토지무상사용으로 보아 과세한 처분의 당부

심판청구번호 국심1999경 1136(1999.11.24) 구인이 父 ○○○ 소유의 경기도 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 대지 634.6㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)의 지상에 근린생활시설, 주택 및 여관 지하1층, 지상 7층 연면적 1,266.90㎡(이하 "쟁점건물"이라 한다)를 1997.12.12 준공하여 1997.12.16 청구인 명의로 쟁점건물 소유권을 이전등기한 바, 처분청은 청구인이 쟁점토지에 대한 무상사용권리(평가액 500,258,800원)를 父로부터 증여 받은 것으로 의제하여 1998.11.17 청구인에게 1997년도분 증여세 128,800,930원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복, 1998.12.30 심사청구를 거쳐 1999.5.20 이건 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장 청구인은 1997.12.12 청구외 父 ○○○과 쟁점토지의 사용에 대한 임대차계약을 체결하고 1998.1.12부터 매달 850,000원씩 지급하기로 하였으므로 청구인이 쟁점토지를 무상으로 사용한 경우에 해당된다고 볼 수 없으며, 토지소유자인 청구외 ○○○은 쟁점토지의 사용수익에 대하여 종합소득세 확정신고 기한내에 신고하지 아니하였더라도 처분청이 청구인에 대한 과세처분 결정내용이 도달하기 전에 쟁점토지 사용수익에 대한 종합소득세 439,140원을 수정신고·납부한 사실이 있는 바, 이는 상속세 및 증여세법, 동 기본통칙 37-0-1에서 규정하고 있는 "소득세를 신고납부한 경우"에 해당되는 것으로서 증여세를 부과하지 아니하는 것임에도 불구하고 처분청에서 이를 적법한 수정신고로 인정하지 아니하고 청구외 ○○○으로부터 쟁점토지를 무상사용함으로써 이익을 얻은 것으로 보아 이 건 증여세를 부과한 처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 상속세 및 증여세법 제36조 제1항 및 같은법시행령 제27조의 규정을 살펴 보면, 거주목적이 아닌 건물을 소유하기 위하여 특수관계에 있는 자의 소유토지위에 건물을 신축하여 사용하는 경우에는 1997.1.1 이후 토지무상사용권리의 증여시기가 도래하는 분부터 당해 토지무상용권리에 대하여 위 규정에 따라 평가한 가액을 토지소유자로부터 증여받은 것으로 보아 과세하되, 당해 토지를 무상으로 사용하게 한 토지소유자에게 소득세가 부과되는 경우에는 이를 적용하지 아니하는 것임을 알 수 있으며, 이 경우 "소득세가 부과되는 경우"라 함은 소득세법의 규정에 따른 법정신고기한내의 과세표준 및 세액을 확정신고한 경우를 말하는 것인 바, 이 건의 경우 토지소유자인 청구외 父 ○○○은 종합소득세 확정신고기한내에 신고하지 아니한 당해토지의 임대수입금액 및 소득에 대한 종합소득세 과세표준 확정신고 및 자진납부계산서를 1998.10.24 수정신고 형식으로 제출한 사실이 있으나, 이는 소득세법의 규정에 의한 법정신고기한내의 과세표준 및 세액의 신고가 아니어서 "소득세가 부과되는 경우"로 볼 수 없다 할 것이므로 청구인이 토지소유자인 청구외 父 ○○○으로부터 쟁점토지의 무상사용이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 의제하여 이건 증여세를 과세한 당초처분은 달리 잘못이 없다.

• 가. 쟁 점 청구인이 부(父) 소유의 쟁점토지를 무상사용한 것으로 보아 증여받은 것으로 의제 하여 증여세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련법령 상속세 및 증여세법 제37조 (토지무상사용권리의 증여의제) 제1항에서는 "건물(토지 소유주와 함께 거주할 목적으로 소유하는 주택을 제외한다)을 소유하기 위하여 특수관계자에 있는 자의 토지를 무상으로 사용하는 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 토지무상사용이익을 토지소유자로부터 증여받은 것으로 본다."라고 규정하고 위 같은조 제3항에서는 "제1항의 규정을 적용함에 있어서 특수관계에 있는 자의 범위, 증여시기, 주택의 범위, 토지무상사용이익의 계산방법 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다."고 규정하고 있으며, 같은법 부칙(1996.12.30 법률 5193호로 개정된 것)제1조 및 제2조에서는 "이 법은 1997.1.1 이후 최초로 증여하는 것부터 적용한다"고 규정하고 있다. 또한, 같은법 시행령 제27조(토지무상사용권리의 증여의제 적용범위 등) 제1항 제1호에서는 법 제37조 제1항에 의한 대통령령이 정하는 경우의 하나로서 특수관계에 있는 자의 토지위에 건물을 신축하여 사용하는 경우를 직시하고 있으며 위 같은조 제2항 제1호에서는 "제2항 제1호의 경우의 토지무상사용권리의 증여시기를 사용검사필증 교부일"로 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 1997.4.14 쟁점건물 착공시부터 1998.9.2 처분청의 조사일 현재까지 청구외 父 ○○○에게 임대료를 지불하지 아니한 사실이 처분청의 세무공무원에게 제출한 청구인의 진술서내용에 의하여 확인된다.

(2) 청구인은 청구인과 청구외 부(父) ○○○ 사이에 1997.12.12 체결한 임대차계약서사본을 제시하고 있으나 청구인은 처분청의 조사시(98.9.2)에는 이를 제시하지 못하다가 이건 심판청구시에 위 계약서사본을 제시한 것으로 보아 위 계약당사자는 부자(父子)사이로 사후에 작성할 수도 있어 이를 신빙성이 있는 입증자료로 채택하기는 어렵다.

(3) 또한 청구외 부(父) ○○○은 종합소득세 확정신고기한내에 신고하지 아니한 쟁점토지의 임대수입금액 및 소득에 대한 종합소득세 과세표준확정신고 및 자진납부계산서를 1998.10.24 종합소득세 수정신고 형식으로 신고서를 제출한 바 있으나, 첫째, 상속세 및 증여세법 기본통칙 37-0…1(토지무상사용권리에 대한 증여의제규정의 적용배제)에 의하면 "법 제37조 제2항에서 "소득세가 부과되는 경우"라 함은 소득세법 규정에 따라 영 제27조 제2항에 규정하는 증여시기가 속하는 소득세과세기간 중 토지사용에 따른 소득세를 신고·납부하는 경우를 말한다"라고 규정(재경원 재산 46014-19, 98.1.20 표지)하고 있는 바, 청구주장 수정신고는 98.11.26에 함으로써 법정신고기한내의 과세표준 및 세액을 확정 신고한 경우로 볼 수 없으며 둘째, 청구주장 수정신고는 증여세과세를 위하여 처분청의 조사(98.9.2)가 종결 된 후에 위 수정신고 형식으로 이루어 졌는바, 이는 세금부담이 더 큰 증여세를 회피할 목적으로 사후에 작성된 임대계약서를 토대로 수정신고한 것에 불과하다고 판단된다. 위 사실을 모아 볼 때 쟁점토지의 무상임대는 "소득세가 부과 되는 경우"로 볼 수 없다 할 것이므로 청구인이 쟁점토지소유자인 청구외 부(父) ○○○으로부터 무상사용이익에 상응하는 금액을 증여받은 것으로 의제하여 이 건 증여세를 과세한 처분청의 당초 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 모두 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.