특수관계자와 거래에서 합리적인 사유가 있다면 부당행위계산을 부인은 할 수 없는 것임
특수관계자와 거래에서 합리적인 사유가 있다면 부당행위계산을 부인은 할 수 없는 것임
심판청구번호 국심1999구 0736(1999.12.31) �1,207,834,100원과 1996년 제2기분 부가가치세 293,562,920원의 과세처분은 청구법인이 1996.12.31 특수관계 에 있는 ○○○섬유공업(주)에게 판매한 재고자산중 생지 29,377,953야드의 시가를 15,557,201,665원으로 하여 그 과세표 준과 세액을 경정한다.
2. 나머지 청구는 기각한다.
청구법인은 1996사업연도 법인세 과세표준 및 세액신고와 1996년 제2기분 부가가치세 신고시 청구법인과 특수관계에 있는 ○○○섬유공업주식회사(이하 "청구외법인"이라 한다)에게 1996.12.31 원사 등 재고자산을 장부가액 34,861,797,607원(이하 "쟁점재고자산"이라 한다)을 27,632,259,975원에 판매한 것으로 신고하였는바, 처분청은 쟁점재고자산의 판매가 부당행위계산의 부인대상이 되는 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 저가판매에 해당되는 것으로 보아 재고자산의 처분상황 및 품질상태 등을 고려하여 아래와 같이 시가를 30,297,309,839원으로 산정하고 저가판매한 차액 2,665,049,864원(30,297,309,839원 - 27,632,259,975원)에 대하여 부당행위계산부인하고 익금산입하여 1998.10.1 청구법인에게 1996사업연도 법인세 1,207,834,100원과 1996년 제2기분 부가가치세 293,562,920원을 결정고지하였다. (단위: 원, 야드) 품목 수량 장부가액 회사계산 세무계산 차액(②-①) 처분금액① 구분(% 주1,2) 수량 시가산정② 제품 3,416,078 3,412,086,308 2,499,252,730 89.977 3,406,326 3,070,092,897 576,701,255 9,768,480 60.00 9,752 5,861,088 3,421,854,788 계 3,416,078 3,075,953,985 생지 29,377,953 15,542,953,491 15,557,201,665 89.977 22,963,003 13,985,083,281 1,033,095,450 4,342,023,057 60.00 6,414,950 2,605,213,834 19,884,976,548 계 29,377,953 16,590,297,115 재공품 13,873,352 8,304,568,719 6,865,329,165 89.977 13,873,352 7,472,201,796 606,872,631 원사 1,724,134 2,455,044,147 2,710,476,415 시가 1,247,249 2,193,480,841 448,380,528 795,353,405 121.377 476,885 965,376,102 3,250,397,552 계 1,724,134 3,158,856,943 합계 48,391,517 34,861,797,607 276,632,259,975 48,391,517 30,297,309,839 2,665,049,864 주1) 89.977은 청구법인의 매출총이익율(-10.023%)임
2. 60.00은 92∼93년 생산분에 적용한 할인된 후의 율(%)임
3. 121.277은 원사중 일부제품의 매출총이익율(%)임. 청구법인은 이에 불복하여 1998.11.27 심사청구를 거쳐 1999.4.2 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
(1) 쟁점재고자산 처분당시에 부득이하고 특별한 상황이 있었는지에 대하여 보면, 처분청이 수주일동안 청구법인에 출장하여 1995-1996사업연도 특별조사를 한 결과 당해업체의 매출총이익률이 -10%였음을 확인한 바와 같이 청구법인의 설비확장, 생산의 누적, 단가의 하락 등 특별한 경영애로가 있었고 어음차입금의 만기상환일이 도래하여 쟁점재고자산을 일시에 일괄양도하고 손실최소화를 위하여 제직에서 임직으로 경영전환을 하는 등 자구노력이 불가피한 특별한 상황이었다. 국세청장의 편견과 달리 청구외법인은 1997, 1998 사업연도로 갈수록 모든 수익지표가 하락되었으며, 쟁점재고자산이 처분된 후인 1997.4-1998.3 사업연도의 매출총이익율은 0.35%로 직전년도의 3.24%보다 10분의 1로 급격히 낮아졌음은 쟁점재고자산의 양도가 저가양도가 아님을 말해 주는 것이고,
○○○회장 개인 사재인 ○○○(주) 주식 628천주, 시가 270억원을 청구법인에게 증여한 것은 청구법인과 청구외법인, ○○○(주)등이 상호 지급보증된 상태에서 ○○○(주)의 비상장계열사인 청구법인의 거액손실이 공시되면 상장된 ○○○(주) 주주와 이해관계자의 주가하락에 대한 우려와 자금조달의 어려움을 해소하고 경영을 안정시키기 위한 회사의 구제를 위한 사재 출연이었다. 매출총손실 123억원중 재고자산처분손실은 72억원이었으나 주식을 증여한 결과 쟁점처분손실을 보전하고도 200억원이 남는 바, 270억원을 증여함은 회사를 구하기 위한 조치(주식의 현금화는 경영문제와 연계되어 주식상태로 증여하였고 현금화시 주식보유비율이 50%미만이 됨)였고, 처분청이 수주일동안 청구법인에 대하여 조사하고서도 과세한 부분은 재고자산처분손실부인(1996사업연도에 조사적출액 3,169,427천원중 부당행위부인액이 2,665,049천원으로 적출액의 대부분임)이었음에도 다른 거액의 가공경비를 과다계상한 것처럼 국세청장이 주장함은 부당하다.
(2) 쟁점재고자산 처분시 시가산정이 정당한지에 대하여 보면, 쟁점재고자산 양도는 재고누적, 단가하락, 자금악화로 인한 부도를 막기 위한 일시일괄양도의 방법이 불가피한 상황에서 1996.12.20 공개로 구매자를 모집하여 1996.12.26 요구조건을 수락한 양수법인에게 시중시세를 감안하여 300억원에 계약하였다. 국세청장의 시가산정 관점은 청구법인이 종전과 같은 경영방법을 계속 영위한다는 전제로 판매시점 및 기간, 현금흐름의 크기와는 상관없이 일괄양도가 아닌 계속적으로 구매자가 원하는 만큼 판매하는 경우로 시가산정하였는지는 몰라도 불가피하게 1996.12.31 재고자산을 판매하여 부도를 막아야하는 입장에서는 최대요건의 현금크기(장부가격의 80% 현금가격)를 제시하는 자에게 일괄양도하여야 하는 입장을 간과한 것이다. 처분청은 저가양도의 근거로 청구외 법인의 더 많은 이익발생을 제시하고 있으나 오히려 청구외법인은 매출이익율이 급감하였다. 청구법인이 쟁점재고자산수량을 생지검사기록표, 생지재고일보, 생지수불부에 의하여 계속기록법과 실지재고조사법으로 정상품(A, B급) 하급품으로 구분해 관리하여 왔음에도 처분청은 청구법인의 등급별 총수량은 인정하면서 재고자산단가결정방법인 선입선출법을 인용하여 시가산정시 적용함은 회계학적 법적 근거가 없는 위법한 방법으로 처분청 시가평가는 부당하다. 청구법인의 매출손실율이 -10%임에도 처분청이 재공품 및 제품은 장부가의 90%, 원사는 97%로 시가 산정하였으나 시가형성자체가 불가능하였고, 생지는 시가로 볼 수 있는 제3자가격(주식회사 ○○○상사는 대구·경북지역 섬유산업발전을 위하여 설립한 회사로 동일한 정상제품의 거래가 존재함)이 있음에도 무시하였으며 일부는 40%할인율을 적용(1992∼1993년 생산재고에 대하여 40% 적용한 바, 1994∼1995생산분은 30%, 1996생산분은 20%의 적용해야 함)하고 객관적으로 장부에 의하여 과세하지 아니하여 근거과세 및 실질과세에 위배된다.
- 나. 국세청장 의견
(1) 지역내 유사규모 동일업종을 경영하는 (주)○○○은 19.8%, (주)○○○은 16.4%로 유독청구법인만 매출총이익율이 -10%로 정상경영을 했다고 보기 어렵고, 청구법인은 1996.12월말로 중소기업유예기간이 종료되고 대출규제가 강화되어 수출금융을 원활히 이용할 수 없는 상황이 되자 수출창구를 계열사인 청구외법인으로 변경하기로 기중에 이미 결정된 상태였고, 그룹 수출주력기업을 청구외법인으로 변경하여 계속 이익을 내어야 금융업무가 원활화 되므로 저가판매를 하여야 청구외법인이 많은 이익을 얻을 수 있는 상황임을 알 수 있다.
○○○그룹 총수인 ○○○회장이 상장계열사인 ○○○(주)의 주식 628,000주(1996.12.27 폐장종가 43천원) 시가 27,004백만원 상당을 장남, 차남등 자녀가 주식을 100% 소유하고 있는 청구법인에게 1996.12.28 증여함은 주식증여에 의한 부의 세습, 증여세회피, 주식수증에 따른 거액의 법인세 부담을 회피하기 위하여 손실을 과다계상한 것으로 보여지고, 수증한 주식을 현금화하여 실질적인 재무구조개선을 할 수 있었음에도 쟁점재고자산을 시가보다 저가로 판매함은 부득이한 상황이 아니다.
(2) 통상 시장경제하에서 가격의 결정은 쌍방간의 합의에 의한 방법에 의하여 결정되는 것으로 대량 누적재고의 경우, 먼저 재고자산의 품질 상태 등 상품의 품질을 정확하게 조사하여 상태를 분류, 가격을 달리 결정하여야 함에도 쟁점재고자산의 종류별, 품질등급별, 시중가격의 내용 등 구체적인 내용과 가격결정내용없이 1996.6.15 영업부가 작성한 원가조견표상 단가에 제품 및 상태의 구별없이 일률적으로 70%를 적용하였음이 조사되었고, 쟁점재고자산 매매계약서에 재고자산의 시중단가는 시중가격을 감안, 합의하여 정한다고 되어 있음에도 잠정합의한 300억원외에는 매출가격 산정내역이 없다. 처분청은 동일거래대상, 동일유형, 동일조건의 시가가 확인되는 원사(일부품목은 당해연도 매출총이익율)는 거래실례에 의한 시가로 결정하고 생지 및 제품에 대하여 유사규모의 동일업종법인인 청구외 (주)○○○, (주)○○○, ○○○무역(주)에 시가조회한 바 동일제품이 없으며, 청구법인은 (주)○○○상사의 거래단가를 시가로 보아야 한다고 주장하고 있으나 (주)○○○상사는 주로 직물관련업체들이 경기불황때 거래하지 못하는 장기재고를 담보용으로 보관후 수출하는 업체로 청구법인의 거래와 단순비교함은 제품의 성질, 규격, 생산년도 등 모든 면에서 불합리한 것으로 판단되므로 통상이익률 가산방법(매출이익율 적용)으로 시가를 결정하되, 유사규모 업종법인의 매출총이익율을 적용하기에는 업체별 영업상황이 상이하므로 1996사업연도 재고자산매출을 제외한 매출총이익율(-10.23%)를 적용하고 장기재고분에 대하여는 가치저하를 인정하여 1992-1993년 생산재고분은 할인율(40%)을 적용한 후 시가산정하여 과세한 처분은 정당하다.
가.쟁점 쟁점재고자산의 양도를 부당행위계산부인하여 과세한 처분이 정당한지에 그 다툼이 있다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가
2. 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
3. 부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
4. 폐업하는 경우의 재고재화에 대하여는 시가"라고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제50조(시가의 기준) 제1항에서 "법 제13조 제1항 각호에 규정하는 시가는 사업자와 특수관계 있는 자(소득세법 시행령 제98조 제1항 각호 또는 법인세법 시행령 제46조 제1항 각호에 규정된 자를 말한다. 이하 같다)외의 자와의 정상적인 거래에 있어서 형성되는 가격으로 한다."라고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제52조(부당행위 및 에누리 등의 범위) 제1항에서 "법 제13조 제1항 제3호에 규정하는 부당하게 낮은 대가는 사업자가 그와 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 재화와 용역의 공급가액에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 시가보다 현저하게 낮은 대가로 한다"라고 규정하고 있다.
(1) 제품을 생산원가에도 못미치는 가격으로 특수관계에 있는 거래처에 판매하였더라도 그와같은 거래에 합리적인 사유가 있다면 부당행위계산부인을 할 수 없는 바, 청구법인이 장부가액의 약 20% 할인된 가격으로 특수관계 있는 청구외법인에 쟁점재고자산을 판매할 수 밖에 없었던 합리적인 사유가 있었는지에 대하여 살펴본다. 청구외 법인이 다음과 같이 설비확장, 과잉생산으로 인한 재고누적 등으로 1997년 제직에서 임직(임가공)으로 경영방법을 전환한 사실과, (단위: 천원) 구분 1994.12.31 1995.12.31 1996.12.31 1997.12.31 변동내역 기계장치 9,778,458 15,711,614 16,089,608 설비확장 재고자산 25,707,827 40,700,089 2,214,272(주1) 재고누적 수입금액 제품매출 필요에 의하여 1996,1997사업연도만 분석 128,922,645
• 제조수입금액없음 상품매출 23,576,009 16,927,957 임직,임가공 기타694,522 20,711,271 계 계153,193,206 37,880,696
(2) 쟁점재고자산 처분시 시가산정이 정당한지에 대하여 살펴보면, 처분청의 조사시에 특수관계 있는 법인에 재고자산을 매매하면서 재고자산의 종류별, 품질등급별 구분은 물론 재고자산의 품질등급에 따른 종류별 제품단가 결정내용, 시중가격의 내용 등 양도자산의 가격을 결정한 구체적 증빙자료제시는 전혀 없이 막연하게 영업부 개발팀에서 1996.6.15 작성한 원가조견표(제조원가와는 큰 차이가 있으며 회사자체 내부통제 목적상 작성된 원가 참고자료)상단가에 제품상태별 구분 없이 일률적으로 70%를 적용하였다고 청구법인은 주장하였으나, 제시한 자료와 전혀 상이하며, 매매된 재고자산의 제조원가 및 판매단가가 표시된 제품재고 현황(P/D, S/P, 생지재고 현황)표상 제조원가 대비 판매단가 비율은 최저 42.87%에서 최고 126.43%로 각 품목(약 450품목)마다 할인율이 상이하다. 청구법인은 매매계약서에 적시된 바와같이 시중가격을 감안하여 쌍방합의하에 쟁점재고자산의 가격을 정하기로 하였으나 재고자산의 상태 및 제품의 품질을 정확히 조사하여 제품상태별로 가격을 달리 결정하여야 함에도 이러한 노력이 전혀 없고, 매매계약서상 매매대금은 잠정적으로 300억원으로 합의하여 그 중 240억원은 선급하고 차액은 추후에 정산하기로 하였으나 그 이후 어떠한 정산이나 합의된 증빙도 없는 상태이므로, 처분청이 1996사업연도 재고자산 매출을 제외한 매출이익율(△10.023%)을 적용하고 당초 결정시 청구법인이 주장한 장기재고분의 가치저하 주장을 일부 받아들여 1992∼1993년 생산재고분은 할인율(40%)을 적용하여 과세하게 된 것으로서 쟁점재고자산에 대한 처분청의 시가계산은 적정하다고 보여진다. 다만, 생지의 시가에 대하여 살펴보면, 처분청은 생지에 대하여 유사규모의 동일업종 영위법인인 (주)○○○, (주)○○○, ○○○(주)에 시가조회한 바 동일제품(직물조직, 밀도등 상이)이 없어 거래실례가액에 의한 시가적용이 불가능하고 (주)○○○상사는 주로 직물관련 업체들이 경기불황때 거래하지 못하는 장기재고를 담보용으로 보관후 수출하는 업체로서 청구법인의 거래와 단순비교하는 것이 불합리하다고 보았으나, 우리심판소에서 확인결과 (주)○○○상사는 섬유제품의 덤핑수출을 방지하여 수출질서를 확립하고 섬유산업의 구조고도화를 효율적으로 추진하기 위하여 ○○○협동조합이 추진주체가 되고 지역직물업체가 주주로 참가하며 대구광역시 등이 지원하여 범지역적으로 설립된 정상적인 업체임을 알 수 있어, 처분청이 (주)○○○상사를 장기재고를 보관하다가 수출하는 업체라하여 청구법인의 거래와 단순비교하는 것이 불합리하다고 보아 (주)○○○ 상사의 거래가격을 시가로 인정하지 아니하는 것은 타당하지 아니함을 알 수 있으므로 (주)○○○상사가 동일한 기간중에 같은종류의 생지를 거래한 사실이 있다면 이를 시가로 인정할 수 있다고 판단된다. 그렇다면 쟁점재고자산 양도시점 전후 6개월간(1996.7.1∼1997.6.30) 청구외 (주)○○○상사가 같은종류(정상제품으로 A급)의 생지에 대하여 ○○○(주), ○○○무역(주), ○○○직물(주)등에 거래(매출)한 사실이 확인되고 있고 그 평균단가는 10Page와같이 야드당 539.08원이고 주식회사 ○○○상사의 1996년 생지거래의 평균단가는 야드당 532.45원으로서 청구법인의 세금계산서 발행가액인 야드당 529.55원과 큰 차이가 없음이 청구외 (주)○○○상사의 장부, 거래확인원, 취소불능내국신용장, 직물설계표 등에 의하여 확인된다. 구분 수량 청굽법인의 세금계산서발행가액 (주)○○○상사의 거래중 청구법인의 직물설계와 동일한 직물의 거래내역에 대한 단가 공급가액 단가 수량 금액($) 96.12.31환율 환산공급단가 생지 소폭 19,557,045 9,629,084 492.35 470,893 277,420 840.90 495.40 대폭 9,820,908 5,928,117 603.62 318,046 228,352 840.90 603.75 계 29,377,953 15,557,201 529.55 788,939 505,772 840.90 539.08 따라서 청구법인의 생지 29,377,953야드의 판매가격은 청구법인이 계산한 15,557,201,665원을 시가로 인정함이 타당한 것으로 판단된다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.