상속재산가액의 차액에 대한 신고불성실가산세 과세 여부

심판청구번호 국심1999경 1383(1999.10.11) 구인의 빙부(聘父) ○○○이 1997.8.5 사망함에 따라 상속인으로서 1998.2.5 상속세를 자진신고·납부하면서, 상속재산인 인천광역시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 대지 2,757.2㎡ 건물 19,039.72㎡(이하 "쟁점부동산" 이라 한다)에 대하여 토지는 개별공시지가, 건물은 과세시가표준액을 적용하여 쟁점부동산의 상속재산가액을 신고하였다. 처분청은 쟁점부동산이 임대차계약이 체결된 재산이라 하여 상속세법 제66조의 규정(저당권등이 설정된 재산의 평가의 특례 규정)에 의하여 쟁점부동산의 상속재산가액을 평가하고, 청구인이 신고한 가액과의 차액에 대하여 신고·납부불성실가산세를 적용하여 1999.2.3 청구인에게 1997년도 상속분 상속세 2,692,498,570원을 결정고지하였다(불복청구중인 1999.3 추가로 396,847,770원을 경정고지함). 청구인은 이에 불복하여 1999.3.9 심사청구를 거쳐 1999.6.24 이 건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 상속세법의 규정이 과세대상물건을 성실히 신고하도록 유도하기 위한 것인 점에 비추어, 이 건과 같이 상속재산을 정확히 신고하였으나 평가방법의 차이에 의한 것은 정당한 신고이므로 쟁점부동산에 대한 평가차액에 대하여 신고불성실가산세를 적용하여 과세함은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 상속세및증여세법상 신고·납부불성실가산세가 제외되는 "대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고 또는 납부하여야 할 과세표준 또는 세액에 미달한 금액" 이라 함은, 시가로 평가한 가액으로 신고한 상속재산에 대하여 상속세및증여세법상 보충적 평가방법으로 결정하는 경우와 상속세및증여세법상 보충적 평가방법으로 신고한 상속재산에 대하여 시가로 평가한 가액으로 결정하는 경우를 말하는 것으로서, 이 건은 상속세및증여세법상 보충적 평가방법에 의하여 쟁점부동산을 평가한 가액으로 신고하였으나, 처분청은 상속세및증여세법 제66조 의 저당권 등이 설정된 재산의 평가 특례규정에 의하여 쟁점부동산의 상속재산가액을 결정하였으므로, 상속세및증여세법시행령 제80조 제1항 에서 규정하는 "대통령령이 정하는 평가가액의 차이" 에 해당하지 아니하고, 따라서 쟁점부동산의 평가차액에 대한 이 건 신고불성실가산세의 부과처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구인이 보충적 평가방법에 의하여 평가하여 신고한 쟁점부동산의 상속재산가액과 처분청이 상속세및증여세법 제66조 의 규정에 의하여 평가하여 결정한 쟁점부동산의 상속재산가액의 차액에 대하여 신고불성실가산세를 과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다.
• 나. 관련법령 상속세및증여세법(1996.12.30 법률 제5193호로 개정된 것) 제60조 제1항에서 『이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.』고 규정하고, 제2항에서 『제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어진 경우에 통상 성립한다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.』고 규정하고, 제3항에서는 『제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.』고 규정하고 있으며, 같은법 제61조 제1항에서 『부동산 및 부동산에 관한 권리에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다).

대통령령이 정하는 시가표준액에 의한 가액.』으로 규정하고 있으며, 같은법 제66조에서는 『다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제60조의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제60조의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

1. 저당권 또는 질권이 설정된 재산

4. 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산』으로 규정하고, 같은법시행령 제63조에서는 『법 제66조에서“대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다. 1.∼5.(생략)

6. 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 가액은 1년간의 임대료를 총리령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액』으로 규정하고 있다. 또한, 상속세및증여세법 제78조 제1항 에서『세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한 이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세 산출세액 또는 증여세 산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.』고 규정하고, 같은법시행령 제80조 제1항에서 『법 제78조 제1항 및 제2항에서 "대통령령이 정하는 평가가액의 차이"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 평가방법의 차이에 의하여 과세표준에 미달한 가액을 말한다.

1. 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우

2. 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우』라고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점부동산이 상속재산으로서 상속개시당시 임대차계약이 체결되어 있는 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 달리 다툼이 없고, 청구인은 상속세를 신고하면서 쟁점부동산의 상속재산가액을 상속세및증여세법 제61조 제1항 에서 규정하고 있는 부동산의 보충적 평가방법에 의하여 평가하여 상속세를 신고하였으나, 처분청은 상속세 조사에 따라 쟁점부동산이 임대차계약이 체결된 상속재산이라 하여 상속세및증여세법 제66조 의 규정에 따라 같은조 제4호 및 같은법시행령 제63조 제6호의 규정에 의하여 평가한 가액과 청구인이 신고한 가액중 큰 금액인 전자의 가액을 상속재산가액으로 하여 상속세를 결정하면서, 쟁점부동산의 상속재산가액에 대한 청구인의 신고가액과 처분청의 결정가액의 차이에 대하여 신고·납부불성실가산세를 과세하였음이 이 건 상속세 결정결의서에 의하여 확인된다.

(2) 청구인은 상속재산인 쟁점부동산에 대한 청구인의 신고가액과 처분청의 결정가액의 차이는 평가가액의 차이로 인한 것이므로 이에 대하여 신고불성실가산세를 과세함은 부당하다는 주장인 바, 이에 대하여 살펴본다. (가) 이 건 관련법령인 상속세및증여세법 제78조 제1항 에서 신고불성실가산세의 과세가 제외되는 경우를 “신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액”을 규정하고 있고, 동 규정의 위임을 받은 상속세및증여세법시행령 제80조 제1항 에서는 “ 상속세및증여세법 제78조 제1항 에서 규정하는 평가가액의 차이”를 상속세법 제60조의 규정에 의하여 납세자가 시가로 평가한 가액으로 신고한 증여재산을 세무서장등이 보충적인 평가방법에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우 또는 납세자가 보충적인 평가방법에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산에 대하여 세무서장등이 시가로 평가한 가액으로 결정한 경우로 규정하고 있다. (나) 상속세및증여세법 제60조 에서는 상속재산에 대한 시가평가와 보충적인 평가방법을 규정하고 있으나, 저당권 등이 설정된 재산에 대하여는 제60조의 규정에 불구하고 같은법 제66조에서 별도의 특례규정을 두어 평가하도록 하고 있으며, 동 규정에 의한 평가액과 제60조에 의한 시가나 보충적인 방법에 의한 평가액중 큰 금액을 상속재산가액으로 하도록 규정하고 있는 바, 신고한 상속재산가액과 세무서장이 결정한 상속재산의 가액이 이와같은 상속세및증여세법 제66조 의 특례규정에 의한 평가방법상에 의하여 발생한 경우는 『가산세의 과세가 제외되는 “평가가액의 차이”』를 규정하고 있는 위 상속세법및 증여세법시행령 제80조 각호에서 이를 규정하고 있지 아니하므로, 이 건과 같이 청구인이 보충적인 평가방법에 의하여 신고한 쟁점부동산의 재산가액과 상속세및증여세법 제66조 의 규정에 의하여 처분청이 결정한 쟁점부동산의 평가가액의 차이에 대하여는 신고불성실가산세를 적용하여 과세함이 타당한 것으로 판단된다(같은뜻; 국심99부520, 1999.5.19, 재정경제부 예규 재산 46014-291, 1998.9.30). (다) 또한 상속세및증여세법상의 신고·납부불성실가산세는 납세의무자로 하여금 성실한 과세표준의 신고 및 세액의 납부의무를 지우고 이를 확보하기 위하여 그 의무이행을 해태하였을 때 가해지는 일종의 행정벌의 성격을 가진 제재라고 할 것이고, 이와같은 제재는 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없다 할 것이나(같은 뜻: 대법원 94다40420, 1995.9.29), 이 건의 경우는 쟁점부동산이 임대차계약이 체결된 부동산이며, 상속세법및 증여세법 제66조 에서 임대차계약이 체결된 부동산에 대하여는 시가나 보충적인 평가방법에 의하여 평가한 가액과 상속세및증여세법시행령 제63조 제6호 에 의하여 평가한 방법중 큰 금액을 평가액으로 하도록 특례로써 규정하고 있으므로, 청구인이 이와같은 세법의 규정에 따라 신고하지 않은 것이 청구인의 관련규정에 대한 부지(不知)에 의한 것이라 하더라도, 이와같은 사유를 상속세 과세표준의 신고 및 세액의 납부의무를 해태한 정당한 사유로 인정하기는 어려운 것으로 판단된다. 따라서 처분청이 쟁점부동산의 평가가액의 차이에 대하여 신고·납부불성실가산세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.