상속재산가액의 평가

심판청구번호 국심1999경 0601(1999. 8.20) 속세 146,975,140원의 부과처분은 상속재산인 인천광 역시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 공장용지 1,650.7㎡ 및 동 지상건물 1,738.4㎡를 상속개시 당시(1995.12.6)의 개별공시 지가 및 지방세법시행령 제80조 의 규정에 의한 과세시가표준 에 의한 가액으로 각각 평가하여 상속세과세표준 및 세액을 경정한다.

청구외 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)가 1995.12.6 사망함으로써 이 건 상속이 개시되었고, 상속인들은 1996.6.5 상속세과세표준을 253,493,618원, 상속세를 46,048,085원으로 하여 자진 신고하였다. 상속인들은 인천광역시 ㅇㅇ구 ○○○동 ○○○ 공장용지 1,650.7㎡와 동 지상 공장건물 1,600.4㎡ 및 사무실 138㎡(이하 "쟁점부동산"이라 한다)를 상속개시 당시의 기준시가로 평가하여 신고한 반면에 처분청은 1992.8.25 쟁점부동산을 금융기관에 담보로 제공(근저당설정)할 당시 감정가액인 864,406,500원으로 평가하는 등으로하여 1998.10.16 청구인에게 1995년도분 상속세 146,975,140원을 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.11.13 심사청구를 거쳐 1999.3.8 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 처분청은 쟁점부동산을 평가함에 있어서 상속개시일로부터 수년전인 근저당설정당시의 감정가액으로 평가하였으나, 상속세법 제9조 제4항에서 담보제공된 재산의 평가방법에 대하여 특별히 규정한 취지는 상속재산의 평가에 관하여 시가주의의 원칙을 규정한 상속세법 제9조 제1항의 규정을 보충하여 시가에 보다 근접한 가액을 산정하려는 취지임과 동시에 또한 부동산의 실제가액보다 큰 채무공제로 상속세를 회피하는 것을 방지하려는 취지라 할 것이므로 쟁점부동산중 건물의 경우에는 감가상각자산으로서 시간의 경과 또는 사용에 따라 그 가치가 점차 감소하게 되는 것인 바, 상속개시일로부터 3년4개월전의 감정가액은 감가상각이라는 가치하락을 전혀 반영하지 아니하였으므로 상속개시일 현재의 시가보다 과대평가된 것이다.(국심 97중 920, 98.1.30 같은 뜻임) 더욱이 쟁점건물은 공장건물(김치공장)로서 노후화의 진행정도가 상업용건물에 비하여 더욱 빨리 진행되며, 따라서 가치하락도 그 만큼 크다는 점을 고려할 때 처분청의 평가는 상속개시당시의 시가를 정당하게 반영하지 못한 것이므로 상속개시 당시의 기준시가에 의하여 평가하는 것이 타당하다. 또한, 토지의 경우에도 감정평가시점에 비하여 상속개시일 현재에는 당해 개별공시지가가 약 20%하락하였는 바, 처분청의 평가는 상속개시당시의 시가를 적절하게 반영하지 못하고 있으므로 역시 기준시가(개별공시지가)에 의하여 평가하여야 한다.
• 나. 국세청장 의견 상속재산에 근저당이 설정되어 있고, 당해 근저당권을 설정하기위하여 "지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률"에 의한 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 근저당권 설정을 위한 감정가액과 시가 또는 보충적 평가방법에 의한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하는 것(국세청 재삼 46014-1614, 1996.7.8)으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 감정한 가액은 그 감정평가시기에 불구하고 당해 재산에 근저당을 설정하기 위하여 감정한 가액을 의미하는 것(국세청 재삼 46014-1496, 1997.6.19)이므로 근저당설정을 위하여 1992.8.25 평가한 감정가액 864,406,500원이 상속개시당시 기준시가에 의하여 평가한 가액 610,140,100원보다 큰 금액이므로 처분청이 위 감정가액을 쟁점부동산에 대한 평가액으로 보아 이건 상속세를 과세한 당초 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점부동산의 상속재산평가시 상속개시일로부터 3년 4개월전에 금융기관에 근저당설정시의 감정가액으로 평가한 처분의 당부를 가리는데 그 쟁점이 있다.
• 나. 관계법령 상속세법 제9조(상속재산의 가액평가) 제1항 본문에서는 "상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다"고 규정하고 있고, 같은조 제2항은 "제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다"고 규정하고 있으며, 같은조 제4항 본문은 "다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제2항의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다"고 규정하고 있다. 같은법 시행령 제5조(상속재산의 평가방법) 제1항에서는 『법 제9조 제2항에서 "대통령령이 정하는 방법"이라 함은 제2항 내지 제7항의 규정에 의하여 상속재산을 평가하는 것을 말한다』고 규정하고 있으며, 제2항에서는 유형자산(유가증권을 제외한다)의 평가방법을 규정하고 있는 바, 그 내용을 보면 제1호에서는 토지의 경우 국세청장이 지정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 하고, 그 이외의 경우에는 "시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(개별공시지가)"에 의한다고 규정하고 있다. 또한, 제1의 2호에서는 건물의 평가는 국세청장이 평가하여 고시한 가액이 있는 경우를 제외하고는 " 지방세법시행령 제80조 의 규정에 의한 과세시가표준액에 의한 가액에 의한다"고 규정하고 있다. 같은법시행령 제5조의 2(담보제공된 재산가액의 평가) 본문에서는 『법 제9조 제4항에서 "대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액"이라 함은 다음의 금액을 말한다』고 규정하고 있고, 그 제3호에서는 "근저당권이 설정된 재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우에는 그 가액"을 규정하고 있다.
• 다. 사실관계

(1) 이 건 상속세 신고시 쟁점부동산의 평가내용 및 처분청의 상속세 결정시의 평가내용을 보면 다음과 같다. (단위: 원) 구분 면적 신고금액 결정금액 차이금액 토지 1,650.7㎡ 420,928,500 470,449,500 49,521,000 건물 1,738.4㎡ 189,211,600 393,957,000 204,745,400 합계 610,140,100 864,406,500 254,266,400 (주) 신고금액은 상속개시(95.12.6) 당시의 기준시가 결정금액은 근저당설정시(92.8.25)의 감정가액임

(2) 쟁점부동산에 대한 근저당권 설정내용을 보면, 피상속인은 1992.8.28 및 1993.9.28 두 차례에 걸쳐 쟁점부동산을 ○○○은행 ○○○지점에 담보로 제공하고 근저당권을 설정한 사실이 있으며, 채권최고액은 누계금액으로 380,000,000원임이 확인된다.

(3) 위 근저당권 설정시 가격시점을 1992.8.25로 하여 한국감정원에서 쟁점부동산을 감정평가한 내용을 보면 토지(공장용지)는 470,449,500원, 건물(공장건물)은 393,957,000원으로 평가된 사실이 감정평가서 등에 의하여 확인된다.

(4) 쟁점부동산 중 토지에 대한 개별공시지가 변동상황을 보면 이 건 감정평가 당시인 1992년도에는 ㎡당 311,000원이었으나, 상속개시 당시인 1995년도에는 ㎡당 255,000원으로 18% 하락한 사실이 확인된다.

• 라. 판 단 상속세법 제9조 제4항 및 같은법 시행령 제5조의 2 제3호는 상속재산의 평가에 관하여 시가주의원칙을 정한 동법 제9조 제1항의 규정을 보충하여 시가에 보다 근접한 가액을 산정하려는 취지에서 규정된 것이고 근저당권이 설정된 재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 감정평가한 가액은 객관적이고 합리적으로 평가되어 실제가액에 부합한다는데 타당성의 근거가 있는 것이므로 예외적으로 재산의 실제가액보다 큰 금액을 피담보채권으로 하여 근저당권을 설정하기 위하여 감정이 이루어진 경우에는 납세의무자가 그와 같은 사정을 입증하여 위 추정의 적용으로부터 벗어날 수 있다 할 것이고(대법원 94누 13558, 1995.3.3, 대법원 전원합의체판결 91누 2137, 1993.3.23), 또한 담보제공된 재산의 평가방법을 특별히 규정한 취지가 부동산의 실제가액보다 큰 채무공제로 상속세 회피를 방지하고자 하는 측면도 있다 할 것인바, 이 건 쟁점부동산의 평가를 근저당권설정시의 감정평가액으로 한 것이 타당한 것인지 살펴본다. 첫째, 쟁점부동산 중 건물에 대하여 보면 일반적으로 토지의 경우와는 달리 건물은 시간의 경과 또는 사용에 따라 그 가치가 점차로 감소하게 되는 것인 바, 쟁점건물은 1989.12.28 준공된 김치공장 건물로서 감정평가시점과 상속개시당시 평가액과는 상당한 차이가 있음이 분명함에도 불구하고 근저당권이 설정된 재산이라하여 상속개시 3년4월전의 감정가액을 상속재산가액으로 평가하는 것은 근저당권이 설정되어 있지 아니한 경우와 과세형평상의 문제점이 있을 뿐만 아니라 상속세법 시행령 제5조의2 제3호의 규정취지, 즉 시가에 보다 근접한 가액을 산정하려는 취지에도 배치되므로 쟁점부동산 중 건물의 과세가액을 3년4월 전의 감정가액으로 결정하는 것은 타당하지 아니하다 할 것인바, 달리 평가할 수 있는 가액이 없는 이상 상속세법시행령 제5조 제2항 제1의2호에서 규정하고 있는 시가평가의 보충적 평가방법인 " 지방세법시행령 제80조 의 규정에 의한 과세시가표준액"에 의하여 평가하는 것이 상속세법령상의 평가규정의 취지에 부합하고 합리적인 방법이라고 판단된다.(국심 97중920, 1998.1.30 같은뜻임) 둘째, 쟁점부동산 중 토지에 대하여 보면 감정평가 당시인 1992년도의 개별공시지가는 ㎡당 311,000원이었으나, 상속개시 당시인 1995년도에는 ㎡당 255,000원으로 약 18% 하락하였고, 쟁점부동산 중 토지에 대한 개별공시지가가 매년 5% 내외로 하락하고 있던 추세로 보면, 근저당설정시의 감정평가액은 상속개시 당시의 시가를 적절하게 반영하고 있다고 보기 어렵다. 따라서 상속개시 당시의 시가는 불분명한 것으로 보아야 할 것이므로 보충평가방법을 규정하고 있는 상속세법 제9조 제2항 및 같은법시행령 제5조 제2항 제1호에 의하여 상속개시 당시의 개별공시지가로 평가하는 것이 타당하다고 판단된다.
• 라. 결론 따라서, 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.