상속개시 전 처분재산에 대한 상속세 과세가액산입의 당부

심판청구번호 국심1999서 0393(2000. 9. 4) 주 문 처분청이 1998.10.2 청구인에게 한 1993년도분 상속세 381,915,980원의 과세처분은, 서울특별시 관악구 ○○○동

○○○ 임야 5,307㎡의 양도대금 850,000,000원중 잔금 167,091,000원만을 상속세 과세가액에 산입하여 그 과세 표준과 세액을 경정하고 나머지 청구는 기각한다.

상속인 ○○○외 5인(명세 별첨, 이하 "청구인들"이라 한다)은 1993.4.3 청구외 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)의 사망으로 재산을 상속받고 상속세를 신고하지 아니하였다. 처분청은 상속세를 조사·결정함에 있어 본래의 상속재산가액에 상속개시일전 2년 이내에 처분한 서울특별시 관악구 ○○○동 ○○○ 임야 5,307㎡(이하 "쟁점임야"라 한다)의 양도대금 850,000,000원과 서울특별시 동작구 ○○○동 ○○○(이하 "쟁점아파트"라 한다)의 양도대금 313,000,000원을 구 상속세법 제7조의2 제1항의 규정에 의하여 상속세 과세가액에 산입하여 1998.8.12 청구인들에게 1993년도분 상속세 594,205,450원을 결정고지하였다. 그리고 추가로 ○○○은행 ○○○지점외 3개 금융기관 예금인출금 461,837,558원(이하 "쟁점예금인출금"이라 한다)을 구 상속세법 제7조의 2 제1항의 규정에 의하여 상속세 과세가액에 산입하여 1998.10.2 상속세 381,915,980원을 추가로 청구인들에게 결정고지 하였다. 청구인들은 1998.10.10 심사청구를 거쳐 1999.2.3 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인들 주장

(1) 쟁점 임야를 ○○○ 재개발조합에 850,000,000원에 연불조건으로 양도하기로 1989.7.14 계약을 체결하여 1991.12.23 잔금 167,091,000원을 받았으므로 사용 용도를 확인해야 할 금액은 1991.12.23 받은 167,091,000원이며 쟁점임야 처분금액 167,091,000원과 쟁점아파트 처분금액 313,000,000원은 모두 피상속인의 병원비, 생활비, 상속인 청구외 ○○○의 대학교 학비, 상속개시 당시 거주하던 아파트 취득자금으로 사용하였다. 따라서 상속개시일전 처분재산으로 상속세과세가액에 가산한 1,163,000,000원은 상속받은 사실이 없는 재산이므로 상속세 과세가액에 산입함은 부당하다.

(2) 피상속인이 상속개시전 2년이내에 ○○○은행 ○○○지점외 3개 금융기관에서 예금인출한 금액 254,519,558원(인출금액에서 예입금액을 차감한 금액)은 청구인이 상속받은 사실이 없으며, 처분청이 소명요구한 예금인출액 254,519,558원은 해당하는 기간에 예입된 금액의 합계액을 차감한 금액으로 하여야 한다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 상속세 과세가액 산입에 있어 피상속인이 처분한 부동산의 잔금수령일이 상속개시 2년내이고 계약금, 중도금 수령일이 2년전인 경우 동 처분재산가액은 계약금, 중도금, 잔금가액을 합한 금액인 것(국세청 재산 01254-2093, 1986.7.1 같은 뜻임)이므로, 처분청이 양도가액 전액을 사용 용도가 객관적으로 명백하지 아니하다 하여 상속세 과세가액에 산입한 처분은 달리 잘못이 없다.

(2) 처분청은 상속세 과세가액에 산입한 피상속인의 상속개시일전 2년이내의 예금 인출금 461,837,558원은 피상속인의 예금 인출금 중 건당 5,000,000원 이상 461,837,558원을 상속세 과세가액에 산입하였고, 같은 기간 예금 예입액 중 건당 5,000,000원 이상 207,318,000원은 인출금과 별도로 조성된 자금임을 확인하지 아니하고 이를 인출금에서 차감하지 아니하였는바, 상속세 과세가액에 산입한 예금인출금 461,837,558원에서 예입금 148,000,000원을 차감한 금액을 상속세 과세가액에 산입하여 그 과세표준과 세액을 경정함이 타당하다.

• 가. 쟁점

① 피상속인이 상속개시일전 2년 이내에 처분한 쟁점임야와 쟁점아파트의 양도대금을 상속세 과세가액에 산입한 처분의 당부와

② 피상속인이 상속개시일전 2년 이내에 인출한 쟁점예금 인출금을 상속세 과세가액에 산입한 처분의 당부에 그 다툼이 있다.

• 나. 관계법령 구 상속세법(1996.12.30 법률 제5193호로 개정되기 전의 것) 제7조의 2(상속세 과세가액 산입) 제1항에서는 "상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다."고 규정하고, 같은법 시행령 제3조(상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위) 제1항에서는 "법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 '대통령령이 정하는 경우'라 함은 다음의 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방(이하 "거래상대방"이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니한 경우

2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우

5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우"라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 살펴본다. 처분청은 피상속인이 쟁점임야 및 쟁점아파트를 상속개시일전 2년 이내에 양도하고 그 양도대금(쟁점임야 850,000,000원, 쟁점아파트 313,000,000원)의 사용처가 불분명하다고 보아 상속재산가액에 산입하였는바 먼저 쟁점임야에 대하여 살펴본다. 처분청은 쟁점임야의 소유권이전일이 1992.2.10(국세청의 전산자료인 부동산취득/양도현황참조)이고 처분한 부동산의 잔금수령일이 상속개시 2년이내이면 계약금 및 중도금수령일이 상속개시일 2년전이더라 하더라도 처분한 부동산의 전체가액 850,000,000원을 상속재산가액에 산입하는 것으로 하여 쟁점임야에 대하여 과세하였으나, 구상속세법 제7조의 2 제1항에서 "상속개시일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다"라고 규정하고 있는 바, 동 규정의 취지가 상속재산을 상속개시전에 처분하여 은익하기 용이한 재산으로 대체상속함으로서 상속세를 회피하려는 것을 방지하는데 그 목적이 있는 것임을 볼 때, 부동산 양도계약이 상속개시일 2년전에 이루어졌다고 하더라도 상속개시일전 2년이내에 수령한 부동산 양도대금은 상속세 과세가액에 산입되어야 할 것이고, 이 때 상속개시일전 2년이내에 피상속인이 양도대금을 지급 받았다는 과세요건에 대한 입증책임은 과세관청에 있다고 할 것이며, 반면 지급받은 대금의 용도에 대한 입증책임은 납세자에게 있다고 할 것으로서 납세자가 그 용도를 입증하지 못하는 한 그 금액은 상속세 과세가액에 산입되어져야 할 것이다. 이 건의 경우를 보면, 피상속인은 쟁점임야를 ○○○ 주택개량재개발조합에 850,000,000원에 양도하였다고 주장하면서 1989.7.14 체결된 매매계약서를 제시하고 있는 바, 계약서 내용중 대금지급에 관한 약정(제3조)을 보면 계약금은 제2조의 매매대금의 10%인 83,545,500원으로 하고 1차 중도금은 계약금과 동일한 매매대금의 10%로 하며 2차 내지 5차까지의 중도금은 각 일금 125,318,250원씩으로 하여 그 지급시기는 ○○○ 주택개량재개발사업 건축시설의 일반공급시기에 수납하는 계약금 및 1차, 2차, 3차 중도금으로 지급하고, 잔금 167,091,000원은 일반공급분 아파트의 분양대금 잔금수납시 현금으로 지급하는 것으로 약정하고 있으나, 중도금의 실제 지급일자는 불분명하고 잔금지급에 대하여는 피상속인이 167,091,000원을 1991.12.23 수령하였다고 청구인은 주장하고 있다. 따라서 쟁점임야 양도대금 850,000,000원중 상속개시일(1993.4.3)전 2년이내에 피상속인이 수령하였음이 확인되는 167,091,000원에 대하여는 청구인이 그 용도를 소명하지 못하는 한 상속세 과세가액에 산입하여야 할 것이므로 쟁점임야 양도금액 167,091,000원과 상속개시일전 2년이내에 양도한 사실에 다툼이 없는 쟁점아파트 양도대금 313,000,000원의 용도에 대하여 살펴본다. 청구인은 위 대금을 피상속인의 병원비 및 상속인인 ○○○의 학비, 서울특별시 서초구 ○○○동 ○○○의 취득자금으로 사용하였다고 주장하나 이를 뒷받침하는 직접적인 증빙의 제시가 없어 상속개시일전 2년 이내에 처분한 쟁점임야 양도금액 167,091,000원과 쟁점아파트의 양도대금 313,000,000원을 상속세과세가액에 산입하여야 할 것으로 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다. 처분청은 상속개시일전 2년이내에 피상속인이 인출한 예금액중 건당 5,000,000원 이상인 금액의 합계인 461,837,558원을 그 용도가 불명하다하여 이를 상속세과세가액에 산입하였고, 청구인들은 ○○○은행 ○○○지점 외 3개 금융기관으로부터의 예금인출액 254,519,558원(인출금액에서 예입금액을 차감한 금액임)은 청구인이 상속받은 사실이 없다고 주장한다. 구상속세법 제7조의 2 제1항의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입되는 상속개시일전 2년 이내에 예금계좌에서 인출한 금액은 인출액에서 입금액을 차감하여 계산하는 것이나, 입금액이 인출금과 관계없이 별도로 조성된 금액임이 확인되는 경우에는 이를 차감하지 아니하는 것(재삼46014-849, 1996.4.1 같은 뜻임)인 바, 국세청 심사결정에서 처분청이 과세한 금액중 인출금과 별도로 조성된 자금이 아닌 148,000,000원(1991.8.21 이전의 인출금 61,000천원은 예입금 120,318천원에 포함된 것으로 보았고 1991.8.24 이후 달리 조성된 자금으로 보이지 않는 예입금액 87,000천원을 합한 금액)을 제외한 313,837,558원을 상속세과세가액에 포함한 것은 구상속세법 관련규정에 의하여 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니하므로 이를 상속세과세가액에 산입한 당초처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유 있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. 【별첨】 청구인들 명세 성 명 관계 주민등록번호 주 소 상속 지분율(%)

○○○ 장남

○○○ 강남구 ○○○동 ○○○ 14.46

○○○ 처

○○○ 고양시 일산구 ○○○동 ○○○ 26.70

○○○ 차남

○○○ 은평구 ○○○동 ○○○ 14.46

○○○ 삼남

○○○ 고양시 일산구 ○○○동 ○○○ 14.46

○○○ 장녀

○○○ 서초구 ○○○동 ○○○ 14.46

○○○ 차녀

○○○ 강남구 ○○○동 ○○○ 14.46