취득시기의 결정

심판청구번호 국심1999경 0055(1999. 3.30) 구인이 경기도 ○○○면 ○○○리 ○○○ 전 1,974㎡, 같은리 ○○○ 전 608㎡, 같은리 ○○○ 전 9,121㎡ 합계 11,703㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)를 1993.3.19 양도하고 실지거래가액으로 신고한 데 대하여 처분청은 실지거래가액이 확인되지 아니한다 하여 기준시가로 양도차익을 산정하여 1998.8.2 청구인에게 1992년 귀속 양도소득세 19,710,000원을 부과처분하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.8.28 심사청구를 거쳐 1998.12.21 심판청구를 하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 청구인은 청구외 ○○○, ○○○, ○○○(이하 "청구인등 4인"이라 한다)과 공동으로 1980.2.27 금 50,000,000원을 쟁점부동산의 소유자이던 청구외 ○○○에게 대여한 후 채권 담보목적으로 청구외 ○○○이 소유하고 있던 쟁점토지에 1980.2.27 매매예약을 원인으로 하여 소유권이전청구권 가등기를 경료하였다. 청구인등 4인과 청구외 ○○○은 금전소비대차를 함에 있어 1980.5.27까지 대여금 50,000,000원을 반환하지 못하는 경우 당사자간 따로 의사가 없더라도 반환기일의 다음날인 1980.5.28에 매매완결의 의사표시를 한 것으로 보고 쟁점부동산의 소유권이 청구인등 4인에게 이전되도록 약정하였다. 청구인등 4인은채무자인 청구외 ○○○을 상대로 하여 1991.8.14 소유권이전 청구권 가등기에 기한 본등기절차이행 청구의 소를 제기하였으며, 이에 수원지방법원은 1992.6.19 쟁점토지에 대한 청구외 ○○○의 소유권을 가등기 권리자인 청구인에게 소유권이전 절차를 이행하라는 판결을 하였다. 청구인은 위 청구의 소송진행 도중에 청구외 ○○○, 청구외 ○○○, 청구외 ○○○이 가지고 있던 소유권이전 등기청구권을 1992.3.7 적법하게 권리를 양도받고 청구인 단독명의로1992.12.5 쟁점부동산의 소유권이전등기를 경료하였다. 청구인은 금전을 대여한 후 채권담보를 목적으로 채무자소유 부동산에 가등기를 설정한 후 채무자의 채무불이행으로 인하여 1991.8.14 소유권이전청구권 가등기에 기한 본등기절차이행 청구의 소를 제기하여 1992.6.19 승소판결을 받은 후 이 판결에 의거 1992.12.5 청구인 명의로 쟁점토지의 소유권을 이전하였으므로 1992.12.5을 취득시기로 하여 기준시가로 과세표준과 세액을 경정하여야 한다.
• 나. 국세청장 의견 쟁점토지의 전소유자인 청구외 ○○○은 1980.2.27 매매를 원인으로 1980.2.28 소유권이전등기를 접수하였고 청구인등 4인은 전소유자의 취득시점과 동일한 날에 소유권이전 청구권가등기를 하였으며, 청구인은 1980.5.27 매매를 원인으로 1992.12.5 청구인 단독명의로 소유권이전등기접수를 하였다. 청구인은 청구 이유서에서 전소유자인 청구외 ○○○이 1980.5.27까지 대여금 5천만원을 반환하지 못하는 경우 당사자간의 따로 의사표시가 없더라도 반환기일의 다음 날인 1980.5.28에 매매완결의 의사표시를 한 것으로 보고 쟁점토지의 소유권이 청구인등 4인에게 완전히 이전되도록 약정하였다고 밝히고 있는 바, 매매예약은 매매계약의 효력이 없는 것이고, 가등기권자가 매매완결의 의사를 표시한 날에 매매예약이 성립하였다고 보아야 하고, 대금의 청산일은 매수자로부터 대금 상당액을 받았다 하더라도 이는 매매대금이 아닌 매매예약금의 성질을 가지는 것으로서 이를 매매대금으로 볼 수 없고, 매매계약이 성립한(매매완결의사를 표시한)날에야 비로서 매매대금으로 전환된 것이라고 보아야 할 것이므로(국심 95구147, 95.6.3), 처분청이 매매완결 의사를 표시한 것으로 본 날(1980.5.28)과 기준시가가 같은 1980.2.28을 취득일로 보아 이 건 양도소득세를 과세한 당초 처분에 달리 잘못이 없다고 할 것이다.

• 가. 쟁점 청구인의 쟁점토지 취득시기가 언제인지 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 소득세법(1994.12.12 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제27조에서 "자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다"라고 규정하고 있고, 같은법시행령 제53조 제1항에서 "법 제27조에 규정하는 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다"하고 있으며 그 제1호에서 "대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일, 다만 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일로 한다"고 규정하고 있다. 국세기본법 제79조2항 에서 "국세심판소장은 제81조에서 준용하는 제65조의 규정에 의한 결정을 함에 있어서 심판청구를 한 처분보다 청구인에게 불이익이 되는 결정을 하지 못한다"고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 청구외 ○○○이 1980.2.28 취득한 쟁점토지를 1992.12.5 청구인명의로 소유권이전하였고, 청구인등 4인은 1980.2.28 쟁점토지에 소유권이전청구권 가등기를 경료하였다가 1992.3.7 권리양도를 원인으로 소유권이전청구권을 청구인에게 이전 등기하였으며 청구인은 쟁점토지를 1993.3.19 양도한 사실이 쟁점토지의 등기부등본에 나타나 있다.

(2) 처분청은 청구인이 쟁점토지를 1980.2.28 취득하여 1993.3.19 양도하였다 하여 동 기간보유분에 대해서 과세하였고 ○○○세무서장은 청구외 ○○○이 쟁점토지를 1980.2.28 취득하여 1992.12.5 양도한 것으로 보아 과세한 바 있어 1980.2.28부터 1992.12.5까지의 보유기간에 대해서는 동일과세 물건인 쟁점토지에 대하여 중복과세된 사실이 처분청이 제시한 심리자료에 나타나 있다.

(3) 청구인이 제시한 1990.2.27자 부동산매매예약서의 내용을 보면, 청구외 ○○○(매도예약자)은 쟁점토지를 금 50,000,000원에 청구인등 4인(매수예약자)에게 매도할 것을 예약하고 매수예약자는 이를 승낙한다고 되어 있고 매도예약자는 이 계약의 증거금으로 금 50,000,000원을 계약당일 확실히 받았으며 매도예약자가 증거금과 당사자간에 미리 합의된 손해금 상당액을 1980.5.27까지 매수예약자에게 지급하면 이 매매예약은 해제되며 만약 매도예약자가 그 기간까지 위 금액을 지급치 않을 때는 당사자간에 따로 의사표시가 없더라도 위 기간이 끝나는 다음 날짜에 당사자간에 매매완결의 의사표시를 한 것으로 보고 이 계약 목적물에 대한 소유권이 완전히 매수예약자에게 이전되며 매도예약자는 쟁점토지를 아무런 제한물권없이 인도하고 또한 소유권이전등기절차를 이행하여야 한다고 되어 있다.

(4) 청구인이 청구외 ○○○을 상대로 소유권이전가등기에 기한 본등기 청구소송에 대한 수원지방법원 판결문(91가합 20053, 1992.6.19)을 보면, 1980.2.27 ○○○ 소유 쟁점토지를 청구인등 4인(매수예약자)에게 금 50,000,000원에 매도하기로 예약하면서 위 매매예약상의 매매완결의 행사는 1980.5.27 이후에 청구인등 4인이 이를 행사할 수 있다고 약정하고 위 매매예약을 원인으로 이 사건 부동산에 관하여 1980.2.28 청구인등 4인 명의의 소유권이전청구권 가등기를 경료해준 사실, 1992.2.21 청구인이 청구외 ○○○등 3인으로부터 소유권이전등기청구권을 적법히 양도받아 1992.3.7 권리의 양도를 원인으로 한 지분이전등기를 경료한 사실은 당사자간에 다툼이 없거나 증서와 변론의 전 취지를 종합하면 이를 인정할 수 있고 쟁점토지에 관하여 위 매매예약상의 매매완결의 의사표시가 기재된 이 사건의 소장부본이 1991.10.29 ○○○에게 송달된 사실이 기록상 명백하므로 ○○○은 청구인에게 쟁점토지에 관하여 1980.2.28 소유권이전등기청구권 가등기에 기하여 1991.10.29 매매완결을 원인으로 한 소유권등기절차를 이행하라고 판결하였음을 알 수 있다.

(5) 청구인이 제시한 매매예약서와 쟁점토지의 등기부등본 및 위 수원지방법원 판결문을 종합해 보면 청구외 ○○○은 1980.2.27 쟁점토지를 금 50,000,000원에 청구인등 4인에게 매매하기로 매매예약을 체결하였고 청구인은 청구외 ○○○등 3인으로부터 소유권이전등기청구권을 양도받았으며 청구인은 1991.10.29 매매완결의 의사표시를 한 것으로 인정된다.

(6) 매매예약의 효력을 규정하고 있는 민법 제564조 제1항 은 매매의 일방예약은 상대방이 매매를 완결할 의사를 표시하는 때에 효력이 생긴다고 규정하고 있고, 매매예약이라 함은 장래에 매매계약을 체결할 것을 약속하는 계약으로서 예약권리자의 매매완결의 의사표시를 조건으로 하는 정지조건부 매매이므로 매매예약만으로는 매매의 효력이 생기지 아니하는 것이고, 따라서 매매예약에 따라 매도자가 매수자로부터 매매대금 상당액을 수령하였다 하더라도 매매예약완결의 의사표시가 있기전까지는 매도자가 수령한 매매대금상당액의 성질은 예약금 또는 증거금에 불과하므로 예약권리자가 매매완결의 의사를 표시하는 때에 매매가 성립되고 예약금도 이때에 비로서 매매대금으로 전환된다고 보아야 할 것이므로 예약권리자인 청구인이 청구외 ○○○에게 매매예약 완결의 의사표시를 한 때인 1991.10.29 쟁점토지의 양도가 이루어 졌다 할 것이므로 (국심 96중2911,1996.10.30 같은 뜻임), 청구인이 쟁점토지를 1991.10.29 취득하여 1993.3.19 양도한 것으로 보아 과세되어야 할 것이다.

(7) 그러나 처분청의 과세내용을 보면 쟁점토지의 취득시기를 1980.2.28로 취득시 토지등급을 모두 47등급(쟁점토지의 취득당시 토지등급은 ○○○리 ○○○은 41등급이고 ○○○리 ○○○, ○○○은 42등급임이 토지대장에 의해 확인됨)으로 하고, 양도시기를 1993.3.19로 하여 기준시가로 양도차익을 산정하여 19,710,000원으로 과세하였으나 쟁점토지의 취득시기를 1991.10.29로 하여 과세할 경우 고지세액(약 25,483,190원)이 당초 처분청이 부과한 세액보다 많게 되어 청구인에게 오히려 불이익하게 된다 하겠으므로 국세기본법 제79조 의 제2항의 규정에 의한 불이익변경금지의 원칙에 의하여 청구인의 주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.