쟁점가수금상환액을 익금산입하고 상여처분한 것이 정당한지 여부

심판청구번호 국심1999서 0176(2000. 6.27) 주 문 ○○○세무서장이 1998.8.1 청구법인에 한 1995.1.1∼1995.12.31 사업연도 법인세 413,909,730원 및 동 농어촌특별세 21,255,750원의 부과처분과 1995년 귀속 소득금액 변동통지 처분은

1. 가공원가 450,030,000원에 대하여 심사결정에 의하여 경정 한 『가공원가 450,030,000원 손금불산입 기타사외유출, 기성 고수입 483,859,350원 익금불산입 기타사외유출, 자산누락 450,030,000원 익금산입 상여』처분을 『가공원가 450,030,000 원 손금불산입 상여, 기성고수입 483,859,350원 익금불산입 유 보』처분하는 것으로 재경정하여 그 과세표준과 세액을 경정 하며,

2. 나머지 청구는 기각한다.

청구법인은 건설업을 영위하는 법인으로서 자본금 10억원을 유상증자함에 있어서 실제 주주들로부터 주금을 영수하지 아니하고, 1995.12.28 청구법인이 ○○○상호신용금고에서 10억원을 차입하여 이를 별단예금으로 예입하고 1995.12.29 증자등기를 완료한 후, 1995.12.30 10억원을 인출하여 ○○○상호신용금고 차입금을 상환하였으며, 이에 대한 회계처리는 주주들이 증자대금을 실제 납입한 것으로 하여 다음과 같이 하였다. 차 변 대 변 1995.12.30 신주청약증거금 1,000,000,000 1995.12.30 자본금 1,000,000,000 1995.12.30 주·임가수금상환 549,970,000 1995.12.30 보통예금 1,000,000,000 공사경비 45,030,000

○○○지방국세청장의 청구법인에 대한 세무조사에 따라, 처분청은 가수금상환으로 회계처리된 549,970,000원(이하 “쟁점가수금상환액”이라 한다)에 대하여는 자산누락으로 익금가산하여 각 주주임원별 근로소득인 상여로 처분하고, 공사경비로 회계처리된 450,030,000원(이하 “쟁점공사경비”라 한다)에 대하여는 가공경비라 하여 손금불산입하여 각 주주임원별 근로소득인 상여로 처분하여, 1998.8.1 청구법인에게 1995.1.1∼1995.12.31사업연도 법인세 428,405,870원 및 농어촌특별세 22,000,000원을 결정고지하고, 근로소득 인정분에 대하여는 소득금액변동통지서를 통보하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1998.9.24 심사청구를 거쳐 1999.1.8 이 건 심판청구를 제기하였다.(국세청장의 심사결정에 따라 처분청은 다음과 같이 법인소득금액을 조정하여 위 법인세를 413,909,730원, 위 농어촌특별세를 21,255,750원으로 경정결정함) 가공원가 450,030,000원 손금불산입 기타 기성고수입 483,859,000원 익금불산입 기타 자산누락 450,030,000원 익금산입 상여 자산누락 549,970,000원 익금산입 상여

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장

(1) 주주·임원에 대한 쟁점가수금상환액 549,970,000원은 정당한 기장이다. (가) 주주들의 실제 주금납입이 없었다 하더라도 주금납입대금을 주주·임원의 가수금(청구법인의 주주·임원에 대한 채무)과 상계한 것에 불과하므로 그 자체가 가공거래가 아닌 실질거래로서 쟁점가수금상환액은 정당한 기장이며, 처분청의 입장과 같이 쟁점가수금상환액이 가공부채의 상환이라면 청구법인의 장부상(가수금계정 원장) 대변에 주주·임원 단기차입금의 잔액이 동 금액만큼 추가로 잔존하여야 하는 것임에도, 처분청에서는 이러한 상대계정의 근거도 없이 전형적인 부채의 자본전입의 결과와 같은 내용을 가공의 가수금을 상환하였다 하여 자산누락으로 익금가산하고, 소득처분함은 부당하다. (나) 설령, 처분청의 입장과 같이 쟁점가수금상환액을 주주들이 주금대가를 납입하지 아니하고 증자받은 경우로 본다 하더라도, 불입자본금을 주주에게 반환하는 것은 업무와 관련없는 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하는 것이고, 증자금액이 법인에게 입금되지 않는 경우 실제 입금된 날까지 인정이자를 계산하는 것이므로, 본 건의 경우는 단순히 인정이자를 계산하여 이를 익금가산(상여처분)할 성격이지 처분청과 같이 주금(쟁점가수금상환액 549,970,000) 그 자체를 익금가산, 상여처분할 것은 아니다. (다) 설령, 쟁점가수금상환액을 자산누락으로 보아 익금가산하여 상여처분한다고 하더라도 청구법인이 쟁점가수금상환액 해당분을 비용처리한 바 없으므로 청구법인의 소득금액에는 영향이 없는 다음과 같은 세무처리가 정당한 처분이다. 자산누락 547,970,000원 익금가산 상여, 자산누락 547,970,000원 손금가산 유보

(2) 쟁점공사경비 450,030,000원은 단순히 계산상의 가공원가로서 그 자금이 사외유출되지 아니하였고, 동 가공원가 상당액은 주식 증자대금으로서 청구법인이 회수하여야 할 금액이므로 동 자금이 회수될 때까지 각 주주에 대한 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하여야 하는 것이고, 국세청장의 심사결정에 따라 공사원가부인(가공원가)에 따른 기성고수입금액(기성고과 대계상액) 483,859,000원을 인정하여 익금불산입하고, 다시 이를 자산누락으로 익금가산하는 것은 당해연도중 청구법인의 소득에는 영향이 없음에도 익금을 중복하여 계산하는 것이므로 부당하며 다음과 같이 재계산되어야 한다. (*) 쟁점공사원가에 대한 당초처분 및 심사결정, 청구주장내용 ⁚당초처분: 가공원가 450,030,000원 손금불산입 상여 ⁚심사결정: 가공원가 450,030,000원 기성고수입 483,859,000원 자산누락 450,030,000원 손금불산입 기타 익금불산입 기타 익금산입 상여 ⁚청구주장: 가공원가 450,030,000원 인정이자 456,000원 기성고수입 483,859,000원 손금불산입 유보 익금산입 상여 익금불산입 유보

• 나. 국세청장 의견

(1) 청구법인은 장부상 가공가수금상환액의 상대계정에 관계없이 실질적으로 쟁점가수금상환액을 주주임원인 ○○○외 3인의 통장계좌에 입금하여 사외유출시킨 사실이 확인되므로 자산누락으로 익금산입하고 근로소득인 상여로 본 것은 정당하다.

(2) 청구법인은 현금 450,030,000원을 주주임원인 ○○○외 3인에게 인출할 목적으로 가공원가인 쟁점공사경비로 계상하고 사외유출한 사실이 확인되므로 자산누락으로 익금산입하고 근로소득인 상여로 봄이 타당하며, 청구법인이 제출한 소득금액 조정명세서에 의하여 건설공사의 기성고 수입금액계산시 가공원가인 쟁점공사경비가 원가에 포함되어 있는 것으로 보여지므로, 이에 의하여 실질적으로 발생하지 않았음에도 수입금액으로 계상한 건설공사의 기성고 수입금액을 재계산하여 익금불산입 기타처분하고, 가공원가 450,030,000원은 손금불산입하며 대응하는 건설공사의 기성고수입금액 또한 가공으로 소득이 사외유출되거나 유보된 사실이 없으므로 기타처분하여 경정함이 타당하다.

• 가. 쟁 점

(1) 쟁점가수금상환액을 가공가수금의 상환으로 보아 익금산입하고 상여처분한 것이 정당한지 여부와

(2) 쟁점공사경비에 대한 소득금액계산과 소득처분내용이 정당한지 여부를 가리는데 있다.

• 나. 관련법령 구 법인세법 제9조 제1항 에서 『내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.』고 규정하고, 제2항에서는 『제1항에서 “익금”이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다.』고 규정하고 있으며, 제3항에서 『제1항에서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급·잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다.』고 규정하고 있다. 또한 같은법 제32조 제2항에서 『납세지관할세무서장은 제26조의 규정에 의한 신고를 한 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 신고내용에 오류 또는 탈루가 있을 때(이하생략)』로 규정하고, 같은조 제5항에서는 『제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여·배당·기타 사외유출·사내유보등 대통령령이 정하는 바에 의하여 처분한다.』고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 쟁점(1)에 대하여 살펴본다. (가) 쟁점가수금상환액이 주주임원의 정당한 가수금에 대한 상환으로 볼 수 있는지에 대하여 살펴본다. 청구법인은 정당한 주주임원에 대한 가수금이 존재하고 있었다고 주장하면서 1995연도 청구법인의 가수금원장 내역을 제시하고 있으나, 동 증빙으로는 주주임원별로 구체적인 가수내역이 확인되지 아니하고, 처분청이 징취한 청구법인의 재경이사 ○○○의 확인서에 의하면 쟁점가수금상환액이 가공부채의 상환임을 인정하고 있으므로 쟁점가수금상환액이 청구법인이 주주임원에게 상환하여야 할 정당한 부채라는 청구법인의 주장은 이를 받아 들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 가공부채상환액인 쟁점가수금상환액을 주주임원에 대한 가지급금으로 볼 수 있는지에 대하여 살펴본다. 쟁점가수금상환액은 청구법인이 자본금을 유상증자함에 있어서 주주들로부터 증자대금을 납입받지 아니하고 외부자금을 차입하여 증자한 다음 이를 즉시 인출하여 차입금을 반제하고 동 금액을 법인의 차입금을 변제한 것으로 변칙기장한 것으로서, 위에서 살펴본 바와 같이 쟁점가수금상환액을 가공가수금을 상환한 것으로 인정되고, 동 가공부채상환액을 가지급금으로 보기 위하여는 청구법인이 동 금액을 지급받은 주주임원으로부터 회수할 가능성이 명백히 입증되어야 할 것이나, 청구법인이 이를 가지급금으로 기장하지 아니하고 가공부채를 설정하여 사외유출한 점등에 비추어 볼 때, 동 금액을 회수할 목적으로 가지급한 것으로 보여지지 아니하며, 동 금액에 대한 회수가능성이 달리 객관적으로 입증되지 아니하므로 쟁점가수금상환액에 대한 인정이자만을 계산하여 익금산입하여야 한다는 청구주장은 인정하기 어려우며, 가공부채상환액인 쟁점가수금상환액을 익금산입하고 귀속주체별로 각 주주임원에 대하여 상여처분한 것은 정당한 것으로 판단된다. (다) 쟁점가수금상환액을 비용처리한 바 없으므로 이를 다시 손금으로 반영하여 청구법인의 소득금액 계산이 중복되지 않도록 하여야 한다는 청구주장에 대하여 살펴본다. 청구법인은 쟁점가수금이 부채에 계상되어 청구법인의 회계처리상 소득금액계산에는 전혀 반영되지 아니한 것이므로 동 금액 상당액을 손금산입하여야 한다는 주장이나, 위에서 본 바와 같이 쟁점가수금은 가공가수금으로서 가공계상된 가수금은 소득금액계산에 있어서 수입의 누락 또는 가공비용을 계상한 것에 해당하는 바, 쟁점가수금상당액을 이미 과세소득에 산입하였어야 하나 청구법인이 이를 부채계정으로 위장하여 계상한 것이므로, 이에 대응하는 상대계정을 발견하지 못하였을 뿐 결과적으로는 청구법인의 순자산을 감소시킨 것에 해당하므로 동 금액을 익금산입하여 청구법인의 소득금액을 경정하는 것이고, 동 금액이 사외유출되어 주주임원에게 귀속된 사실이 확인되므로 주주임원에 대한 상여로 처분한 당초처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(2) 쟁점(2)에 대하여 살펴본다. (가) 쟁점공사경비를 가지급금으로 보아 인정이자만을 익금가산하여 소득처분하여야 한다는 청구주장이 타당한지에 대하여 살펴본다. 위의 사실관계에서 살펴본 바와 같이 쟁점공사경비가 가공경비인 사실에 대하여는 다툼이 없고, 청구법인이 이를 가지급금으로 기장하지 아니하고 공사경비로 하여 사외유출한 점등에 비추어 볼 때, 쟁점공사경비를 회수할 목적으로 주주임원에게 가지급한 것으로 보여지지 아니하며, 회수가능성이 달리 객관적으로 입증되지 아니하므로 동 금액에 대한 인정이자만을 계산하여 익금산입하여야 한다는 청구주장은 인정하기 어렵다 하겠다. (나) 쟁점공사경비에 대한 소득금액의 계산이 정당한지에 대하여 살펴본다 처분청은 당초, 가공경비인 쟁점공사경비에 대하여 청구법인의 소득금액계산시 동 금액을 손금불산입하고 주주임원에 대한 상여로 처분하였으나, 국세청장은 심사결정에서, 청구법인의 건설공사의 기성고 수입금액계산시 가공원가인 쟁점공사경비가 원가에 포함된 사실을 인정하고 있고, 이에 따라 처분청에서는 실질적으로 발생하지 않았음에도 수입금액으로 계상한 건설공사의 기성고 수입금액을 재계산하여 당해연도중 과대계상된 기성고수입금액을 483,859,000원으로 인정하고 있으므로, 가공원가인 쟁점공사경비는 청구법인의 소득금액계산시 손금불산입하여 주주임원별로 상여처분하고, 사외유출되지 아니한 당해연도의 기성고수입 과대계상분에 대하여는 익금불산입하여 유보(+)로 처분한 후, 건설공사의 진행에 따라 청구법인이 실제보다 과소계상하는 기성고수입액과의 차액 해당분에 대하여는 해당연도별로 익금산입하여 유보(△)로 처분하여야 타당할 것이나, 처분청이 이 건 경정결정을 함에 있어 가공원가 해당분을 다시 손금불산입함으로써 청구법인의 당해연도 소득금액계산상 쟁점공사경비 해당분이 중복계산되었으므로 주문과 같이 경정결정함이 타당한 것으로 판단된다.

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.