고가매입을 부당행위 비지정기부금으로 결정한 처분의 당부

심판청구번호 국심1999경 1570(1999.12.30) 신용카드단말기를 납품하고 있는 청구외 ○○○정보기술주식회사(이하 "청구외법인"이라 한다)가 발행한 비상장주식 60,000주(1주당 액면가액 5,000원, 이하 "쟁점주식"이라 한다)를 1996.12.30 청구외 ○○○등 4인으로부터 27억원(1주당 45,000원)에 매입하였다. 처분청은 청구법인이 청구외법인 발행주식을 특수관계자인 ○○○등 2인과 특수관계 없는 ○○○등 2인으로부터 시가인 1주당 3,136.5원보다 고가로 매입한 것으로 보아 그 차액 2,511,810,000원을 부당행위계산 부인규정을 적용하여 동 금액을 익금산입함과 동시에 동 금액을 손금산입(△유보처분)하여 1998.11.20 청구법인에게 1996사업연도 법인세 431,635,820원을 결정고지하였다가 국세청장의 심사결정에 따라 ○○○등 2인으로부터 매입한 부분은 비지정 기부금으로 보아 재경정결정하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.1.20 심사청구를 거쳐 1999.7.22 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장 쟁점주식은 청구법인이 증권관리위원회 위원장이 정하는 신용평가전문기관인 ○○○평가(주)가 평가한 1주당 수익가치인 74,800원을 기준으로 전시법령의 규정에 따라 1주당 가액을 평가하고, 동 평가액을 기준으로 1주당 45,000원에 특수관계자가 아닌 청구외 ○○○와 ○○○으로부터 각각 10,000주와 20,000주를 취득하였고, 특수관계자인 청구외 ○○○과 ○○○로부터도 각각 10,000주와 20,000주를 1주당 45,000원에 취득하였는 바, 위 ○○○평가(주)는 과거자료를 토대로 세법에서 규정하고 있는 방법대로 정당하게 수익가치를 평가하였으므로 이를 근거로 한 1주당 평가액 45,000원은 정당한 시가에 해당함에도 고가매입에 해당하는 것으로 보아 ○○○외 1인으로부터 매입한 주식에 대하여 부당행위계산 부인규정을 적용하고, ○○○외 1인으로부터 매입한 주식에 대하여는 기부금으로 결정한 처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 시가라 함은 특수관계 있는 자 이외의 자와 정상적인 거래에 있어서 형성되는 가격을 뜻하는 것으로서 쟁점주식을 양도한 ○○○등 2인은 청구법인과 특수관계 있는 청구외법인의 주주들이고 여타 다른 매매실례도 없으므로 1주당 45,000원의 매매가격이 불특정다수인간의 거래에 있어서 교환가치를 적정하게 반영하였다고 인정할 수 없으므로 시가로서의 신빙성이 없다 하겠고, 또한 신용평가전문기관인 ○○○평가(주)는 1996.12.28 기준으로 쟁점주식에 대한 수익가치 평가시 ○○○정보기술에서 제공한 1994사업연도 및 1995사업연도의 결산자료와 1996사업연도의 가결산자료를 근거로 1주당 손익가치를 74,800원으로 산정하였으나 1996사업연도 가결산자료와 실제 결산자료를 비교하여 보면 당초 가결산자료에 순이익 1,495백만원이 과대계상된 점으로 볼 때 ○○○평가(주)는 주식평가액은 시가로 인정하기 어려울 뿐만 아니라 청구법인이 임의로 산정한 청구외법인의 1주당 자산가치도 근거가 없으므로 인정할 수 없다. 다만, 특수관계 없는 ○○○등 2인에게는 부당행위계산 부인규정을 적용할 수 없으므로 법인세법시행령 제40조 제1항 제2호 의 규정에 따라 평가한 가액의 130%를 초과하는 금액에 대하여 기부금으로 보아 과세함이 타당하다.

• 가. 쟁점 청구법인이 쟁점주식을 특수관계자로부터 고가매입한 것으로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하고 특수관계 없는 자로부터 취득한 쟁점주식에 대하여는 비지정 기부금으로 보아 결정한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 법인세법 제20조 에는 "정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다."고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제46조 제1항 제1호 내지 제3호에는 "법 제20조에서 『특수관계 있는 자』라 함은 다음 각호의 관계있는 자를 말한다.

1. 출자자(소액주주를 제외한다)와 그 친족

2. 법인의 임원·사용인 또는 출자자의 사용인(출자자가 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 출자자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께하는 친족

3. 출자자 또는 제1호 및 제2호에서 게기하는 자가 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 다른 법인"이라고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항 제4호와 9호에는 "법 제20조에서 『조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우』라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

4. 출자자등으로부터 자산의 시가를 초과하여 매입하거나 출자자 등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때.

9. 기타 출자자등에게 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 것이 있을 때"라고 규정하고 있다. 같은 법 시행규칙 제16조의 2에는 "영 제40조 제1항·영 제41조 제1항·영 제46조 및 영 제116조 제2항·제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액에 의하고 감정한 가액이 없는 경우에는 상속세법시행령 제5조 제2항 내지 제6항의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식은 상속세법시행령 제5조 제6항의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다."고 규정하고 있다. 또한, 구 상속세법 시행령(1996.12.30 법률 제5193호로 개정되기 이전의 것)제5조 제6항 제1호 나목, 다목, 마목 및 바목에는 "유가증권의 평가는 다음 각호에 의한다.

• 나. 증권거래소에 상장되지 아니한 주식과 출자지분은 다음의 가액에 의한다. 다만, 기업공개를 목적으로 증권관리위원회에 유가증권 신고를 한 법인의 주식으로서 그 유가증권신고 직전 6월부터 증권거래소에 최초로 주식을 상장하기 전까지의 주식은 총리령이 정하는 가액에 의하여 평가한다.

(1) 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴업·폐업 또는 청산중에 있는 법인의 주식에 대하여는 다음 산식에 의하여 계산한 가액 1주당 가액 = { 당해법인의 순자산가액 } over { 발행주식총수 } { 당해법인의 순자산가액 } over { 발행주식총수 } { {1주당 최근 3년간 } atop { 순손익액의 가중 평균액 } } over { { 금융시장에서 형성되는 } atop { 평균이자율을 참작하여 } atop { 총리령이 정하는 율 } }

(2) (1)에 규정된 법인외의 법인의 주식에 대하여는 다음 산식에 의하여 계산한 가액(단서생략) 1주당 가액=(+)÷2

• 다. 나목의 순자산가액은 상속개시일 현재의 재산을 이 영이 정하는 바에 의하여 평가한 가액에서 부채를 공제한 것으로 하되, 그 평가는 재무부령이 정하는 공신력있는 감정기관의 시가감정서에 의할 수 있다. 이 경우 법인세법 제17조 제10항 의 규정에 의한 이연자산과 법인세법시행령 제38조 의 2의 규정에 의한 환율조정계정의 금액은 각각 자산과 부채에 포함하지 아니한다.
• 마. 나목의 규정에 의한 순손익액은 법인세법 제9조 의 규정에 의한 각사업연도의 소득에 동법 제15조 제1항 제8호·제10호 및 제11호의 금액을 가산한 금액에서 다음에 게기하는 금액을 공제한 금액으로 한다. (1) 법인세법 제16조 제4호·제5호·제7호 및 제16호에 게기하는 금액과 각 세법에 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액

(2) 삭제 (3) 법인세법 제18조·제18조의 2·제18조의 3 및 제18조의 4에 게기하는 금액

(4) 당해 사업연도의 법인세액 및 주민세액

• 바. 나목의 산식중 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액은 총리령이 정하는 바에 의하여 계산하고, 그 가중평균액이 영(0)이하인 경우에는 이를 영(0)으로 한다."고 규정하고 있다. 같은 법 시행규칙 제5조 제4항에는 "영 제5조 제1호 바목의 규정에 의한 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중 평균액은 다음 산식에 의하여 계산한다. 1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액 =〔(상속개시전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 3) + (상속개시전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액 × 2) + (상속개시전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액)〕× 1/6" 이라고 규정하고 있고, 같은 조 제9항에는 "영 제5조 제6항 제1호 나목 (2)의 산식에서『총리령이 정하는 율』이라 함은 100분의 15를 말한다."고 규정하고 있으며, 같은 조 제10항에는 "영 제5조 제6항 제1호 다목에서 『총리령이 정하는 공신력있는 기관』이라 함은 지가공시 및 지가등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인을 말한다."고 규정하고 있다. 또한, 법인세법시행령 제40조 제1항 제2호 에는 "법 제18조 제1항에 규정하는 기부금은 제42조의 규정에 의한 지정기부금과 다음 각호의 1에 해당하는 것으로 한다.

2. 법인이 제46조 제1항에 규정한 특수관계가 없는 자에게 정당한 사유없이 자산을 정상가격보다 낮은 가액으로 양도하거나 정상가격보다 높은 가액으로 매입함으로써 그 차액중 실질적으로 증여한 것으로 인정되는 금액. 이 경우 정상가액은 시가에 시가의 100분의 30을 가산하거나 100분의 30을 감한 범위내의 가액으로 한다."고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단 처분청은 청구법인이 쟁점주식중 특수관계 있는 자로부터 취득한 주식에 대하여 고가매입으로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하고 특수관계 없는 자로부터 취득한 주식에 대하여는 그 차액을 기부금으로 과세한 데 대하여, 청구법인은 신용평가전문기관에 의뢰하여 평가한 가액으로 쟁점주식을 취득하였으므로 취득가액을 시가로 인정하여야 한다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다.

(1) 청구외법인이 발행한 쟁점주식을 청구법인이 취득한 내역을 보면 특수관계자인 청구외 ○○○과 ○○○로부터 각각 20,000주(취득가액 900,000,000원, 액면가액 100,000,000원, 세법상평가액 62,730,000원)와 10,000주(취득가액 450,000,000원, 액면가액 50,000,000원, 세법상평가액 31,365,000원)를, 특수관계 없는 청구외 ○○○와 ○○○으로부터 각각 10,000주(취득가액 450,000,000원, 액면가액 50,000,000원, 세법상평가액 31,365,000원)와 20,000주(취득가액 900,000,000원, 액면가액 100,000,000원, 세법상평가액 62,730,000원) 합계 60,000주(취득가액 2,700,000,000원, 액면가액 300,000,000원, 세법상평가액 188,190,000원)를 취득하였음이 확인된다.

(2) 상속세법상의 보충적평가방법에 의하여 평가한 쟁점주식의 1주당 가액은 3,136원임이 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인되고, 청구외 ○○○평가(주)가 1996.12.28 쟁점주식을 평가한 내역을 보면 1주당 수익가치를 74,860원으로 하여 쟁점주식의 1주당 가액을 45,494원으로 평가하였음이 수익가치평가보고서에 의하여 확인된다.

(3) 위 ○○○평가(주)는 쟁점주식의 수익가치를 평가하면서 청구외법인이 제공한 1994사업연도와 1995사업연도의 결산자료 및 1996사업연도의 가결산자료를 근거로 하여 1997년도와 1998년도의 2개 사업연도에 대하여 매출액과 매출원가 및 비용 등을 추정하여 추정이익을 산출하고 3:2로 가중평균한 후 재무부령이 정하는 15%로 할인하여 수익가치를 평가하였으나 1996사업연도의 경우 가결산에 의한 당기순이익이 실제 결산에 의하여 산출된 당기순이익보다 738백만원이 과대계상되었고, 청구법인이 산정한 쟁점주식의 1주당 평가액도 임의약정율(85%)을 적용하는 등 객관적인 신빙성이 결여되어 있는 것으로 인정된다.

(4) 위의 내용을 종합해 볼 때, 청구외 ○○○평가(주)가 평가한 수익가치를 근거로 청구법인이 산정한 쟁점주식 1주당 평가액 45,000원은 평가절차상 하자가 있을 뿐만 아니라 상속세법상 평가액인 1주당 3,136원에 비하여 과다하게 높게 평가된 것으로 인정되므로 특수관계 있는 ○○○ 등 2인으로부터 매입한 쟁점주식은 부당행위계산 부인규정을 적용하고 그 차액에 대하여 법인세를 과세함과 동시에 특수관계 없는 ○○○ 등 2인으로부터 매입한 쟁점주식에 대하여는 법인세법시행령 제40조 제1항 제2호 의 규정에 의하여 평가한 가액의 130%를 초과하는 금액에 대하여 비지정 기부금으로 보아 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.