상속세과세표준이 과소신고된 경우 신고불성실가산세를 부과한 처분의 당부

심판청구번호 국심1999광 1878(2000. 3.22)

1. 처분청이 1999.1.30 청구인에게 결정고지한 상속세 1,488,912,426원은 배우자상속공제액계산오류로 인한 과소신고 액 580,277,709원과 신고누락한 상속개시전 5년이내 증여재산 가액 195,665,000원에 대하여는 신고불성실가산세과세대상에 서 제외하는 것으로 하여 상속세액을 경정하고,

2. 나머지 청구는 기각합니다.

청구인은 남편인 청구외 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)가 1997.8.6 사망하여 1998.2.5 상속재산가액을 7,952,802,042원으로 하고 채무등 4,641,930,384원을 공제하여 과세표준을 3,310,871,658원으로, 산출세액을 1,164,348,663원으로 하여 상속세를 신고하였다. 처분청은 ○○○지방국세청장의 상속세조사결과에 따라 상속재산가액을 6,798,964,109원으로, 과세표준을 4,712,099,804원으로 하여 1999.1.30 청구인에게 1997년분 상속세 1,832,930,590원을 결정고지하였다가 청구인의 시정요구 및 심사결정(1999.7.9)에 따라 증여재산가액을 감액하는 등하여 신고불성실가산세 112,041,660원을 포함하여 총 결정세액을 1,488,912,420원으로 감액결정하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.4.26 심사청구를 거쳐 1999.9.7 심판청구를 제기하였다. 2, 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장

(1) 심사결정에 따라 상속세를 경정결정할 때 신고불성실가산세를 계산함에 있어서 상속재산평가차이 및 배우자공제 오류금액을 포함하여 결정한 것은 부당하다.

(2) 피상속인이 청구인에게 증여한 ○○○은행 ○○○지점(계좌번호 ○○○)예금 154,100,000원중 청구인 명의의 점포임대료 80,000,000원을 제외한 74,100,000원은 가사비용으로 사용하였으므로 증여재산가액 및 상속재산가액에서 공제하여야 한다.

(3) 청구인이 상속세신고시 사채금액으로 신고한 390,000,000원중 청구외 ○○○에 대한 채무액 105,000,000원은 피상속인 생존시부터 있었던 채무액으로 사후 상속인이 변제한 금액이므로 상속재산가액에서 공제하여야 한다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 청구인이 심사청구시 신고불성실가산세에 대하여 구체적으로 이의를 제기하지 아니하였고 국세청장은 이에 대하여 의견을 제시하지 아니하였다.

(2) 청구인의 ○○○은행 ○○○지점계좌(○○○)에 1997.5.26 입금된 154,100,000원중 청구인 명의의 점포임대료로 지급한 80,000,000원을 제외한 나머지 74,100,000원은 가사비용으로 사용하였으므로 증여받은 것이 아니라는 주장이나, 고액의 가사비용을 청구인명의로 분리예금하여 사용할 특별한 사유가 없으며 위 통장의 입출금내역을 보면 청구인이 수시로 인출한 사실이 확인되어 증여에 해당하고 증여재산가액에 합산한 당초 결정이 정당하며

(3) 청구인이 상속세신고시 채무로 신고한 사채 390,000,000원중 청구외 ○○○에 대한 채무 105,000,000원은 상속세신고시 제출한 영수증상의 채무발생일(1997.2.6)과 채무변제일(1997.12.31)에 차용하고 변제한 사실이 없고, 사채변제경위서 내용은 청구인이 ○○○은행 ○○○동지점에서 인출하여 ○○○에게 1997. 9월 20,000,000원, 1997.10.18 30,000,000원, 1997.1.23 49,000,000원을 지급하였다고 하나 인출된 금액이 ○○○에게 지급되었는지 대하여 증빙을 제시하지 못하고 있으며 피상속인이 당시 부동산양도대금 48억여원을 금융자산으로 보유하고 있었던 사실로 미루어 보아 채무로 인정하기 어려우므로 처분청의 당초 결정이 정당하다.

• 가. 쟁점

(1) 배우자공제액계산을 잘못하여 상속세과세표준이 과소신고된 경우 신고불성실가산세를 부과한 처분의 당부와

(2) 청구인 예금계좌에 입금된 154,100,000원중 점포임대료를 제외한 74,100,000원이 가사비용으로 사용하였으므로 증여재산이 아닌지 여부와

(3) 피상속인이 청구외 ○○○으로부터 105,000,000원을 차용하였으므로 채무로 공제하여야 하는지 여부를 가리는데 있다.

• 나. 관계법령 상속세법 및 증여세법(1996.12.30 법률 제5193호로 전면 개정된 것)제13조【상속세과세가액】제1항은 "상속세과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 금액으로 한다"고 규정하고 제1호에서 "상속개시일전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액"을, 제2호에서 "상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 아닌 자에 증여한 재산가액"을 규정하고 있다. 같은 법 제14조【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등】제1항에서는 "거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다"고 규정하고 제3호에서 "채무(상속개일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)"고 규정하고 제4항에서 "제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다"고 규정하고 있다. 같은 법 제19조【배우자 상속공제】제1항은 "거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세가액에서 공제한다, 다만 그 금액은 상속재산(상속재산중 상속인이 아닌 수유자가 유증 등을 받은 재산을 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 민법 제1009조에 규정된 배우자의 법정상속분(공동상속인중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원을 한도로 한다)에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 배우자에게 증여한 재산의 가액을 차감한 가액으로 한다"고 규정하고 있다. 또한 같은 법 제78조【가산세 등】제1항은 "세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한 이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액에 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다(96.12.30 개정)"고 규정하고 있다. 같은 법 시행령(1996.12.31 대통령령 제15193호로 전면 개정된 것) 제10조【채무의 입증방법등】제1항은 "법 제14조 제4항에서 '대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것'이라 함은 상속개시당시 피상속인의채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다"고 규정하고 제1호에서 "국가·지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류"를, 제2호에 "제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급액에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류"를 규정하고 제2항에서 "제1항 제1호 및 법 제15조 제2항의 규정에 의한 금융기관은 금융실명거래 및 기밀보장에 관한 긴급재정경제명령 제2조 제1호에 규정된 금융기관으로 한다"고 규정하고 있다. 또한 같은 법 시행령 제80조【가산세 등】제1항은 "법 제78조 제1항 및 제2항에서 '대통령령이 정하는 평가액의 차이'라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 평가방법의 차이에 의하여 과세표준에 미달한 가액을 말한다(96.12.31 개정)"고 규정하고 제1호에서 "법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우(96.12.31 개정)"를 제2호에 "법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우(96.12.31 개정)"를 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 본다. 처분청이 청구인이 신고한 상속세 증감과세표준전액에 대하여 신고불성실가산세를 부과한데 대하여 청구인은 토지평가차이 및 배우자상속공제오류등으로 인한 과소신고분에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 것은 부당하다고 주장하고 있어 이에 대해 본다. (가) 청구인은 남편인 피상속인이 1997.8.6 사망하자 1998.2.5 상속재산가액을 7,952,082,042원으로, 상속세 과세표준을 3,310,871,658원으로 상속세를 신고하였고 처분청은 ○○○지방국세청장의 상속세조사결과와 청구인의 시정요구 및 심사결정에 따라 최종적으로 상속재산가액을 7,205,797,173원으로, 상속세과세표준을 3,968,307,806원으로 결정하여 상속세과세표준액 1,057,535,048원이 과다신고되었고 1,714,971,196원이 과소신고되었다 하여 증감과세표준전액에 대한 신고불성실가산세 112,041,660원을 포함하여 상속세 1,488,912,426원을 결정고지하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 나타난다. (나) 청구인은 상속재산 과소신고액 1,714,971,196원중 토지평가차이로 인한 1,853,170원과, 배우자공제액계산오류로 인한 과소신고액 580,277,709원 및 신고누락한 5년이내 증여재산가액 195,665,064원의 합계 777,795,943원의 과소신고분에 대하여 신고불성실가산세를 부과함은 부당다하고 주장하고 있다. (다) 먼저 청구인은 부동산평가 차이로 인한 과소신고액 1,853,170원에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하고 있으나 처분청의 신고불성실가산세 산출내역을 보면 부동산평가차이로 인한 과소신고액 1,853,170원을 증감과세표준에서 제외하고 신고불성실가산세를 산출하였음이 나타난다. (라) 다음으로 처분청은 청구인이 배우자상속공제시 채무 및 공과금 등을 공제하지 않은 상속재산가액에서 법정상속지분을 곱하여 배우자상속공제액을 계산하여 상속세과세표준을 580,277,709원 과소신고하였다 하여 신고불성실가산세를 부과하였는 바, 상속세법 제26조가 상속재산의 신고가 있었다면 그 가액이 잘못평가됨으로써 과세표준을 미달하게 신고하였을지라도 이로 인한 신고불성실가산세를 부과하지 아니한다는 점으로 보아서도 존재하지 아니한 허위의 채무를 상속재산에서 공제되는 채무로 신고하거나 법이 정한 바도 없는 공제항목을 임의로 설정하여 상속세를 신고한 경우와는 달리 법이 정한 공제액을 신고하지 아니한 경우라든지 법이 정한 공제액을 잘못 계산함으로써 결과적으로 과세표준이 신고하여야 할 과세표준에 미달하였을지라도 이에 대하여 신고불성실가산세는 부과되지 아니하는 것이므로 이건 배우자공제를 과다계상함에 따른 상속세과세표준 과소신고액 580,277,709원에 대한 신고불성실가산세부과는 부당하다고 할 것이다(국심 98구 1225, 1999.1.26 같은 뜻임). (마) 또한 처분청은 청구인이 상속개시전 5년이내 증여재산인 예금 154,100,000원과 ○○○도 ○○○군 ○○○면 ○○○리 ○○○외 6필지의 토지개별공시지가인 41,555,064원을 상속재산으로 신고하지 아니하였다 하여 신고불성실가산세를 부과하였는 바, 상속개시전 5년이내의 증여재산을 상속세신고시 이를 합산하지 아니하였다 하더라도 적법하게 증여세를 납부한 경우에는 신고불성실가산세를 적용하지 아니하는 것이므로(국심 96구 4079, 1977.3.2 및 재경원 재산 22601-686, 1991.5.23 같은 뜻) 처분청이 위 증여재산을 상속재산에 포함하였고 증여세과세미달(처분청은 당초 증여세를 부과하였다가 증여가액이 감액됨에 따라 과세미달이 됨)이라 하여 증여세를 부과하지 않은 경우이므로 청구인이 위 증여재산을 상속재산으로 신고하지 않는데 대하여 신고불성실가산세를 부과한 처분은 잘못이라고 인정된다. (바) 위 사실관계를 종합해 보면 처분청이 배우자공제액계산오류로 인한 과소신고액 580,277,709원과 신고누락한 상속개시전 5년이내 증여재산가액 195,665,064원에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 처분은 잘못이라고 판단된다.

(2) 쟁점(2)에 대하여 본다. 처분청이 피상속인이 청구인 계좌에 입금한 154,100,000원을 증여받은 것으로 보아 상속재산가액에 합산하여 상속세를 과세한데 대하여 청구인은 점포임대보증금으로 지급한 80,000,000원을 제외한 74,100,000원은 가사비용으로 사용하였으므로 증여재산이 아니라고 주장하고 있어 이에 대하여 본다. (가) 처분청은 당초 청구인이 상속개시전 5년이내의 증여재산가액을 1,039,457,064원으로 보아 상속재산가액에 합산하여 상속세 과세표준과 세액을 결정하고 기납부증여세액을 세액공제하였다가 청구인의 이의제기를 받아들여 623,792,000원을 제외한 415,665,064원만을 증여재산으로 경정하였고, 청구인의 심사청구에 대한 국세청장의 심사결정에서 증여가액을 195,665,064원으로 경정결정하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 나타난다. (나) 청구인은 국세청장이 심사결정에서 청구인이 피상속인으로부터 상속개시전 5년이내에 증여받은 것으로 본 195,665,064원중 1997.5.26 청구인이 계좌에 입금된 피상속인 명의의 자기앞수표 154,100,000원중 80,000,000원만 청구인 명의의 점포임대료로 지급하고 나머지 74,100,000원은 피상속인이 가사비용으로 사용하였으므로 증여로 본 것은 부당하다고 주장하면서 집수리비 등으로 사용하였다는 사용내역을 제시하였다. (다) 청구인이 청구인의 계좌에 입금된 74,100,000원을 가사비용으로 사용하였다는 내역을 보면, 1997.5.29 보일러등 집수리비로 14,500,000원, 1997.5.28 차입금변제에 20,000,000원, 1997.5.30 장남 ○○○의 치료비로 10,000,000원, 1997.5.31 3남 ○○○의 캐나다유학비로 4,000,000원 등으로 사용하였다고 사용명세를 제시하고 있으나 위 금액이 실제 지급되었다고 인정할 만한 영수증이나 입금증 등의 제시가 없어 청구인이 74,100,000원을 가사비용으로 사용하였다는 주장은 증빙에 의해 확인되지 아니한다. 따라서 청구인계좌에 입금된 154,100,000원중 74,100,000원을 가사비용으로 사용하였으므로 증여재산이 아니라는 청구주장은 사실로 인정되지 아니한다 할 것이다.

(3) 쟁점(3)에 대하여 본다. 청구인은 피상속인이 청구외 ○○○에 대한 채무 105,000,000원을 상속재산가액에서 공제하여야 한다고 주장하고 있어 이에 대해 본다. (가) 처분청은 청구인이 상속세신고시 피상속인의 청구외 ○○○외 2명에 대한 채무로 신고한 390,000,000원이 가공채무라 하여 전액채무공제부인하였는 바, 청구인은 피상속인이 청구외 ○○○(피상속인의 숙부)으로부터 105,000,000원을 차용하였고 피상속인 사망후 1997. 9월부터 1997.12.3사이에 은행에서 현금 및 수표를 인출하여 상환하였다고 주장하면서 상환내역을 제시하였다. (나) 청구인이 제시한 상환내역을 보면 1997. 9월 현금 20,000,000원을, 1997.10.18 ○○○은행 ○○○지점에서 현금 33,000,000원을 인출하여 30,000,000원을, 1997.11.29 ○○○은행 ○○○지점에서 17,000,000원을 인출하여 6,000,000원(수표 5,000,000원, 현금 1,000,000원)을, 1997.12.13 ○○○은행 ○○○지점에서 170,000,000원을 인출하여 현금 40,000,000원과 수표 9,000,000원을 상환하였다고 경위서를 제시하고 있으나 피상속인이 청구외 ○○○으로부터 105,000,000원을 차용하였다고 인정할 만한 증빙을 제시하지 못하고 있고 위 금액이 실제로 청구외 ○○○에게 지급되었는지 등이 증빙에 의해 확인되지 아니한다. (다) 위 사실관계를 종합해 보면 피상속인이 청구외 ○○○으로부터 105,000,000원을 차용하고 상환하였는지가 증빙에 의하여 확인되지 아니하므로 처분청이 이를 채무로 인정하지 아니하고 상속세를 과세한 당초처분에는 달리 잘못이 없다고 인정된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.