자경농민이 증여받은 농지로서 증여세 감면대상 여부

심판청구번호 국심1998중 2393(1999. 3.12).10.16 경기도 ○○시 ○○면 ○○○리 ○○○외 11필지 전·답 및 임야 56,960㎡(별지 증여재산 내역 참조)를 92.10.16 청구인의 부 ○○○으로부터 증여받고 93.12.13 농지 11,539㎡, 산림지 45,421㎡에 대하여 농지 등의 세액면제(자경농민이 증여받은 농지)를 신청한 바, 처분청은 증여토지중 지목이 전·답인 11,539㎡에 대하여는 증여세를 감면하고 임야 45,421㎡(동 임야중 심사결정에 따라 금양임야로 인정된 9,900㎡를 제외한 35,521㎡를 이하 "쟁점임야"라 한다)에 대하여는 증여세 감면을 배제하여 98.3.13 청구인에게 92년도 증여분 증여세 299,406,330원을 결정고지하였다.(국세청장의 심사결정에 따라 이 건 증여세는 212,978,340원으로 경정됨) 청구인은 이에 불복하여 98.5.12 심사청구를 거쳐 98.9.9 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 쟁점임야중 준보전임지 해당분은 8,095㎡이고 나머지 면적은 보전임지에 속하며, 군사보호구역으로서 영림계획 작성에서 제외되는 산림이므로 보존임지 해당분에 대하여는 증여세 과세대상에서 제외하여야 한다.
• 나. 국세청장 의견 증여세가 면제되는 『산림지』란 구 상속세법 제11조의 3 제1항 제3호에서 "산림법의 규정에 의한 보전임지 중 영림계획 또는 특수개발지역 사업에 따라 새로이 조림한 기간이 5년 이상인 9만평이내의 산림지"라고 규정하고 있고, 국세청 예규(재삼 46014-755, 95.3.24)에서 "조세감면규제법 제57조(구제67조의 7)의 규정에 의하여 같은법 제56조(구 제67조의6) 제1항 각 호에 해당하는 농지 등을 91.12.31 현재 소유한 자가 직계비속인 자경농민에게 그 소유 농지 등을 증여한 경우에는 당해 농지 등에 대한 증여세를 면제하는 것이나, 준 보전임지는 위의 면제대상농지 등에 해당하지 아니한다."라고 해석하고 있는 바, 청구인이 제시한 ○○시청 산림계의 91년 조림대장 및 연료임대장에 의하면 쟁점토지에는 잣나무 3,000본 및 밤나무 400본이 식재되어 있음이 확인되나 ○○시청 산림계에 의하면 ○○시 관내에는 산림법의 규정에 의한 보전임지로 지정된 지역이 없는 것으로 확인되므로 쟁점토지는 증여세가 면제되는 산림지로 볼 수 없다고 판단된다.

• 가. 쟁점 청구인이 증여받은 쟁점임야가 구 조세감면규제법상 증여세가 면제되는 『자경농민이 증여받은 "농지 등"에 해당하는지』의 여부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 조세감면규제법 제67조의 7 제1항에서 『제67조의 6 제1항 각 호에 해당하는 "농지 등"을 1991년 12월 31일 현재 소유하는 자가 직계존·비속 또는 형제자매인 자경농민에게 그 소유농지 등을 1996년 12월 31일까지 증여하는 경우에는 당해 농지 등의 가액에 대한 증여세를 면제한다.』라고 규정하고 있고, 같은법 제67조의 6 제1항에서는 위 "농지 등"을 『1. 상속세법 제11조의 3 제1항 각 호의 1에 해당하는 농지 등, 2. 도시계획법 제17조 에 규정하는 주거지역·상업지역 및 공업지역 외에 소재하는 농지 등』으로 규정하고 있으며, 상속세법 제11조의 3 제1항에서는 위 조세감면규제법 제67조의 6 제1항 제1호의 "농지 등"을 『1. 지방세법의 규정에 의하여 농지세과세대상이 되는 9천평이내의 농지(생략), 2. 초지법의 규정에 의한 4만 5천평이내의 초지, 3. 산림법의 규정에 의한 보전임지중 영림계획 또는 특수개발지역사업에 따라 새로이 조림한 기간이 5년 이상인 9만평 이내의 산림지(보안림·채종림·천연보호림의 산림지를 포함한다)』로 규정하고 있다. 한편, 산림법 제8조 제1항 에서 『공유림 또는 사유림의 산림소유자는 대통령령이 정하는 바에 따라 영림계획을 작성하여야 한다.(이하생략)』라고 규정하고 있고, 제9조에서는 『보안림·채종림 기타 농림수산부령이 정하는 산림에 대하여는 제8조의 규정에 불구하고 영림계획을 작성하지 아니할 수 있다.』라고 규정하고 있으며, 산림법 시행규칙 제8조 제1항 에서 『법 제9조의 규정에 의하여 영림계획을 작성하지 아니할 수 있는 산림은 다음 각 호와 같다. 1. 군사상의 목적으로 사용하는 산림, 2. 사방지·천연보호림·시험림·사찰림 및 조수보호구역중 특별보호지구안의 산림, 3.∼4. (생략)』으로 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 사실관계에 대하여 살펴본다. (가) 청구인이 자경농민인 사실과 증여재산인 쟁점임야가 군사시설보호구역내의 임야인 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 달리 다툼이 없다. (나) 청구인이 제시하고 있는 ○○시장의 확인 공문(녹지52230-843, 98.9.8)과 92년도 보전임지 도면에 의하면, 이 건 증여당시(92년도)에 청구인이 증여받은 임야중 32,495㎡가 보전임지에 속한 사실과 동 임야는 군사시설보호구역내의 임야로서 영림계획작성에서 제외되는 산림임이 확인된다. (다) 청구인이 제시하고 있는 ○○시장의 조림확인서에 의하면 쟁점임야에 83년도부터 밤나무 400본이 식재되어 있으며 91년도에는 잣나무 3,000본이 식재되어 있는 사실이 확인된다. (라) 청구인은 쟁점임야가 산림법상 영림계획서 작성이 면제되는 산림지에 해당하여 영림계획을 작성하지 아니하였을 뿐 사실상 조림을 하였으므로 자경농민에 대한 증여세 면제규정을 적용하지 아니하고 과세한 것은 부당하다는 주장이다.

(2) 청구인의 주장이 타당한지에 대하여 살펴본다. 조세법률주의의 원칙상 과세요건사실이나 비과세요건사실이거나를 막론하고 조세법규의 해석은 엄격하여야 하고 확장해석이나 유추해석은 허용되지 않는다고 할 것인 바(같은 뜻 ; 대법원 93누14622, 93.10.22 외 다수판례), 이 건 관련법령인 산림법 제9조 및 같은법 시행규칙 제8조에서 영림계획서 작성이 면제되는 산림지를 보안림·채종림·천연보호림·군사상의 목적으로 사용하는 산림·사찰림·관광지안의 산림지 등으로 열거하고 있으나, 자경농민에 대한 증여세 면제규정을 적용함에 있어서는 산림지의 면제대상을 보전임지중 영림계획에 따라 새로이 조림한 기간이 5년 이상인 9만평이내의 산림지로 제한하고 있고 다만, 산림법상 영림계획서 작성이 면제되는 산림지중 보안림·채종림·천연보호림의 경우에만 조림기간 및 영림계획의 유무에 관계없이 증여세를 면제하도록 하고 규정하고 있는 점에 비추어 보면, 산림법에 의한 영림계획서 작성이 면제되는 산림지이고 사실상 조림을 하였다 하더라도 이를 모두 증여세 면제대상 산림지로 볼 수는 없는 것이고, 산림법상 영림계획서 작성이 면제되는 산림지중 보안림·채종림·천연보호림만이 증여세 면제대상이 되는 산림지에 해당한다 할 것이다. 따라서, 쟁점임야중의 상당부분이 보전임지인 사실과 쟁점임야가 군사시설보호구역내의 임야로서 산림법상 영림계획의 작성이 면제되는 산림지이고 사실상 밤나무와 잣나무를 조림한 사실이 청구인의 제시증빙에 의하여 인정된다 하더라도 이 건 관련법령의 규정에 의하여 쟁점임야를 증여세 면제대상이 되는 산림지로 보기 어려우므로 쟁점임야에 대하여 증여세를 과세한 당초처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.(같은 뜻 ; 국심 97경1204, 97.11.21)

• 라. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. (별지) 증여재산 명세 소재지 지 목 면 적(㎡) 증여가액(원)

○○시 ○○면 ○○○리 ○○○ 전 397 4.565.500

○○○ 전 476 5.236.000

○○○ 답 2.825 25.425.000

○○○ 전 261 2.871.000

○○○ 전 2,0656 22,616,000

○○○ 전 843 16,860,000

○○○ 전 2,737 30,107,000

○○○ 답 1,944 17,884,800

○○○ 임야 7,221 86,552,000

○○○ 임야 7,167 86,004,000

○○○ 임야 5,059 60,708,000

○○○ 임야 25,974 311,688,000 합 계 56,960 670,617,300