소유권이전 가등기에서 본등기로 이행되지 않았고 일부는 가등기말소 사실이 확인되어 상속재산에 가산한 것은 정당함
소유권이전 가등기에서 본등기로 이행되지 않았고 일부는 가등기말소 사실이 확인되어 상속재산에 가산한 것은 정당함
심판청구번호 국심1999부 0062(1999. 5. 7) 청구인의 모(母)인 청구외 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)의 사망으로 1997.4.1 상속이 개시됨에 따라 1997.9.30 상속재산가액을 2,354,185,413원, 과세표준을 1,477,175,662원으로 하여 상속세 387,783,230원을 자진신고한 사실이 있다. 처분청은 ○○○지방국세청의 고액상속세 조사결과 통보자료에 의하여 ○○○도 ○○○군○○○면 ○○○리 ○○○외 3필지 답 1,858㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)는 상속개시일 현재 피상속인 명의로 되어 있는 사실을 근거로 상속재산에 포함하였고, ○○○개발(주)발행 비상장주식(이하 "쟁점주식"이라 한다) 평가는 ○○○건설(주)의 토지·건물이 총자산가액의 50%를 초과하므로 순자산가치만으로 평가하고, 피상속인의 ○○○개발(주)에 대한 채권 2,554백만원(이하 "쟁점채권"이라 한다)을 상속재산에 가산하는 등 상속재산가액을 5,154,851,272원으로 하여 1998.7.21 97년도분 상속세 1,726,096,130원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.9.19 심사청구를 거쳐 1998.12.23 심판청구를 제기하였다.
(1) 처분청이 상속재산으로 본 쟁점토지(평가액: 57백만원)는 1988.5.6 매매예약에 의하여 1988.5.9 소유권이전 청구권가등기가 되었으므로 상속재산에서 제외하여야 한다.
(2) 상속재산 중 쟁점주식 52,150주에 대한 평가시 위 법인의 수익력을 감안하지 아니하고 순자산가치만으로 평가한 것은 부당하며, 설사 평가차액을 상속재산에 가산하는 것이 타당하다고 하더라도 납세자에게 비상장주식에 대한 정확한 평가를 요구하는 것은 보충적 평가방법의 난해성으로 무리이니 평가차액에 대한 신고불성실가산세는 취소되어야 한다.
(3) 쟁점채권 2,554백만원은 실제로는 재일교포 ○○○가 ○○○개발(주)에 투자한 금액이나 편의상 주주차입금으로 회계처리한 것이므로 상속재산에서 제외되어야 하고 설사 피상속인이 위 법인에 대여한 것이라 하더라도 위 ○○○에게 차입하여 위 법인에 대여한 것이므로 부채로 공제하여야 한다.
(1) 쟁점토지가 1988.5.9 매매예약에 의한 가등기가 되어 있으나 상속개시일 현재 피상속인 명의 재산이므로 상속재산에 가산한 처분은 정당하다.
(2) 쟁점주식 52,150주의 평가시 위 법인의 토지·건물가액이 총자산가액의 50퍼센트를 초과하고 있어 상속세법및 증여세법 제63조 및 같은법시행령 제54조 제2항에 의하여 순자산가치만으로 평가한 것은 정당하고, 비상장주식의 평가차액은 청구인이 과소신고한 것에 대한 것이므로 신고불성실가산세는 정당하다.
(3) ○○○지방법원 제97가합 12532호 대여금 청구사건 쟁송서류중 차용증서를 검토한 바 채권자 ○○○가 피상속인에게 대여한 1,490백만원을 2년여동안(1988.3∼1990.6) 11회에 걸쳐 대여하고 개별적인 영수증없이 1995.10에 작성한 차용증서로 소송을 제기한 점, 그 차용증서에 자필서명이 없고 단순히 법인대표이사 인감만 날인되어 있는 점, 변제에 대한 책임도 1차적으로 법인이고 2차로 피상속인으로 되어 있는 점, 소장의 내용 중 채권자 ○○○는 1997.12까지 거의 10년간 이자를 한번도 받지 못했다고 주장한 점등으로 미루어 볼 때 피상속인이 ○○○에게 1,490백만원의 채무가 있다는 청구주장은 신빙성이 없고, ○○○개발(주)의 장부 및 관할세무서에 신고한 법인세 과세표준신고서 부속명세서에 기장된 피상속인에 대한 채무 2,554백만원을 피상속인이 위 법인으로부터 받아야할 채권으로 보아 상속재산에 가산한 처분은 정당하다.
(1) 상속개시 당시 가등기가 설정된 쟁점토지를 상속재산에서 제외할 수 있는 것인지 여부
(2) 쟁점주식 평가시 순자산가치만으로 평가한 것이 적법한 것인지 여부와 평가차액에 대한 신고불성실가산세 부과가 적법한 것인지 여부
(3) 쟁점채권 2,544백만원을 상속재산에서 제외할 수 있는 것인지 여부
1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 자의 사망의 경우에는 거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다)
2. (생략)"이라고 규정하고 있다. (2) 상속세및증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】제1항 제1호 (다)목에 의하면, "나목 외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다."라고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제54조【비상장주식의 평가】제1항에는 "법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 "비상장주식"이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당{}가액 = {당해{}법인의{}순자산가액 } over { 발행주식총수} (이하{}이 조에서{}"순자산가치"라{}한다) + {1주당{}최근{}3년간의{}순손익액의{}가중평균액 } over {금융시장에서{}형성되는{}평균이자율을{}참작하여{}총리령이{}정하는{}율} ÷ 2 부동산소재지 지목 면적 (㎡) 피상속인 취득일 가등기일 가등기권자
○○○리 ○○○ 답 964 88.4.23 88.5.9
○○○
○○○리 ○○○ 답 63 88.5. 9 88.5.9
○○○
○○○리 ○○○ 답 261 88.4.23 88.5.9
○○○
○○○리 ○○○ 답 570 88.5. 9 88.5.9
○○○ (96.9.3 가등기 말소) 계 1,858 위에서 나타나는 바와같이 위 토지를 피상속인이 취득한 직후인 1988.5.9 가등기가 설정된 사실은 나타나고 있는데 이 건 상속개시일(1997.4.1) 현재까지 가등기에 의한 본등기이행 사실이 없으며 ○○○리 ○○○ 소재 답 570㎡는 1996.9.3 가등기말소사실 확인되고 있고 가등기권자인 ○○○(피상속인의 이종조카)가 실지소유자로서 위 부동산에 대하여 권리를 행사한 사실은 발견되지 아니하고 있다. 위와같이 위 부동산이 상속개시일 현재까지 매매예약에 의한 소유권이전가등기에서 본등기로 이행되지 아니하였고 일부 부동산은 가등기말소 사실이 확인되는 점 등으로 보아 처분청이 위 쟁점토지를 상속개시일 현재의 피상속인의 소유부동산으로 보아 상속재산에 가산한 처분은 타당한 것으로 판단된다.
(2) 상속재산 중 쟁점주식 52,150주에 대한 평가시 위 법인의 수익력을 감안하지 아니하고 순자산가치만으로 평가한 것은 부당하다는 청구주장에 대하여 살펴본다. 위 상속세및증여세법의 관련 규정에서 보는 바와같이 1997.1.1 이후 상속 또는 증여되는 비상장주식에 대한 평가시 법인의 자산총액중 토지, 건물, 지상권 및 부동산을 취득할 수 있는 권리와 특정시설물을 이용할 수 있는 권리의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인의 주식 또는 출자지분은 순자산가치에 의하여 평가한다고 규정되어 있음을 알 수 있고, 위 법인의 자산총액 중 토지, 건물, 지상권 및 부동산을 취득할 수 있는 권리와 특정시설물을 이용할 수 있는 권리의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상이라는 것에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없음을 알 수 있다. 따라서, 처분청이 1997.4.1 상속이 개시된 이 건 상속세를 과세하면서 위 주식을 순자산가치에 의하여 평가한 것은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 다음으로 위 주식의 신고시와 결정시의 평가차액에 따라 발생한 과세표준 미달금액에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 처분이 적법한 것인지 여부를 살펴본다. 1997.1.1 이후 상속분부터 적용되는 위 상속세및증여세법 제78조 제1항 가산세 관련규정을 보면 신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가차액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달하는 금액에 대하여는 신고불성실가산세를 부과하지 않도록 규정하고 있고 같은법 시행령 제80조에 의하면 시가로 평가한 금액과 상속세및증여세법에서 정한 평가방법(보충적 평가)에 의하여 평가한 금액간에 평가차이가 발생한 경우에 한하여 신고불성실가산세 적용을 배제하도록 규정하고 있음을 알 수 있다. 본 건의 경우는 상속개시일이 1997.4.1이고 상속세및증여세법에서 정한 평가방법(보충적 평가방법) 자체의 산정오류에 의하여 평가차액이 발생한 경우로서 시가와 법에서 정한 평가액간의 평가차액 발생이 아니므로 신고불성실가산세 적용배제의 범위에 해당하지 아니하는 것으로 판단된다. 따라서, 청구인이 쟁점주식을 순자산가치와 순이익액의 평균가액으로 평가하여 신고한데 대하여 처분청이 순자산가치에 의하여 결정하면서 미달 신고된 과세표준에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 처분은 적법한 것으로 판단된다.
(3) 피상속인의 ○○○개발(주)에 대한 쟁점채권 약2,554백만원은 실제로는 재일교포 ○○○가 ○○○개발(주)에 투자한 금액이나 편의상 주주차입금으로 회계 처리한 것이므로 상속재산에서 제외되어야 하고, 위 ○○○에게 차입한 1,490백만원과 이에 대한 이자액 3,087백만원 계 4,577백만원을 피상속인이 부담하여야 할 부채로 보아 공제하여야 한다는 청구주장에 대하여 살펴본다. 처분청 조사내용을 보면 ○○○개발(주)의 1996년, 1997년 결산장부에 대표이사 ○○○(피상속인)에 대한 채무가 2,554,431,207원으로 기재되어 있음이 확인되고 있어 상속개시당시 피상속인의 ○○○개발(주)에 대한 채권 약 2,554백만원이 존재하고 있는 사실을 입증하고 있는바, 청구인이 주장하는 바와같이 피상속인의 ○○○에 대한 채무 4,577백만원이 존재하는 것인지 여부를 보면 ○○○지방법원 제97가합 12532호 대여금 청구사건 쟁송서류 중 차용증서를 검토한 바 채권자 ○○○가 피상속인에게 대여한 1,490백만원을 2년여동안(1988.3∼1990.6) 11회에 걸쳐 대여하고 개별적인 영수증없이 1995.10월에 작성한 차용증서로 소송을 제기한 점, 그 차용증서에 자필서명이 없고 단순히 법인대표이사 인감만 날인되어 있는 점, 변제에 대한 책임도 1차적으로 법인이고 2차로 피상속인으로 되어 있는 점, 소장의 내용중 채권자 ○○○는 1997.12월까지 거의 10년간 이자를 한번도 받지 못했다고 주장한 점등으로 미루어 볼 때 피상속인이 ○○○에게 1,490백만원의 채무가 있다는 청구주장을 인정하기 어려운 것으로 판단되며 ○○○(재일교포)가 피상속인에게 1,490백만원을 대여한 사실을 입증할 만한 외환반입신고서 등 금융자료도 제시하지 못하고 있다. 위에서 보는 바와같이 ○○○개발(주)의 결산장부에 피상속인에게 차입한 금액이 2,554백만원으로 기재되어 있는 반면에 ○○○(원고)와 ○○○개발(주)·청구인(피고인)간에 위 대여금 1,490백만원에 대하여 소송계류중에 있어 판결이 확정되지 아니한 점 및 청구인이 제시하는 차용증서에 의하면 채무자가 ○○○개발(주) 대표이사(○○○)의 개인채무로 보기는 어려운 점들을 종합하여 볼 때 처분청이 피상속인이 ○○○개발(주)에 2,554,431,270원의 쟁점채권이 있는 것으로 보아 이를 상속재산에 포함하여 과세한 처분은 적법한 것으로 판단된다.
- 라. 결론 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.라고 규정하고 있으며, 제2항에 의하면 "비상장주식이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 순자산 가치에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1∼2. (생략)
3. 당해 법인의 자산총액 중 법 제61조 제1항 및 동조 제5항에 규정된 재산의 가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인의 주식 또는 출자지분"이라고 규정하고 있다. 또한, 상속세및증여세법 제78조 【가산세 등】제1항에서는 "세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조에 규정된 신고기한이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산한 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니한다"라고 규정하고 그 제2항에서는 "세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 경우를 말한다)에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 납부하여야 할 세액에 미달한 금액을 제외한다)을 산출세액에 가산한다."라고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제80조【가산세 등】제1항에서는 "법 제78조 제1항 및 제2항에서 '대통령령이 정하는 평가가액의 차이'라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 평가방법의 차이에 의하여 과세표준에 미달한 가액을 말한다.
1. 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우
2. 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우"라고 규정하고 있다. (3) 상속세및증여세법 제7조 【상속재산의 범위】제1항에는 "제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다."라고 규정하고 있고, 같은법 제14조【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등】제1항에는 "거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.
3. 채무(상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)"라고 규정하고 있다.
(1) 쟁점토지는 1988.5.6 매매예약에 의하여 1988.5.9 소유권이전 청구권가등기가 되었으므로 상속재산에서 제외하여야 한다는 청구주장에 대하여 살펴본다. 위 토지의 등기부상 소유권이전 내역을 보면 다음과 같다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.