취득당시와 개별공시지가 고시 당시의 면적 증감을 반영하여 토지의 취득가액을 결정할 수 있는지 여부

심판청구번호 국심1999경 0434(1999. 9. 1) �103,927,400원의 부과처분은 소득세법 제121조 제1항 및 제3항에서 규정하는 신고·납부불성실가산세를 제외 하여 이를 경정하고, 나머지 청구는 기각한다

청구인은 1986.12.3 ㅇㅇ도 ㅇㅇ시 ○○○동 ○○○, 전 683㎡(토지구획정리사업전토지로서, 이하 "환지전 토지"라 한다)를 취득하였고, 환지전토지는 1987.5.20 환지계획이 인가되어 1991.4.23 환지확정되었으며, 동 환지처분으로 인하여 위 같은 곳 ○○○ 대지 331㎡(이하 "쟁점토지"라 함)로 변동된 후, 청구인은 1995.1.27 쟁점토지를 양도하고 1995.3.31 자산양도차익예정신고시 양도소득세 71,609,100원을 자진납부하였다. 처분청은 1990.1.1 이전 환지지구내 토지의 취득 당시 기준시가를 산정함에 있어 소득세법시행령 제115조 제1항 에 규정된 산식(1990.1.1 당시 개별공시지가 × 취득당시의 과세시가표준액 ÷ 1990.8.30 현재 과세시가표준액)을 적용하여 그 취득가액을 산정하고, 청구인이 예정신고시 과소신고 및 납부한 세액에 대하여 신고 및 납부불성실가산세를 적용하여 1998.9.11 청구인에게 1995년도 귀속분 양도소득세 103,927,400원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.10.29 심사청구를 거쳐 1999.2.3 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장

(1) 환지는 동등가치를 지닌 토지간의 법령에 의한 등가교환(총액기준)인 것이므로 청구인이 당초 환지전 토지를 취득하여 동 토지가 환지되어 그 면적이 줄어들었을 경우 환지된 토지는 단위당 가치가 상승한 것이고, 환지 전의 종전토지와 환지 후의 토지간에 동등한 가치가 유지되도록 하려면 소득세법시행령 제115조 제1항 에 규정된 산식(1990.1.1 당시 개별공시지가 × 취득당시의 과세시가표준액 ÷ 1990.8.30 당시 과세시가표준액)을 적용함에 있어, 취득당시의 과세시가표준액과 1990.8.30 당시 과세시가표준액은 각각 취득당시와 1990.8.30 당시 지방세법상 토지등급가액에 취득당시와 1990.8.30 당시 토지면적을 곱하여 취득당시와 1990.8.30 당시 총 토지가액을 산출한 다음 산출된 취득당시의 총 토지가액을 1990.8.30 당시 총 토지가액으로 나누어 단위당 비율을 구하고 그 비율을 1990.1.1 당시 개별공시지가를 곱하고 환지된 면적을 곱하여야 진정한 취득당시의 가액이 된다. 그러나, 처분청은 단순히 취득당시와 1990.8.30 당시 토지등급조견표상의 단위당 토지가격으로 그 비율을 구하고 그 비율에 1990.1.1 당시의 개별공시지가를 곱하여 산정한 이 건 취득가액은 부당하다.

(2) 청구인은 자산양도차익 예정신고시 쟁점토지의 토지등급을 토지대장상의 토지등급으로 신고하였고, 처분청이 청구인의 자산양도차익 예정신고에 대하여 법령에 규정된대로 예정결정을 하였다면 청구인이 확정신고시 이를 정정하여 신고하였을 터인데 이를 이행하지 아니한 것은 처분청의 잘못이므로, 이 건 과세 중 신고·납부불성실가산세의 부과는 부당하다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 환지예정공고일 이전에 취득하여 환지확정후 양도한 경우에는 취득가액을 환산함에 있어 취득면적은 종전면적을 적용함이 타당하고, 1990.9.1 이전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가를 산정함에 있어 소득세법시행령 제11조 및 부칙 제3조의 규정에 의거 취득가액을 환산하여 과세한 처분은 잘못이 없다.

(2) 자산양도차익예정신고를 한 자에 대하여는 과세표준확정신고 의무를 면제하고 있으나, 예정신고가 있기만 하면 그 내용 여하를 불문하고 과세표준확정신고 의무가 면제되고, 따라서 신고불성실가산세를 부과할 여지가 없다고 해석하게 되면 정당한 내용의 과세표준확정신고를 확보하고자 하는 미신고 가산세 제도의 본래 취지에 반하는 것(대법원 88누22032, 1989.9.12, 같은 뜻)이므로, 자산양도차익예정신고를 하였으나 그 내용이 정당하지 아니한 경우에는 신고 및 납부불성실가산세를 부과한 처분은 잘못이 없다.

• 가. 쟁점

(1) 쟁점토지의 취득가액을 계산함에 있어 소득세법시행령 부칙(1990.5.1 대통령령 제12899호로 개정된 것) 제3조에 규정된 산식을 적용하면서 취득당시와 1990.1.1 개별공시지가 고시 당시(환지 전과 환지 후)의 면적 증감을 반영하여 그 가액을 결정할 수 있는지,

(2) 쟁점토지를 양도하고 자산양도차익예정신고를 이행하였는데도 추후 처분청이 청구인이 신고한 세액보다 증액하여 청구인에게 결정·고지하면서 과소신고·납부분에 대하여 신고 및 납부불성실 가산세를 과세한 처분의 당부를 가리는 데 있다.

• 나. 쟁점 (1)에 대하여 본다.

(1) 관련법령 소득세법시행령 제115조 제1항 제1호 가목(1995.12.30, 개정되기 전의 것)에 의하면, 『나목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(괄호 생략)』라고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 부칙(1990.5.1 대통령령 제12899호로 개정된 것) 제3조에서는, 『이 영 시행전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 다음 산식에 의하여 환산한 가액으로 한다. 1990년 1월 1일을 취득당시의 과세시가표준액 기준으로 한 × ---------------------------------------- 개별공시지가 1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가 고시일 현재의 과세시가표준액』 이라고 규정하고 있다. 한편, 지방세법시행령 제80조 제1항 제1호 및 제80조의 2 제2항에 의하면, 『토지의 과세시가표준액은 매년 1회 조례로서 정하는 날 현재 시장·군수가 토지의 지목·품위 또는 정황에 따라 등급을 설정하여 이를 토지대장·임야대장 및 과세대장에 등재함으로써 결정되는 토지등급가격으로 하고, 시장·군수는 등급이 설정된 토지가 그 지목·품위 또는 정황이 현저하게 달라진 경우에는 그 토지의 지목·품위 및 정황과 유사한 토지의 등급에 준하여 토지등급을 수정결정할 수 있는 것』으로 규정하고 있고, 같은 법 시행규칙 제46조에서는, 『시장·군수는 토지구획정리사업법의 규정에 의한 토지구획정리사업의 시행으로 환지예정지가 지정된 경우에는 그 사업지구내의 토지에 대하여 잠정적으로 적용할 토지등급(잠정등급)을 설정하여야 한다』라고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단 청구인은 1986.12.3 환지전 토지를 취득하였고, 1987.5.20 환지계획에 따라1991.4.23 환지확정되어 환지전 토지가 쟁점토지로 환지된 후 1995.1.27 쟁점토지를 양도하였으며, 쟁점토지에 대한 1990.1.1 기준 개별공시지가가 1㎡당 1,000,000원(1990.8.30 고시)인 사실에 대하여는 다툼이 없다. 청구인은 쟁점토지를 양도하고 기준시가에 의하여 자산양도차익예정신고시 취득가액을 129,101,800원으로 환산[{1990년 공시지가(1,000,000원)×종전면적(683㎡)×취득시등급가액(7,420원)×종전면적(683㎡)/환지후면적(331㎡)×1990.8.30 등급가액(81,000원)}]하여 자진신고·납부하였다. 이 건의 경우에 있어서 청구인은 1990.1.1 기준의 개별공시지가가 환지예정면적인 331㎡에 대한 공시지가가 아니고 환지전 토지인 683㎡에 대한 공시지가라는 이유로 위 소득세법시행령 부칙 제3항의 산식 중 "1990.1.1을 기준으로 한 개별공시지가"를 환지전 토지면적 683㎡에 1,000,000원을 곱하여 계산한 금액(129,101,800원)으로 하여야 한다고 주장하고 있으나, 1990.1.1 기준의 개별공시지가는 그 기준일 현재의 당해토지 실상에 따른 지가라 할 것이고, 쟁점토지의 경우는 이미 환지예정지로 지정(1987.5.20)되어 1990.1.1 현재에는 환지예정지 상태인 것이므로, 쟁점토지의 "1990.1.1을 기준으로 한 개별공시지가"는 환지예정지인 쟁점토지면적 331㎡에 1,000,000원을 곱하여 계산한 금액(331,000,000원)으로 함이 타당하다 하겠다. 따라서 처분청이 쟁점토지의 기준시가에 의한 취득가액을 62,565,532원(331㎡×1,000,000원×683㎡×7,420원/331㎡×81,000원)으로 계산하여 과세한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

• 다. 쟁점 (2)에 대하여 본다.

(1) 관련법령 소득세법(1995.12.29, 법률 제5031호로 개정되기 전의 것) 제95조 제1항에 의하면, 『제23조 제1항 각호에 규정하는 자산을 양도한 거주자는 동조 제2항의 규정에 의하여 계산한 양도차익을 그 양도일이 속하는 달의 다음달 말일까지 대통령령이 정하는 바에 의하여 정부에 신고하여야 한다.』고 규정하고 있고, 같은 법 제121조 제1항에서는, 『거주자가 과세표준확정신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 소득금액에 미달하게 신고한 때에는 종합소득금액·퇴직소득금액·양도소득금액 또는 산림소득금액에 대하여 그 신고를 하지 아니한 당해소득금액 또는 신고하여야 할 금액에 미달한 당해소득금액이 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의10에 상당하는 금액을 산출세액에 가산한다』고 규정하고 있고, 같은 조 제3항에서는, 『거주자가 제107조의 규정에 의한 양도소득세액을 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 그 납부하지 아니하였거나 미달한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 산출세액에 가산한다』고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단 청구인은 1995.1.27 쟁점토지를 양도한 후 1995.3.31 자산양도차익예정신고 한 사실이 확인되고, 청구인의 연도별 소득자료를 보면, 1994년 및 1995년도에 (주)○○○으로부터 지급받은 근로소득이 각각 20,400,000원이 발생하였고, 부동산소득은 없는 것으로 국세청의 소득자료 현황에 의하여 확인된다. 거주자가 1995.12.31 이전에 부동산등을 양도한 후 자산양도차익예정신고를 이행한 자로서 당해연도에 다른 소득이 없는 자의 경우에는 소득세법상 과세표준확정신고의무가 면제된다는 점에서 비록 양도소득세를 과소신고 및 납부하였다 하더라도 처분청이 양도소득세를 결정할 때 소득세법 제121조 제1항 및 제3항에서 규정한 신고 및 납부불성실가산세를 부과할 수 없는 것(국심 97부1209, 1998.2.19, 같은 뜻)이므로, 청구인은 쟁점토지를 양도한 당해연도 중 쟁점토지의 양도소득과 근로소득외에 다른소득이 발생하지 아니한 사실이 확인되고, 위 근로소득에 대하여는 연말정산을 하여 과세표준 확정신고의무 자체가 없다 할 것(국심 98경 1642, 1999.1.15, 같은 뜻)이므로, 처분청이 양도소득세를 결정하면서 소득세법 제121조 의 규정에 따라 가산세를 부과한 이 건 처분은 부당하다고 판단된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.