명의신탁된 부동산이 증여의제 해당 여부

심판청구번호 국심1999광 0936호(1999.12.31) ㈋�116,250,000원의 부과처분은 경기도 파주시 금촌 읍 ○○○동 ○○○번지 대지 386㎡, 주택 25.34㎡, 점포 67.8㎡의 2분의 1지분을 증여재산으로 하여 그 과세표준과 세 액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

처분청은 ○○○세무서장의 청구외 ○○○에 대한 양도소득세 실지조사결과 청구외 ○○○이 1993.8.7 ○○○도 ○○○시 ○○○읍 ○○○동 ○○○번지 대지 386㎡, 주택 25.34㎡, 점포 67.8㎡(이하 "쟁점부동산"이라 한다)를 청구인에게 명의신탁하여 양도소득세 등 조세회피목적이 있는 것으로 보아 상속세법 제32조의 2 【제3자 명의로 등기 등을 한 재산에 대한 증여의제】규정을 적용하여 1998.12.16 청구인에게 1993년분 증여세 116,250,000원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.1.11 심사청구를 거쳐 1999.4.29 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 청구인은 쟁점부동산을 본건 과세처분 전인 1996.6.28 실제소유자인 청구외 ○○○과 ○○○에게 반환하였으므로 증여는 처음부터 없다고 보아야 한다. 그리고, 1995.7.1 공포된 부동산실권리자명의등기에 관한법률에서도 1년간 법시행의 유예기간을 두고 1996.6.30이내에 실명전환하는 경우에는 과거의 누락이나 비과세되었던 모든 조세를 문제삼지 않겠다고 재정경제원이나 국세청에서 대내외적으로 선언한 바 있다. 또한, 청구인은 동서관계에 있는 청구외 ○○○(청구외 ○○○의 형)의 부탁으로 청구외 ○○○과 ○○○에게 단순히 명의만 대여한 것이므로 청구인이 쟁점부동산을 명의수탁함으로써 어떠한 대가나 경제적 이득을 얻은 사실도 없다. 한편, 쟁점부동산의 실제소유자인 청구외 ○○○과 ○○○은 1993.8.7 취득당시 두사람 사이의 구입대금정산이 제대로 이루어지지 않아 진실한 제3자 명의로 명의신탁하였다가 구입대금이 정리되면 다시 명의를 환원하기로 합의하고, 청구외 ○○○의 형인 청구외 ○○○의 소개로 청구인에게 쟁점부동산을 명의신탁하게 되었다. 처분청은 청구외 ○○○과 ○○○이 1세대 1주택 소유자로서 양도소득세를 회피할 목적으로 명의신탁하였다고 주장하나, 쟁점부동산은 청구인에게서 실제소유자인 청구외 ○○○과 ○○○ 명의로 소유권이 이전된 후에 양도된 사실이 있고, 청구외 ○○○과 ○○○은 1993년 11월 쟁점부동산에 상가를 증축하여 1세대 1주택 비과세대상이 되는 주택으로 볼 수 없게 되었으며, 청구인 명의로 소유권이 있는 상태에서 양도할 경우 오히려 비과세대상이 됨에도 청구외 ○○○과 ○○○ 명의로 소유권이전한 사실 등을 보면, 청구외 ○○○과 ○○○이 조세회피목적을 가지고 의도적으로 쟁점부동산을 청구인에게 명의신탁한 것으로 볼 수 없다 할 것이므로 처분청이 증여세를 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 상속세법 제32조의 2(1993.12.31 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제1항의 입법취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한데에 있다 할 것이므로 명의신탁목적이 조세회피에 있는 경우에는 그 단서 소정의 조세를 명문의 근거 없이 증여세에 한정할 수 없다고 보아야 할 것이다.(대법원 95누11573, 1996.5.10외 다수 같은 뜻임) 본 건의 경우, 쟁점부동산의 실질취득자인 청구외 ○○○과 ○○○이 청구인 명의로 등기하여야 할 부득이한 사정이 구체적으로 확인되지 아니하고, 청구외 ○○○과 ○○○이 쟁점부동산의 당초 경락시부터 무주택자인 청구인 명의를 빌린 사실이 청구인 및 청구외 ○○○의 확인서, 국세청의 전산조회에 의한 부동산보유현황 등에 의하여 확인되며, 1995년 5월 쟁점부동산을 청구인 명의로 둔 채로 청구외 ○○○에게 양도하려다가 해지된 사실 등으로 보아 당초부터 1세대 1주택 비과세 및 종합토지세 등 조세회피목적으로 명의신탁한 것으로 보여지므로 상속세법 제32조의 2 제1항에 의한 증여의제규정을 적용하여 증여세를 과세한 처분청의 당초 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

• 가. 쟁 점 청구인이 쟁점부동산을 명의수탁한 것에 대하여 제3자 명의로 등기한 부동산에 대한 증여의제규정을 적용하여 증여세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 상속세법(1993.12.31 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제32조의 2【제3자 명의로 등기 등을 한 재산에 대한 증여의제】제1항에서 "권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의 개서 등(이하 '등기 등'이라 한다)을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다. 다만, 타인의 명의를 빌려 소유권이전등기를 한 것 중 부동산등기특별조치법 제7조 제2항 의 규정에 의한 명의신탁에 해당하는 경우 및 조세회피목적 없이 타인의 명의를 빌려 등기 등을 한 경우로서 대통령령이 정하는 때에는 그러하지 아니하다."라고 규정하고 있다. 또한, 같은법시행령(1993.12.31 대통령령 제14082호로 개정되기 전의 것) 제40조의 6【증여의제로 보지 아니하는 경우】에서 "법 제32조의 2 단서의 규정에 의하여 다음 각호의 1에 해당하는 재산은 이를 등기 등의 명의자에게 증여한 것으로 보지 아니한다."고 하고, 그 제1호에서 "소관세무서장이 부동산등기특별조치법 제7조 제3항 의 규정에 의하여 등기공무원으로부터 송부받은 등기신청서와 서면을 통하여 조사한 결과 동법 제7조 제1항의 규정에 의한 조세회피 등의 목적에 해당하지 아니한다고 인정되는 부동산"이라고 규정하고 있다. 한편, 부동산등기특별조치 법(1991.12.14 법률 제4423호로 개정된 것) 제7조【명의신탁금지】제1항에서 "조세부과를 면하려 하거나 다른 시점간의 가격변동에 따른 이득을 얻으려 하거나 소유권등 권리변동을 규제하는 법령의 제한을 회피할 목적으로 타인의 명의를 빌려 소유권이전등기를 신청하여서는 아니 된다."고 규정하고, 같은조 제2항에서 "제1항에 규정된 목적 외의 사유로 타인의 명의를 빌려 소유권이전등기를 신청하고자 하는 자는 부동산의 표시 및 실소유자의 성명이나 명칭 등 대법원규칙이 정하는 내용을 기재한 서면을 작성하여 소유권이전등기신청서와 함께 등기공무원에게 제출하여야 한다."라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 처분청은 청구외 ○○○과 ○○○이 쟁점부동산을 청구인에게 명의신탁한데 대하여 상속세법 제32조의 2의 규정을 적용하여 증여세를 과세하였으나, 청구인은 조세회피목적없이 단순히 명의만 빌려준 것에 불과하므로 처분청의 처분은 부당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다.

(1) 쟁점부동산의 등기부등본 등에 의하면, 1993.8.7 경락을 원인으로 청구인에게, 1996.6.28 매매를 원인으로 청구외 ○○○과 ○○○에게, 1997.4.15 매매를 원인으로 청구외 ○○○에게 소유권이전등기되었음이 나타나고 있다. 또한, 쟁점부동산 중 건물의 건축물대장에는 기존에 25.34㎡의 주택과 18.8㎡의 점포가 있었으며, 1층에 점포 49㎡를 전소유자인 청구외 ○○○ 명의로 1992.4.1 착공하여 1993.11.29 준공함으로써 점포면적이 67.80㎡이고, 주택면적이 25.34㎡인 것으로 나타나 있으며, 1996.6.28 청구외 ○○○과 ○○○에게 양도된 것으로 등재되었음을 알 수 있다.

(2) 처분청의 심리자료 중 청구외 ○○○에 대한 ○○○세무서장의 양도소득세 실지조사결과에 의하면, 청구외 ○○○이 쟁점부동산의 2분의 1 지분을 청구외 ○○○에게 양도하고 1997.4.9 ○○○세무서에 취득가액을 130,000,00원, 양도가액을 137,500,000원으로 하여 양도소득세를 신고한데 대하여 ○○○세무서장은 청구외 ○○○이 쟁점부동산을 청구인에게 명의신탁한 사실이 확인된다 하여 양도가액은 신고가액을 인정하고 취득가액은 쟁점부동산 경락가액(250백만 원)의 2분지1인 125백만원으로 하여 양도소득세 1,046,130원을 결정하고, 청구외 ○○○이 쟁점부동산을 무주택자인 청구인에게 명의신탁하여 양도소득세 회피 등 조세회피의도가 있다고 보아 증여재산(명의신탁물건)을 쟁점부동산의 2분의 1로, 명의신탁일자를 1993.8.7로, 증여가액을 쟁점부동산경락가액인 250,000,000원으로 하는 증여세과세자료를 1998.7.30 청구인의 거주지관할세무서인 처분청에 통보한 사실이 나타나고 있다.

(3) 처분청은 ○○○세무서장의 위 증여세과세자료를 통보받고 증여가액을 쟁점부동산의 전체 경락가액인 250,000,000원으로 하여 청구인에게 증여세 116,250,000원을 결정고지하였으나, ○○○세무서장이 처분청에 통보한 증여세과세자료상 청구외 ○○○이 청구인에게 명의신탁한 물건은 쟁점부동산 2분지 1지분이라고 기재되어 있고 쟁점부동산을 청구인에게 명의신탁한 자가 청구외 ○○○과 ○○○ 2인으로 확인되므로 쟁점부동산의 2분의 1지분만을 청구외 ○○○이 청구인에게 명의신탁한 것으로 인정된다 할 것이다.

(4) 청구인은 청구외 ○○○과 ○○○이 1993.8.7 쟁점부동산을 명의신탁하였다가 1996.6.28 매매를 원인으로 소유권을 반환함으로써 부동산실명등기 유예기간내에 소유권을 실제소유자에게 환원하였으므로 처분청의 증여세 과세처분은 부당하다고 주장하나, 이 경우에도 1993.8.7 청구인에게 쟁점부동산을 명의신탁한 사실은 그 명의신탁의 효력이 소급하여 소멸하는 것은 아니라 할 것이고, 명의신탁된 부동산을 실명전환유예기간(1995.7.1∼1996.6.30)내에 명의신탁을 해지하여 실제소유자 명의로 전환한 경우라 하더라도 실명전환한 부동산이 1건이고, 그 가액이 5천만원이하인 경우에 당초 명의신탁시 납세의무가 성립된 증여세를 부과하지 아니하는 것이나 쟁점부동산의 경우에는 그 가액이 5천만원을 초과하여 부동산실권리자명의등기에 관한법률 제13조 의 규정에 의한 "실명등기에 대한 조세부과의 특례"가 적용되지 아니한다고 판단된다.

(5) 쟁점부동산의 실제소유자들이 쟁점부동산을 청구인에게 명의신탁한 것이 조세회피목적이 있었는지에 대하여 본다 (가) 청구인은 청구외 ○○○과 ○○○이 쟁점부동산을 단순히 명의신탁한 것으로서 조세회피목적이 없다고 주장하면서 1993.12.31 상속세법 개정전에는 회피대상 조세의 범위를 규정한 바 없고, 대법원판례(91누 3956, 1992.3.10)도 증여세를 회피할 목적이 아니하다면 증여의제규정을 적용할 수 없다고 판시한 바 있으며, 쟁점부동산은 1993.11.29 점포 49㎡를 증축함으로써 점포부분이 주택부분보다 크므로 1세대 1주택 비과세규정이 적용되는 주택이 아니고, 청구외 ○○○과 ○○○은 쟁점부동산에 대한 등록세와 취득세를 2중으로 납부하였으며, 종합토지세 등은 직접 납부하였다는 점을 제시하고 있다. 그리고, 쟁점부동산의 명의신탁 경위에 대하여 청구외 ○○○과 ○○○이 쟁점부동산을 경락으로 취득하였으나, 두사람사이에 대금정산이 제대로 이루어지지않아 각각의 지분을 확정할 수 없어 두 사람이 직접 관련이 없는 진실한 제3자 명의로 일단 등기를 하였다가 대금관계가 정산되면 다시 명의를 환원하여 등기하기로 하고, 청구외 ○○○의 형인 청구외 ○○○과 동서관계에 있는 청구인에게 명의신탁하게 되었다고 주장하고 있다. (나) 그러나, 이 건 명의신탁 당시의 상속세법에는 회피대상조세의 범위를 규정하지는 않았으나 조세회피목적여부에 대한 대법원판례(95누9174, 1996.8. 20)에서 "구상속세법(1993.12.31 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제32조의 2 제1항의 입법취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있다 할 것이므로, 명의신탁의 목적이 조세회피에 있는 경우에는 그 단서 소정의 조세를 명문의 근거없이 증여세에 한정할 수는 없으며, 명의신탁에 있어 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다"고 판시하고 있는 바, 청구인과 청구외 ○○○이 제시한 쟁점부동산의 명의신탁경위가 조세회피목적 없이 부득이한 사유에 의한 것이라고 볼 수 없고, 명의신탁자인 청구외 ○○○의 부동산보유현황을 확인(심이46820-7056, 1999.7.15)한 바에 의하면, 쟁점부동산을 명의신탁한 당시에 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○번지 등에 단독주택 2채와 ○○○도 ○○○시 ○○○면 ○○○리 산 ○○○번지 등에 임야 8,466.03㎡를 소유하고 있는 것으로 나타나고 있으며, 청구인은 무주택자인 점 등으로 보아 조세회피목적 없었다는 청구주장을 사실로 인정하기는 어렵다 할 것이다.

(6) 위 사실을 종합해 보면, 청구외 ○○○이 쟁점부동산을 청구인에게 명의신탁한 사실에 대하여 조세회피목적이 없다고 할 수 없으므로 청구인이 쟁점부동산을 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세한 처분청의 처분은 잘못이 없다 할 것이다. 다만, ○○○세무서장이 처분청에 통보한 증여세과세자료상 명의신탁물건인 청구외 ○○○ 소유의 쟁점부동산 2분의 1지분이 아닌 쟁점부동산 전체의 경락가액을 증여가액으로 하여 증여세를 과세한 처분은 부당하므로 쟁점부동산의 나머지 2분의 1지분에 대하여 명의신탁자(증여 자)를 다시 조사하여 과세하는 것은 별론으로 하고 증여재산을 쟁점부동산의 2분의 1지분으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하여야 할 것으로 판단된다.

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.