토지무상사용이익에 대하여 증여세 과세

심판청구번호 국심1999구 0536(1999. 8. 2) 청구인의 부(父) ○○○(이하 "청구외 ○○○"라고 한다)가 소유하고 있는 대구광역시 북구 ○○○동 ○○○ 소재 대지 556.2㎡(이하 "쟁점토지"라고 한다)위에 건물을 신축하여 1997.6.1부터 '○○○여관'이라는 상호로 여관업을 영위하고 있다. 처분청은 청구외 ○○○의 거주지를 관할하는 ○○○세무서장이 음성불로소득혐의 조사결과를 통보해 옴에 따라 청구인이 청구외 ○○○ 소유의 쟁점토지를 무상으로 사용함에 따른 토지무상사용이익 433,836,000원을 증여의제하여 1998.10.2 청구인에게 1997년분 증여세 91,997,360원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.11.19 심사청구를 거쳐 1999.2.25 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 청구인은 청구외 ○○○와 쟁점토지에 대한 임대차계약을 체결하여 매월 2백만원씩 임대료로 지급하였으나, 청구외 ○○○가 청구인을 믿지 못하여 청구인의 처(妻) ○○○와 계약서를 작성하였으므로 청구인은 당초 조사당시에는 이를 알지 못하였고, 매월 현금으로 2백만원을 청구외 ○○○에게 지급한 것은 사실이므로 청구인이 청구외 ○○○의 쟁점토지를 무상으로 사용하였다 하여 본건 증여세를 과세한 처분은 부당하다. 또한, 쟁점토지를 사용한 기간이 1년정도 밖에 되지 않는데도 불구하고 쟁점토지 무상사용이익을 433,836,000원으로 하여 본건 증여세를 과세하는 것은 실질과세원칙에도 어긋나는 처분으로서 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 첫째, ○○○세무서장이 청구인 등에 대하여 음성불로소득혐의자로 조사를 실시하는 과정에서 쟁점토지에 대한 임대차계약서를 제출하지 아니하였고, 둘째, 1998.8.27 청구인이 ○○○세무서 재산세과 조사담당 공무원에게 진술한 "문답서"에 의하면, 청구인은 쟁점토지에 대한 임대료를 청구외 ○○○에게 지급한 사실이 없다고 진술하였음이 확인되며, 셋째, 청구인이 이 건 청구시 제출한 1996.9.20자 쟁점토지에 대한 임대차계약서 사본에 의하면, "월세 2백만원은 현금으로 지불하기로 하고, 여관이 신축되어 개업하는 날부터 기산하기로 한다"라고 명시되어 있으나, 1997.6.1 청구인이 여관을 개업한 이후로 월세 2백만원씩을 실제로 지급한 사실이 확인되지 아니하고, 청구외 ○○○ 또한 쟁점토지 임대에 대하여 사업자등록을 하지 않았을 뿐만 아니라 토지임대수입에 따른 부가가치세 등 제세금을 신고한 사실이 없다. 따라서, 이 건 청구시 제출한 1996.9.20자 임대차계약서는 신빙성이 없어 보이고, 청구인이 쟁점토지에 대한 임대료를 지급한 사실도 확인되지 아니하므로 처분청이 상속세및증여세법 제37조 의 규정에 따라 쟁점토지 무상사용이익을 증여의제하여 과세한 당초 과세처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 그리고, 토지무상사용이익을 상속세및증여세법시행령 제27조 제5항 에 규정한 산식[556.2㎡(쟁점토지의 면적) × 1,300,000원(1㎡당 공시지가) × 2%(이익율) × 30년(지상권의 잔존연수) = 433,836,000원]에 의하여 계산한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

• 가. 쟁점 청구인이 청구인의 부(父)가 소유하고 있는 토지위에 건물을 지어 무상으로 사용한데 대하여 토지무상사용이익을 증여의제하여 증여세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 상속세및증여세법 (1998.12.28 법률 제5582호로 개정되기 전의 것) 제37조【토지무상사용권리의 증여의제】제1항에서 "건물(당해 토지소유자와 함께 거주할 목적으로 소유하는 주택을 제외한다)을 소유하기 위하여 특수관계에 있는 자의 토지를 무상으로 사용하는 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 토지무상사용이익을 토지소유자로부터 증여받은 것으로 본다."라고 규정하고 있다. 또한, 같은법시행령 (1998.12.31 대통령령 제15971호로 개정되기 전의 것) 제27조【토지무상사용권리의 증여의제 적용범위 등】제1항에서 "법 제37조 제1항에서 '대통령령이 정하는 경우'라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다."고 하고, 그 제1호에서 "특수관계에 있는 자의 토지 위에 건물을 신축하여 사용하는 경우"라고 규정하고 있으며, 같은조 제2항에서 "제1항 및 법 제37조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 토지무상사용권리의 증여시기는 다음 각호의 1에 의한다."고 하고, 그 제1호에서 "제1항 제1호의 경우에는 사용검사필증 교부일. 다만, 사용검사 전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축허가를 받지 아니하거나 신고를 하지 아니하고 사용하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다."라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제5조에서 "법 제37조 제1항의 규정에 의한 토지무상사용이익은 다음 산식에 의하여 계산한 가액에 의한다. 건물이 정착된 토지 및 당해 건물에 부수되는 토지의 가액×1년간 토지사용료를 감안하여 총리령이 정하는 율×제51조 제1항의 규정에 의한 지상권의 잔존연수"라고 규정하고 있다. 한편, 같은법시행령 제51조【지상권 등의 평가】제1항에서 "법 제61조 제5항의 규정에 의한 지상권의 가액은 지상권이 설정되어 있는 토지의 가액에 총리령이 정하는 율을 곱하여 계산한 금액을 당해 지상권의 잔존연수를 감안하여 총리령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 이 경우 잔존연수에 관하여는 민법 제280조 및 제281조에 규정된 지상권의 존속기간을 준용한다."라고 규정하고 있으며, 민법 제280조 【존속기간을 약정한 지상권】제1항에서 "계약으로 지상권의 존속기간을 정하는 경우에는 그 기간은 다음 연한보다 단축하지 못한다."고 하고, 그 제1호에서 "석조, 석회조, 연와조 또는 이와 유사한 견고한 건물이나 수목의 소유를 목적으로 하는 때에는 30년"이라고 규정하고 있으며, 민법 제281조 【존속기간을 약정하지 아니한 지상권】제1항에서 "계약으로 지상권의 존속기간을 정하지 아니한 때에는 그 기간은 전조의 최단존속기간으로 한다."라고 규정하고 있다. 그리고, 같은법시행규칙(1998.3.20 재정경제부령 제9호로 개정되기 전의 것) 제10조【토지무상사용이익율】에서 "영 제27조 제5항 산식에서 '총리령이 정하는 율'이라 함은 연간 100분의 2를 말한다."라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 처분청은 청구인이 청구인의 부(父)가 소유하고 있는 쟁점토지 위에 건물을 신축하여 무상으로 사용하였다하여 증여세를 과세하였으나, 청구인은 청구인의 부(父)에게 쟁점토지 사용에 따른 임대료를 지급한 사실이 있으므로 무상사용한 것이 아니며, 쟁점토지를 1년정도 밖에 사용하지 않았음에도 불구하고 증여의제가액계산시 지상권의 잔존연수 30년을 적용하는 것은 부당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다.

(1) 쟁점토지의 등기부등본 및 그 지상에 신축된 건물의 일반건축물대장에 의하면, 쟁점토지는 1978.8.14 청구외 ○○○가 재산상속으로 취득하여 현재까지 소유하고 있으며, 쟁점토지위에 건물(숙박시설 및 위락시설, 지하1층, 지상4층) 1,124.18㎡는 1997.5.24 청구인명의로 소유권보존등기되어 있으며, 준공일자는 1997.5.19임을 알 수 있다.

(2) 처분청이 제시한 심리자료 중 청구외 ○○○의 거주지를 관할하는 ○○○세무서장이 1998년 9월 청구외 ○○○에 대하여 조사한 결과에 의하면, ○○○세무서장은 청구외 ○○○의 자(子)인 청구인이 여관건물(1997년 6월준공)용 토지로 청구외 ○○○의 쟁점토지를 무상사용한데 대하여 상속세및증여세법 제37조 의 규정에 의한 특수관계자간의 토지무상사용이익에 대한 증여의제혐의가 있으므로 증여세를 과세하여야 한다고 하고, 증여가액을 433,836,000원[556.2㎡(쟁점토지의 면적) × 1,300,000원(1㎡당 공시지가) × 2%(이익율) × 30년(지상권의 잔존연수)]으로 하여 청구인의 거주지를 관할하는 처분청에 이를 통보하였으며, 본 건 조사당시(1998.8.27.) 청구인의 "문답서"에 의하면, 청구인은 청구인의 부(父) ○○○ 소유의 쟁점토지를 임대하여 사용하고 있으며, 임대료를 지급한 사실은 없다고 진술하였음을 알 수 있다.

(3) 청구인은 쟁점토지를 무상으로 사용하지 않았다고 주장하며, 청구인과 청구인의 처(妻) ○○○가 청구외 ○○○와 1996.9.20 쟁점토지 사용에 대하여 매월 2백만원의 임대료를 현금으로 지불하기로 약정한 부동산임대차계약서를 제시하고 있으나, 위 계약서가 당초 조사당시에 제시된 사실이 없고, 청구인이 조사당시 작성한 "문답서"에서는 임대료를 지급한 사실이 없다고 진술한 점 등으로 보아 그 신빙성을 인정하기 어렵다 할 것이다.

(4) 또한, 청구인은 쟁점토지를 1997.6.1부터 사용하였음에도 토지무상사용이익이 433,836,000원이 됨은 실질과세원칙에 어긋난다고 주장하고 있으나, 전시법령에 의하면, 토지무상사용권리의 증여의제시 토지무상사용이익은 상속세및증여세법시행령 제51조 제1항 의 규정에 의한 지상권의 잔존연수를 적용하도록 규정하고 있으므로 처분청이 지상권의 잔존연수인 30년을 적용하여 토지무상사용이익(증여가액)을 계산한 것은 적법하다고 인정된다.

(5) 위 사실관계를 종합해 보면, 청구인이 청구인의 부(父)가 소유하고 있는 쟁점토지위에 건물을 신축하여 사용한데 대하여 임대료를 지불하였다는 주장을 사실로 인정할 수 없어 청구인이 쟁점토지를 무상으로 사용하였다 할 것이므로 처분청이 전시 상속세및증여세법 제37조 의 규정에 의하여 토지무상사용이익을 계산하여 청구인에게 본 건 증여세를 과세한 처분은 정당하다고 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.