임대보증금을 피상속인의 채무로 보아 상속재산가액에서 공제할 수 있는지 여부

심판청구번호 국심1999경 1555(2000. 4.14),930원의 처분은

1. 상속재산가액에서 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동

○○○ 소재 부동산의 임대보증금 중 피상속인과 임 차인 ○○○간의 임대차계약에 의한 보증금 60,000,000원 을 피상속인의 채무로 공제하여 그 과세표준과 세액을 경정 한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인이 1991.12.20 청구인의 남편인 청구외 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)의 사망에 따라 상속받은 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 소재 겸용주택(이하 "쟁점①부동산"이라 한다)과 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 소재 임대용 건물(이하 "쟁점②부동산"이라 한다)에 대한 상속세를 자진신고하지 아니한데 대하여 처분청은 1999.1.6 청구인에게 상속세 44,362,930원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.3.6 심사청구를 거쳐 1999.7.16 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 상속개시 당시 쟁점①부동산과 쟁점②부동산은 별첨 임대차계약서 내용과 같이 임대되어 있었으므로 상속세 과세가액 산정시 상속재산가액에서 그 임대보증금을 피상속인의 채무로 공제하여야 한다. 쟁점①부동산의 경우 1989.7.3 피상속인이 취득할 당시부터 입주하고 있었던 임차인들의 보증금 인수액을 포함하여 임차인 4인(○○○·○○○·○○○·○○○)의 전세보증금 합계 40,500,000원이 공제대상 금액이고, 쟁점②부동산은 1991.11.18 건물이 준공되기 전인 1990.12월부터 임차인들에 의해 공장과 식당으로 각각 사용되었으며 그 임차인 2인(○○○·○○○)의 전세보증금 합계 160,000,000원이 공제대상 금액이다.
• 나. 국세청장 의견 상속세 과세가액에서 공제되는 채무는 상속개시일 현재 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무임이 확인되는 경우에 한하는 것인 바, 본 건의 경우, 피상속인은 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동에서 1979.12.1부터 상속개시일까지 ○○○상회(면세업, ○○○)를 운영한 사실만 있고, 부동산임대업에 대한 사업자등록 및 부가가치세 등을 신고·납부한 사실이 전혀 없으며, 임차자들 또한 사업자등록을 한 사실이 없는 것으로 확인된다. 또한, 임차자 중 ○○○은 피상속인의 동생으로서 특수관계자이고, 전세·월세계약서 원본의 지질상태 및 인주의 변질상태 등으로 보아 1990∼1991년 당시에 작성된 진실된 계약서로는 보여지지 아니하며, 이를 입증할 수 있는 구체적인 금융자료에 대한 증빙제시가 전혀 없으므로 쟁점임대보증금은 상속세 과세가액에서 공제할 상속개시일 현재 피상속인이 부담하여야 할 채무로 인정되지 아니한다.

• 가. 쟁점 청구인이 주장하는 임대보증금을 피상속인의 채무로 보아 상속재산가액에서 공제할 수 있는지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 상속세법(1990.12.31 법률 제4283호로 개정되기 전의 것임. 이하 같다) 제4조 제1항 본문과 제3호 및 제3항에서 본 건과 관련된 규정을 보면 상속세 과세가액은 상속세를 부과할 상속재산가액에서 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 채무를 공제한 금액으로 한다.라고 규정하고 있고, 같은법 시행령(1991.12.31 대통령령 제13196호로 개정되기 전의 것임. 이하 같다) 제2조에서 「법 제4조 제3항에서 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이라 함은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가, 지방자치단체, 제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법

2. 제1호 이외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법」이라고 규정하고 있다. 또한, 상속세법 제7조의2 제2항에서,「피상속인이 다음 각호의 1에 해당하는 채무를 부담한 경우 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 규정에 의한 과세가액에 산입한다.

1. 상속개시일 전 2년 이내에 피상속인이 부담한 채무의 합계액이 1억원 이상인 경우」라고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제3조 제1항에서,「법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 "대통령령이 정하는 경우"라 함은 다음의 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니한 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우」라고 규정하고 있다.

• 다. 심리 및 판단

(1) 청구인이 제시한 임대차계약서에 의하면 상속개시 당시 쟁점부동산의 임대현황은 다음과 같다. (가) 쟁점①부동산의 임대현황 (단위: 원) 임 차 인 계약일 전세보증금(월세) 비 고

○○○ 90.4.28 10,000,000 점포1칸, 방1칸

○○○ 91.9.10 3,000,000(24만) 상 동

○○○ 91.10.9 12,500,000 주 택

○○○ 91.10. 15,000,000 점 포 (나) 쟁점②부동산의 임대현황 (단위: 원) 임 차 인 계약일 전세보증금(월세) 비 고

○○○ 90.12.15 100,000,000 공 장

○○○ 90.12.15 60,000,000 식 당

(2) 먼저 쟁점①부동산의 임대보증금을 피상속인의 채무로 상속재산가액에서 공제할 수 있는지에 대하여 본다. 피상속인과 청구인이 거주한 쟁점①부동산의 건물은 1층 점포 92.04㎡와 2층 주택 91.14㎡로 되어 있고, 1989.7.3 피상속인이 매매에 의해 취득한 것으로 등기부등본에 나타난다. 청구인은 쟁점①부동산 취득시 인수한 임대보증금(40,500,000원)을 피상속인의 채무로 공제하여야 한다고 주장하나, 피상속인이 동 부동산을 취득할 당시의 매매계약서가 보존되지 아니한 상황에서 피상속인이 위 부동산을 취득하면서 임차인들의 보증금을 인수하였다는 주장에 따라 이에 대한 증거를 확보하기 위하여 기제시된 피상속인과 임차인들 간의 임대차계약서상 임차인 4인의 현주소 및 연락처를 청구인에게 요청하였으나, 동 임차인들이 이미 오래전에 이사가서 소재지를 알기 힘들다고 하며 그들의 주민등록번호가 계약서상에 기재되지 아니하여 조회할 수도 없다. 위와 같이 제시된 임대차계약서 외에는 임차인들의 임차사실과 임차기간을 확인할 수 없을 뿐만 아니라 임대보증금에 대한 객관적인 증빙도 제시되지 못하고 있으므로 청구인이 주장하는 상기 4인의 임대보증금을 피상속인의 채무로 공제하기 어렵다고 할 것이다.

(3) 다음으로 쟁점②부동산의 임대보증금을 피상속인의 채무로 상속재산가액에서 공제할 수 있는지에 대하여 본다. (가) 쟁점②부동산은 연면적 1,397.3㎡의 지하1층 지상2층 건물로 1990.8.25 피상속인이 건축허가를 받아 경기도 구리시 ○○○동 ○○○에 소재하는 (주)○○○공업공사가 시공하여 1991.11.28 준공되었음이 건축허가서 및 준공검사필증에 의해 확인되나, 청구인은 당해 건축공사가 1990.12월경에 거의 완료되어 전세 입주자가 선정되어 임대차계약이 체결된 후에 정화조시설 및 소방시설의 미비 등의 이유로 소관 행정기관에 제출된 서류가 수차 거부되다가 1991.11.28에야 준공검사필증을 받게 되었다고 하며, 임차인들은 건물준공일 전에 입주하여 공장과 식당으로 사용해 왔다고 주장한다. 쟁점②부동산 건물의 임차인 2인 중 피상속인의 동생인 청구외 ○○○은 1층에서 ○○○정밀이라는 상호로 제조업을 영위하였고, 임차인 ○○○는 2층에서 ○○○회관 식당을 운영하였음이 이들의 사업자등록증에 의해 확인되는 바, 위 임차인들이 준공일 전에 건물을 사용한 증거로서 제시된 한국전기통신공사 ㅇㅇ전화국이 발행한 전화가입원부 등록사항증명서(1998.8.21자)와 동 전화해지원부에 의하면 ○○○회관 식당(전화번호: ○○○)의 전화가입일과 ○○○정밀(전화번호: ○○○)의 전화설치 승낙일자가 공히 1990.9.10로 확인되고 있으며, 또 한국전력공사 ㅇㅇ지점의 고객종합정보내역에 의하면 ○○○동 ○○○의 전기시설 신설일자가 1991.1.10로 표시되어 있는 점에서 임차인들이 준공일 전에 쟁점부동산 건물을 실제 사용한 것으로 인정된다 하겠다. (나) 그러나 임대차계약서와 사실확인서 외에 청구인이 주장하는 임대보증금을 확인할 수 있는 객관적인 증빙이 없고, 청구인은 쟁점②부동산 신축공사 대금 중 잔금 약 1억 5천만원을 임차인의 임대보증금으로 충당하였다고 주장하고 있어 우리심판원이 동 부동산 건축공사대금 지급에 관한 증거자료를 요구하였으나, 청구인은 1991.12.19 피상속인이 거주하던 쟁점①부동산의 화재로 인하여 공사도급계약서 등 증빙서류가 소실되고 동 화재로 인하여 화재가 난 다음날 피상속인이 사망하였다고 하고 있으며, 이에 대하여 우리심판원이 시공회사인 주식회사 ○○○공업공사에 관한 자료를 사업장 소재지 관할세무서에 조회하였으나 1994년까지 등록된 법인명부에 나타나지 아니하여 그 행방을 찾을 수 없어 피상속인과 시공회사간의 거래내용을 확인할 수 없는 상황이다. (다) 처분청은 임차인들의 계약서 내용을 입증할 수 있는 구체적인 금융자료의 제시가 없는 데다 제시된 계약서도 신빙성이 없다고 보아 청구인이 주장하는 임대보증금(1억 6천만원)을 공제대상으로 인정할 수 없다고 하였으나, 청구인이 제시한 임대차계약서와 임차인들이 인감증명서를 첨부하여 제출한 사실확인서가 있고, 전화 및 전기의 설치기록에 비추어 쟁점②부동산의 준공 전부터 임차인들이 건물을 사용하였다는 사실이 인정되고 있을 뿐만 아니라, 오히려 연면적 1,397.3㎡(423평)의 임대용 신축건물에 대하여 임대사실과 임대보증금의 존재가 없었다고 하는 점이 객관적이라고 말할 수는 없다 할 것이므로, 적어도 피상속인과 특수관계에 있는 자가 아닌 식당 임차인 ○○○의 임대사실에 대하여는 계약서상의 금액이 적정한 수준이라면 이를 실지거래금액으로 보아도 무방하다 할 것이다. (라) 임차인 ○○○의 임대보증금 60,000,000원이 적정한 수준인지를 살펴본다. 쟁점②부동산이 소재한 ○○○동(○○○농장내) 임대가액 현황 및 실태를 알기 위하여 2000.2.8 ○○○농장 관리사무소 관리과장(○○○)에게 문의한 바, 이 지역 상가건물의 임대보증금 및 임대료의 평당가액이 다음 표와 같이 조사되었으며, (단위: 원/평) 구 분 임대보증금 임대료 현 재 130,000 13,000 10년전 80,000 8,000 현재 다른 임차인에 의해 운영되고 있는 ○○○회관 식당의 임대시세는 IMF이전인 1997년 경 보증금 2,000만원에 월세 150만원이었으나 현재의 시세는 보증금 1,500만원에 월세 100만원까지 내린 것으로 조사되었다. 위 표에 의할 때 10년전 이 지역의 같은 임대면적(80평)에 대한 연간 총 임대가액은 임대보증금 6,400,000원(= 80,000원×80평)과 간주임대료 76,800,000원(= 8,000원×80평×12월÷정기예금이자율 10%)의 합계액 83,200,000원으로 계산되며, 현재의 ○○○회관 식당의 임대시세에 비추어 보는 경우에도 피상속인과 임차인 ○○○ 간에 체결된 임대차계약서상의 전세보증금 60,000,000원은 과다한 수준이 아니라고 하겠다.

(4) 이상의 제사실과 현지조사내용을 종합해 볼 때, 쟁점①부동산의 점포 및 주택 임차인들은 사업자등록을 하지 않았을 뿐만 아니라 임대사실 여부가 확인되지 아니하므로 그들의 임대보증금을 상속재산가액에서 공제되는 채무로 인정할 수 없고, 쟁점②부동산의 임차인 중 청구외 ○○○은 피상속인의 동생으로 특수관계에 있는 자로서 계약서상 임대보증금이 1억원에 달하여 그 사용처가 확인되지 아니하는 한 채무공제의 대상으로 인정하기 어려우나, 쟁점②부동산의 임차인 ○○○의 경우는 임대사실이 확인되고 그 임대가액도 적정한 수준으로 인정되므로 상속개시일 현재 피상속인의 채무로 보아 상속재산가액에서 공제하는 것이 타당하다고 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 와 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.