율은 1994사업연도에 199%, 1995사업연도에 90%, 1996사업연도에 94%이고, 청구외법인의 부채비율은 1994사업연도에 826%, 1995사업연도에 18,472%, 1996사업연도에 383%이며, 청구외법인의 차입금은 1994사업연도에 141억원, 1995사업연도에 160억원, 1996사업연도에 138억원이었고, 1996사업연도에 60억원의 유상증자가 있었음이 재무제표에 의한 감사보고서에 의하여 확인되고 있는 바, 청구외법인은 1994∼1995사업연도에 부채비율이 826%∼18,472%에 이르고 있고, 차입금이 141억원에서 160억원으로 계속 증가하여 1996사업연도에 60억원의 유상증자를 실시하여 악화일로에 있던 자금사정을 단계적으로 개선시켜 가면서, 1995.12월∼1996.4월 및 1996.9월∼1997.1월말까지 쟁점채권의 어음을 결제한 사실 등을 감안하여 볼 때, 청구법인은 청구외법인의 자금사정이 악화되었을 때에는 쟁점채권의 회수를 적게하고 자금사정이 호전됨에 따라 그 회수를 강화하는 것은 거래처의 효율적인 관리를 위한 경제적 합리성에 따른 것으로 보아야 할 것이지, 일반 기업들간의 상품거래에 대한 외상매출금의 회수사정과 단순히 산술적으로만 비교하여 청구법인의 이익을 분여하기 위하여 쟁점채권을 지연 회수한 것이라고 보기도 어렵다 할 것이다. 또한, 특수관계에 있는 자간의 거래에서 발생된 외상매출금 등의 회수가 지연된 경우에도 정상적인 사인간의 거래, 경제적 합리성 및 건전한 사회통념 내지 상관행에 비추어 부당함이 없다고 인정되는 때에는 조세부담을 부당하게 감소시키는 것으로 보지 아니하고 있다 할 것이다(대법원 89누8095, 1990.5.11, 대법원 95누3589, 1995.12.26, 국심 93서 333, 1993.9.2, 같은 뜻). 따라서 이 건의 경우 청구법인은 청구외법인에게 일반상품을 매출한 것이 아닌 청구법인의 사업구조조정에 따라 그 재고자산인 원재료 등을 매각한 점, 청구법인이 청구외법인의 생산제품의 유일한 수요자로서 그 경영상태 및 변재 능력을 감안하여 거액의 사업매각대금을 청구외법인의 자금여건에 따라 꾸준히 회수한 점 등을 종합하여 볼 때, 쟁점채권의 지연 회수가 경제적 합리성을 무시하고 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것이라고 보이지 아니하므로, 부당행위계산부인 규정을 적용하여 이 건 법인세 등을 과세한 처분은 잘못이라고 판단된다.
• 마. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.