퇴직급여충당금의 손금산입

심판청구번호 국심1998중 2189(1999. 6.28) 돎�법인세 63,735,660원의 부과처분은 이를 취소한다.

청구법인은 네델란드소재 ○○○네델란드가 100% 출자하여 1991.4.1 설립되어 신발, 가방, 의복등과 관련된 제품의 수입무역업과 기계오파업을 영위하는 법인으로서, 1996.1.1∼12.31사업연도 법인세 과세표준신고시 대차대조표에 단체퇴직보험예치금 1,771,475,795원과 퇴직급여충당금 824,789,077원 및 단체퇴직급여충당금 1,771,475,795원을, 손익계산서에 퇴직급여충당금 전입액 191,576,475원, 단체퇴직급여충당금전입액 624,992,431원을 각각 계상하였으며, 이익잉여금처분계산서에 전기손익수정사항은 표시하지 아니하였고, 소득금액조정합계표등에 전기퇴직급여충당금 한도초과액 190,819,036원 중 당기환입액 183,885,505원(이하 "쟁점금액"이라 한다)을 익금불산입(전기손익수정손실에 계상된 퇴직급여충당금 증가액으로 손금산입)하고 유보처분하였다. 처분청은 중부지방국세청장의 처분청에 대한 정기감사시 청구법인의 1996사업연도 법인세 과세표준신고와 관련하여 퇴직급여충당금은 신고조정사항이 아니고 결산조정사항임에도 청구법인이 쟁점금액을 신고조정에 의하여 손금산입한 것은 부당하다는 지적에 따라 1996사업연도 세무조정계산서상 손금계상한 쟁점금액을 손급불산입하여 1998.3.16 청구법인에게 1996사업연도 법인세 63,735,660원을 결정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1998.4.29 심사청구를 거쳐 1998.8.27 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구주장

(1) 청구법인은 쟁점금액을 추인하기 위하여 전기손익수정이익으로 환입하고 동 금액을 전기손익수정손실로 전입하였고, 전기손익수정이익과 전기손익수정손실이 동액으로 0의 숫자가 되어 이익잉여금처분계산서에 이를 구분 표시하지 아니하였을 뿐 전기이월이익잉여금에 포함되어 나타나며, 쟁점금액을 관련 장부(총계정원장) 및 전표에 전기손익수정이익과 전기손익수정손실로 계상하여 실질적으로 전기손익수정사항으로 표시하고 결산조정에 의하여 손금산입한 것이므로, 이 건 처분은 취소되어야 한다.

(2) 예비적청구로서 단체퇴직급여충당금 전입액을 퇴직급여충당금의 전입액으로 보아 세무조정한 결과가 원래 단체퇴직보험충당금 전입액으로 계상하지 아니하고 모두 퇴직급여충당금 전입액으로 보아 세무조정한 결과와 동일한 법인세 과세표준을 갖게 되며, 단체퇴직급여충당금 전입액이 결산조정에 의하여 손금으로 계상되었으므로, 처분청이 쟁점금액을 신고조정에 의하여 손금산입하였다 하여 이 건 과세한 처분은 부당하다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 기업회계기준에 의하면 전기손익수정은 전기손익수정이익과 전기손익수정손실을 구분 표시하여야 하고 전기손익을 수정한 경우에는 이의 발생원인과 내용을 주석으로 기재하도록 되어 있음에도 청구법인이 전기손익을 수정한 사실이 없으며, 쟁점금액을 신고조정에 의하여 손금산입하였음이 법인세 과세표준신고서 및 부속서류, 감사보고서 등에 의하여 확인되고 있으므로, 청구주장은 근거가 없는 것으로 이를 받아들일 수 없다.

(2) 단체퇴직급여충당금 전입액과 퇴직급여충당금 전입액은 법령상 별개의 것으로 단체퇴직급여충당금 전입액을 퇴직급여충당금 전입액으로 보아 신고조정에 의하여 손금산입할 수 없는 것이므로 청구주장은 받아들일 수 없다. 위의 내용을 종합하여 보면 청구법인이 손금계상한 퇴직급여충당금은 375,461,980원으로 이 중 결산조정에 반영한 금액은 191,576,475원이며 그 차액인 쟁점금액(183,885,505원)은 신고조정으로 손금산입하였으므로, 청구법인이 신고조정한 쟁점금액을 손금불산입하여 이 건 법인세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 청구법인이 쟁점금액을 이익잉여금처분계산서에 전기손익수정사항으로 표시하지 아니하고, 신고조정에 의하여 손금산입하였다 하여 이를 손금불산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 (1) 법인세법 제9조 (1967.11.29 법률 제1964호로 전면개정된 것) 제1항에 의하면, 『내국법인의 각사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.』라고 규정하고 있고, 같은 조 제3항에서는, 『제1항에서 손금이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다.』라고 규정하고 있다. 같은 법 제13조 제1항(1993.12.31 법률 제4664호로 개정된 것)에 의하면, 『내국법인이 임원 또는 사용인의 퇴직급여에 충당하기 위하여 퇴직급여충당금을 손금으로 계상한 때에는 대통령령이 정하는 금액의 범위 안에서 이를 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 손금에 산입한다.』라고 규정하고 있다. 같은 법 시행령 제18조 제1항(1993.12.31 대통령령 제14080호로 개정된 것)에서는, 『법 제13조의 규정에 의하여 손금에 산입하는 퇴직급여충당금이라 함은 임원 또는 사용인이 퇴직할 때 퇴직금의 지급을 위하여 당해 법인이 그 사업연도의 손비로서 계상한 충당금으로 한다』고 규정하고 있다.

(2) 기업회계기준(1996.3.30 개정되기 전의 것) 제3조에 의하면, 『회계처리 및 보고는 다음 각호에 의한다.

1. 회계처리 및 보고는 신뢰할 수 있도록 객관적인 자료와 증거에 의하여 공정하게 처리하여야 한다.

2. 재무제표의 양식 및 과목과 회계용어는 이해하기 쉽도록 간단·명료하게 표시하여야 한다.

3. 중요한 회계방침과 회계처리기준·과목 및 금액에 관하여는 그 내용을 재무제표상에 충분히 표시하여야 한다.

4. 회계처리에 관한 기준 및 추정은 기간별비교가 가능하도록 매기계속하여 적용하고 정당한 사유없이 이를 변경하여서는 아니된다.

5. 회계처리와 재무제표의 작성에 있어서 과목과 금액은 그 중요성에 따라 실용적인 방법에 의하여 결정하여야 한다.

6. 회계처리과정에서 2 이상의 선택가능한 방법이 있는 경우에는 재무적 기초를 견고히 하는 관점에 따라 처리하여야 한다.』고 규정하고 있다. 같은 기준 제47조의 2 제1항 및 제2항에 의하면, 『퇴직급여충당금은 회계연도말 현재 전 임직원이 일시에 퇴직할 경우 지급하여야 할 퇴직금에 상당하는 금액으로 하고, 회계연도말 현재 전 임직원의 퇴직금소요액과 퇴직급여충당금의 설정잔액 및 기중의 퇴직금지급액과 임원퇴직금의 처리방법 등을 주석으로 기재한다.』고 규정하고 있다. 같은 기준 제107조 제1항에 의하면, 『이익잉여금처분계산서는 기업의 이월이익잉여금의 수정사항과 당기이익잉여금의 처분사항을 명확히 보고하기 위하여 이월이익잉여금의 총변동사항을 표시하여야 한다.』고 규정하고 있다. 같은 기준 제110조 제1항에서는, 『전기손익수정은 전기이전에 발생한 사유로서 전기이전 재무제표에 대한 오류의 수정사항에 속하는 손익항목을 기재한다.』고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항에서 『제1항의 전기손익수정의 대상이 되는 회계상의 오류는 회계기준적용의 오류, 추정의 오류, 계정분류의 오류, 계산상의 오류, 사실의 누락 및 사실의 오용등으로 한다.』고 규정하고 있고, 같은 조 제3항에서 『전기손익수정은 전기손익수정이익과 전기손익수정손실로 구분하여 기재한다.』고 규정하고 있으며, 같은 조 제5항에서 『전기손익을 수정한 경우에는 이의 발생원인과 그 내용, 전기이전 각 회계연도의 수정후 순손익을 주석으로 기재한다.』고 규정하고 있다. (3) 국세기본법 제14조 제2항 에 의하면, 『세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.』고 규정하고 있다.

• 다. 사실관계

(1) 청구법인의 1996사업연도 법인세 과세표준신고서 및 부속서류에 의하면, 대차대조표에 단체퇴직보험예치금 1,771,475,795원, 퇴직급여충당금 824,789,077원 및 단체퇴직급여충당금 1,771,475,795원을, 손익계산서에 퇴직급여충당금전입액 191,576,475원, 단체퇴직급여충당금전입액 624,992,431원을 각각 계상하였으며, 이익잉여금처분계산서에 전기손익수정사항은 표시하지 아니하였고, 소득금액조정합계표(과목별소득금액조정명세서, 퇴직급여충당금조정명세서 및 단체퇴직보험등의 보험료등의 조정명세서 첨부)에 전기퇴직급여충당금 한도초과액 190,819,036원 중 당기환입액인 쟁점금액(183,885,505원)을 익금불산입(전기손익수정손실에 계상된 퇴직급여충당금 증가액으로 손금산입)하고 유보처분하였으며, 퇴직급여충당금 한도액을 375,461,980원으로 계상한 사실이 확인되고, 이에 대하여는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다.

(2) 청구법인의 장부(총계정원장상 충당금계정, 이익잉여금계정) 및 전표에 의하면, 청구법인은 1996사업연도의 쟁점금액과 관련하여 다음과 같이 회계처리한 사실이 확인된다. 【회계처리 내용】 차변) 퇴직급여충당금 183,885,505원 대변) 전기수정이익 183,885,505원 차변) 전기수정손실 183,885,505원 대변) 퇴직급여충당금 183,885,505원

(3) 처분청은 청구법인의 1996사업연도 이익잉여금처분계산서에 전기손익수정사항을 표시하지 아니하였고, 쟁점금액은 신고조정에 의하여 손금산입하였다 하여 쟁점금액을 손금불산입하여 이 건 법인세를 과세한 사실이 과세자료에 의하여 확인된다.

• 라. 판단 먼저, 청구법인이 쟁점금액을 전기손익수정이익과 전기손익수정손실로 계상하였는지와 신고조정에 의하여 손금산입하였는지에 대하여 살펴본다. 기업회계기준 제3조 제2호 및 제5호를 보면, 재무제표의 양식 및 과목과 회계용어는 이해하기 쉽도록 간단 명료하게 표시하여야 하고, 회계처리와 재무제표작성에 있어서 과목과 금액을 그 중요성에 따라 실용적인 방법에 의하여 결정하여야 한다고 규정하고 있어 회계처리와 재무제표의 작성을 서로 다른 개념으로 규정하고 있음을 알 수 있는 바, 이 건의 경우 재무제표작성시 전기손익수정사항인 전기손익수정이익과 전기손익수정손실로 구분하여 기재하지 않았다 하여, 전표와 장부에 전기수정이익과 전기수정손실로 회계처리한 실질내용을 확인하지 아니하고 곧바로 결산조정에 반영되지 않았다고 볼 수는 없다 할 것이므로, 청구법인의 전표와 장부의 실질내용을 확인하여야 할 것이다. 청구법인은 위 사실관계에서 본 바와 같이 1996사업연도 청구법인의 장부(총계정원장상 퇴직급여충당금계정, 이익잉여금계정) 및 전표에 쟁점금액을 전기수정이익과 전기수정손실로 회계처리한 사실이 확인되고 있는 바, 청구법인의 회계처리지침 및 시스템운용지침서(Accounting System Operating Manual)에 의하면, 청구법인은 매월말일에 장부를 마감하고 익월 첫째 주 중 연초계획에 의하여 지정된 날까지 청구법인의 모기업인 ○○○네델란드의 확인을 받고, 매월 말일에 장부를 마감한 이후에는 장부를 수정할 수 없으며, 연말결산시에는 연말결산의 특수성으로 이미 마감된 장부를 수정할 수 없는 사항을 보완하기 위하여 익년 1월 1일부터 1월 14일까지를 제13월로 지정하여 연말결산시 수정사항을 반영할 수 있도록 하고 있으며, 제13월이 마감된 이후에는 장부의 수정이 불가능한 것으로 보이고, 회계처리시스템의 서버(Server)는 국내에 있지 아니하고 청구법인은 단지 랜(Lan) 네트워크를 통하여서만 해외에 있는 시스템에 접근하여 장부를 기장할 수 있으며, 시스템에 대한 통제권한도 청구법인에 있지 아니하므로, 위 장부 및 전표에 기장한 내용은 신빙성이 있다고 보인다. 사실이 위와 같다면, 재무제표상 전기손익수정이익과 전기손익수정손실을 이익잉여금처분계산서에 구분하여 명시적으로 나타내지는 아니하였다 할지라도 청구법인의 장부와 전표에 쟁점금액을 전기수정이익과 전기수정손실로 회계처리한 것에 대하여는 국세기본법 제14조 제2항 의 규정에 의하여 실질적으로 청구법인이 퇴직급여충당금을 전기수정이익과 전기수정손실로 각각 결산조정하여 계상하였다고 보아야 할 것이다. 그렇다면, 청구법인이 1996사업연도 법인세 과세표준신고시 법인세 과세표준신고서 제6호 서식인 소득금액조정합계표에 쟁점금액을 익금불산입(전기손익수정손실에 계상된 퇴직급여충당금 증가액으로 손금산입)하고 유보처분한 사실이 확인되고 있는 바, 이는 결산조정에 의하여 손금산입하였다 할 것이므로, 처분청이 쟁점금액을 신고조정에 의하여 손금산입하였다고 보아 이 건 법인세를 과세한 처분은 부당하다고 판단된다. 그리고 이로써 청구주장은 받아들여진 것이므로 나머지 청구는 심리의 실익이 없어 이를 생략한다.
• 마. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.