[요지] 청구법인이 설비공사의 과정에서 달리 탈세나 기타 위법 부당한 목적이 발견되지 아니하므로 청구법인이 설비공사를 감리·감독하고 체인점주로부터 공사대금을 선수하여 시공업체에게 지급하였다하여 청구법인과 체인점 및 시공업체간에 형성한 법률관계를 부인하고 실질과세원칙을 적용하여 청구법인을 설비공사의 주체로 보아 과세한 처분은 잘못이 있음
[요지] 청구법인이 설비공사의 과정에서 달리 탈세나 기타 위법 부당한 목적이 발견되지 아니하므로 청구법인이 설비공사를 감리·감독하고 체인점주로부터 공사대금을 선수하여 시공업체에게 지급하였다하여 청구법인과 체인점 및 시공업체간에 형성한 법률관계를 부인하고 실질과세원칙을 적용하여 청구법인을 설비공사의 주체로 보아 과세한 처분은 잘못이 있음
[주 문] [이 유]
1. 원처분 개요 청구법인은 96년 1월에 설립하여 김밥, 만두 및 우동을 체인점에 공급하는 “OOOO”라는 분식점 체인(연쇄화 사업)을 운영하는 법인으로, 96년도중 가맹점인 체인점이 개점시 시설공사업체(이하 “시공업체”라 한다)와 직접 계약을 맺고 인테리어 및 주방설비공사(이하 “설비공사”라 한다)를 함에 있어 체인본부인 청구법인이 시공업체들을 감리감독하고 체인점으로부터 대금을 받아서 시공업체에 지급하였다. 처분청은 시공업체들의 쟁점설비공사에 대하여 청구법인이 감리감독을 하고 가맹점으로부터 대금을 받아 시공업체에게 지급한 점에 터잡아, 계약체결내용에 불구하고 실질과세원칙을 적용하여 청구법인을 쟁점설비공사용역의 제공주체로 판단하고 쟁점설비공사 용역의 제공에 대하여 청구법인의 부가가치세 과세표준에 96.1기분 412,750,980원, 96.2기분 379,291,817원을 가산하여 97.9.12 청구법인에게 부가가치세 96.1기분 60,661,640원, 96.2기분 49,307,940원 합계 109,969,580원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 98.2.6 심사청구를 거쳐 98.5.30 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
(1) 청구법인은 체인점 개설시 청구법인이 직접 제공하는 개설공사용역의 대가와 하도급을 준 쟁점설비공사용역의 대가를 체인점 경영자로부터 공사별 대금 구분없이 계약금, 착공금, 중도금, 잔금의 형태로 나누어 지급받은 사실,
(2) 쟁점설비공사가 청구법인의 감리·감독하에 이루어진 사실(작업의뢰서, 공사일정표, 인테리어 기획안 등),
(3) 쟁점설비공사가 완료되면 공사대금을 청구법인의 계산하에 지급한 사실,
(4) 체인점주가 청구법인에게 지급한 쟁점설비공사 대가와 청구법인이 시공업체에게 지급하여야 하는 금액과의 차이를 청구법인이 선수금 명목으로 보관하고 있다가 하자 발생시 청구법인 책임하에 보수하고 있는 점 등을 모아보면, 처분청이 96년 1·2기분 쟁점설비공사용역을 청구법인의 과세표준에 산입한 당초 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
1. 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가
2. 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
3. 부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
4. 폐업하는 경우의 재고재화에 대하여는 시가」라고 규정하고 있다.
(1) 96.1 신설된 청구법인은 “OOOO”라는 분식체인점을 모집하면서 청구법인이 직접 시공할 수 없는 인테리어 및 주방설비공사(쟁점설비공사)는 체인점주가 시공업체와 직접 계약을 체결하고 시공업체가 시공을 하면 청구법인이 감리감독을 하면서 체인점주로부터 선수해 둔 공사대금을 시공업체에 지급하였는 바, 이러한 사실에 대해서는 처분청과 청구법인 사이에 다툼이 없다.
(2) 이 건 과세경위를 살펴보면 중부지방국세청장의 조사위임으로 97.6.12부터 7.10까지 처분청이 특별조사를 실시하였고, 처분청이 이 건 과세의 근거가 되는 제반 장부와 원시 증빙들을 확보하여 과세한 바, 처분청이 실질과세 근거로 제시한 “업무협약서” 및 “계약서” 등의 제증빙이 조사당시 회사내에 보관되어 있었고 사후에 허위로 작성되지 아니한 신뢰성 있는 서류들이며, 체인점주와 시공업체가 계약을 체결한 사실 및 시공업체의 공사사실 등에 관하여는 이견이 없으나, 다만 처분청은 조사결과 청구법인이 체인점의 설비공사를 감리감독한 사실과 대금을 받아 두었다가 시공업체에 준 사실을 중시하여 제반 계약체결내용에도 불구하고 청구법인을 공사주체로 간주하고 실질과세원칙을 적용하여 과세하였음이 처분청의 조사경위서 등의 제 과세자료에 의하여 확인된다.
(3) 처분청은 청구법인이 체인점 개설시 개설공사용역은 직접 수행하고, 쟁점설비공사 용역은 청구법인이 공사주체가 되어 시공업체에게 하도급을 준 것으로 보고 있으므로 쟁점설비공사를 하도급 공사로 볼 수 있는지의 여부에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인이 체인점을 개설하면서 청구법인과 체인점간에 체결된 개설계약서를 보면, 96.11.6 청구법인과 체인점 OOO점간에 “지정구조설치 및 개점준비물품 일체”를 7,620,000원에 계약을 체결한 것으로 되어 있으며, 쟁점설비공사의 계약서에 해당하는 실내장식 및 설비계약서에는 96.12.3 체인점 OOO점과 시공업체간에 8,380,000원에 계약을 체결하면서 “실내장식”은 시공업체 OO기획이 6,000,000원에, “주방설비”는 시공업체 대명설비가 2,380,000원에 시공하는 것으로 되어, 체인점 개설시 청구법인과 체인점간에 체결된 개설계약서와 체인점이 시공업체와 체결한 실내장식 및 설비계약서가 별도로 작성되고 있음이 확인된다. (나) 청구법인과 시공업체간에 체결된 업무협약서를 살펴보면, 제1조의 목적에서 시공업체는 체인점의 실내 인테리어 공사에 있어 체인점의 통일된 이미지 구축의 필요상 청구법인의 협력사로서 필요한 사항을 정한다고 규정하고, 제2조에서 시공업체는 체인점의 통일된 이미지 구축을 위해 공사시행 및 하자보수과정에서 청구법인의 감리, 감독, 시정지시 등을 인정한다고 규정하고, 제5조에서 시공업체는 체인점주에게 제시할 거래명세표 등의 서류를 청구법인에게도 제시하고, 체인점공사 완료시 시공업체가 공사비를 현금결제 받을 수 있도록 청구법인이 협력하며, 공사연기 및 A/S 등의 피해에 대하여는 시공업체가 체인점주로부터 받을 공사대금에서 우선 충당한다고 규정하고, 제6조에서 청구법인은 본 업무협약의 목적달성을 위하여 공사대금을 체인점주로부터 직접 수령하여 공사의 완전성을 확인한 후 공사비를 시공업체에 지급할 수 있고, 이 경우 청구법인이 체인점주로부터 수령한 공사비는 시공업체에게 지급할 때까지 A/S 및 하자보증금으로 인정한다고 규정하고 있는 바, 청구법인이 체인점의 통일된 이미지 구축을 위해 쟁점설비공사를 감리감독하고 체인점주로부터 공사비를 직접 수령하여 시공업체에게 지급하고 있는 사실이 확인된다. (다) 위 계약서 내용을 살피건대, 통상 하도급시에는 발주자와 원도급자간에 체결하는 원도급계약서에 하도급조항이 들어가는 것이 상례이나, 이 건의 경우 개설공사용역은 청구법인과 체인점간에, 쟁점설비공사용역은 체인점과 시공업체간에 직접 체결되어 청구법인이 쟁점설비공사를 체인점으로부터 도급받아 시공업체에게 하도급을 준 사실이 확인되지 아니하며, 하도급의 경우 원도급자가 일정한 차익을 남기면서 하도급계약을 체결하는 것이 상례이나 쟁점설비공사에서는 청구법인이 체인점주로부터 공사대금을 수령하여 대금전액을 시공업체에게 전달하고 있음이 확인되고 있어 위 계약서상으로는 쟁점설비공사가 하도급공사라는 사실이 확인되지 아니한다.
(4) 처분청은 작업의뢰서, 인테리어 기획안, 공사일정표 등의 자료에 근거하여 청구법인이 쟁점설비공사를 감리·감독한 사실에 터잡아 청구법인을 공사주체로 판단하고 있으므로 쟁점설비공사의 감리·감독에 대하여 살펴보면, 작업의뢰서는 청구법인이 쟁점설비공사의 작업내용을 기술하여 시공업체에게 제공한 서류이며, 인테리어 기획안은 시공업체가 작성한 실측도면, 공사일정 등의 내용이 포함된 서류로서 동 서류는 업무협약서 제4조에서 시공업체가 공사개시전에 청구법인에게 제출하여 승인을 받도록 되어 있으며, 공사일정표는 공사항목별로 작업스케줄이 작성된 서류로서 시공업체가 작성하여 청구법인에게 제시하고 있는 것으로 확인되는 바, 위 서류의 내용으로 보건대 청구법인이 쟁점설비공사에 대하여 감리·감독을 행한 사실은 인정이 되나, 앞의 업무협약서의 내용에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 체인점의 통일된 이미지 구축의 필요상 청구법인의 감리·감독 등을 인정하고 있는 점과 당 심판소에서 타 체인본부(OOO물산 주식회사, 주식회사 OO)에 확인한 바에 의하면 점포설비공사는 체인점주가 시공업체와 계약을 체결하여 시공토록 하되 감리감독은 체인본부에서 수행하고 있는 사실 등에 비추어 볼 때 체인망사업의 경우 체인점의 통일된 이미지 구축 등을 위하여 체인본부가 공사주체는 아니라 하더라도 점포설비공사의 감리감독을 하는 것이 관행이라고 보여지므로 처분청에서 쟁점설비공사의 감리·감독 사실에 근거하여 청구법인을 쟁점설비공사의 주체라고 보는 것은 무리가 있는 것으로 판단된다.
(5) 처분청은 청구법인이 직접 제공하는 개설공사용역대가와 쟁점설비공사용역대가를 구분없이 체인점주로부터 계약금, 착공금, 중도금, 잔금의 형태로 지급받고, 쟁점설비공사 완료시 청구법인이 공사대금을 청구법인의 계산하에 지급하였으며, 청구법인이 체인점주로부터 받은 공사대금과 시공업체에게 지급한 공사대금의 차액은 선수금 명목으로 보관하고 있다가 하자 발생시 청구법인 책임하에 보수하고 있는 점을 근거로 하여 청구법인이 구체적으로 쟁점설비공사를 시행하고 공사대금을 지급한 것으로 보고 있으므로 청구법인이 쟁점설비공사의 시행주체의 입장에서 대금을 수수하였는지의 여부에 대하여 살펴본다. (가) OOO점외 8개 체인점의 공사대금에 대하여 정산하고 있는 개설정산차손익분석표(96.12.1～12.31)에 의하면, OOO점의 경우 96.11.6 계약을 체결하고, 계약금액이 개설금액과 시설금액으로 구분되어 각각 7,620,000원, 8,380,000원 합계 16,000,000원으로 기재되어 있고, 위 계약금액 16,000,000원이 개설금액 및 시설금액의 구분없이 계약금 1,500,000원, 착공금 1,120,000원, 중도금 5,000,000원, 잔금 8,380,000원으로 입금되고, 정산액은 개설매출 7,620,000원, 인테리어 5,810,000원, 주방설비 2,380,000원 합계 15,810,000원으로 구분기재되어 있고, 계약금액 및 입금액 16,000,000원과의 차액이 정산차익(인테리어 차액) 190,000원으로 기재되어 있으며, 청구법인의 97.3.22자 품의문서(공사하자보증금 반환의 건)에서 청구법인의 인테리어 시설업체인 OO기획의 각 체인점에 대한 최종공사가 97.3월에 종료되어 하자보증금잔액 12,845,000원을 지급하기로 결정하고 있으며, 위 금액을 인테리어 시설업체인 OO기획이 97.3.31 수령하였음이 입금표에 의하여 확인된다. (나) 위 자금의 흐름을 살펴보건대, 개설정산차손익분석표상의 계약금액이 개설금액과 시설금액으로 구분되어 앞에서 살펴본 개설계약서와 실내장식 및 설비계약서상의 계약일자 및 금액과 일치하고, 청구법인이 위 개설금액 및 시설금액을 체인점주로부터 수령할 때에는 처분청의 주장처럼 계약금, 착공금, 중도금, 잔금으로 개설금액과 시설금액의 구분 없이 수령하고 있으나 정산시에는 개설매출과 인테리어 및 주방설비로 구분되어 있을 뿐만 아니라 정산시의 개설매출은 계약시의 개설금액과 일치하고 동 금액은 청구법인의 매출로 과세표준에 산입되어 신고되고 있으며, 계약시의 시설금액은 인테리어 및 주방설비비로 정산되면서 그 차액은 하자보수비로 유보하였다가 하자보수기간 완료시 지급되고 있는 것으로 보아 쟁점설비공사금액은 청구법인이 체인점으로부터 수령하였다가 동액의 금액을 그대로 설비업체에게 지급하고 있는 것으로 확인되는 바, 위 자금의 흐름과 앞에서 살펴본 개설계약서, 실내장식 및 설비계약서, 업무협약서 등의 내용을 종합하여 보건대, 청구법인은 체인점의 통일된 이미지 구축의 필요상 시공업체를 통제하는 수단으로 체인점으로부터 쟁점설비공사 대금을 수령하였다가 공사완료시 시공업체에게 지급한 것으로 보여지고, 청구법인이 시공업체에게 대금을 지급하였다 하여 이를 청구법인이 쟁점설비공사의 주체로서 대금을 지급하였다고 볼 것은 아니라고 판단된다.
(6) 처분청은 청구법인이 쟁점설비공사를 감리감독하면서 그 대금을 지급한 점에 터잡아 청구법인, 체인점, 시공업체간에 체결된 계약관계를 부인하고 실질과세원칙을 적용하여 청구법인을 쟁점설비공사의 시행주체로 보고 있으므로 이 건의 경우에 대하여 실질과세원칙을 적용할 것인지에 대하여 살펴보면, 실질과세원칙은 과세대상이 되는 행위나 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하는 것이며, 거래의 실질내용은 건전한 사회통념, 통상 사인간의 상관행 및 구체적인 정황을 기준으로 판단하는 것(법인세법 기본통칙 1-2-5…3 같은 뜻)이고, 실질과세원칙은 납세의무자의 법률관계의 형성이 탈세를 위한 것이거나 그 밖에 위법 부당한 목적을 위한 것이 아닌 한 당사자들이 선택한 법률관계를 무시하고 이와 다른 법률관계로 의제하는 것은 옳다고 할 수 없는 것이므로 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 할 것(대법 92누1155, 92.12.8외 다수 같은 뜻)인 바, 이 건의 경우에 있어서 청구법인이 쟁점설비공사를 감리·감독하고 공사대금을 체인점으로부터 수령하여 동액의 금액을 시공업체에 지급함으로써 청구법인이 쟁점설비공사로 인한 이익을 취한 바가 없으므로 청구법인이 쟁점설비공사로부터 탈세나 기타 위법부당한 목적으로 법률관계를 형성할 필요가 있는 것으로 인정되지 아니하며, 달리 청구법인, 체인점 및 시공업체간에 선택한 위와 같은 법률관계에 위법 부당한 목적이 있다고 확인되지 아니 하는 한 청구법인 등이 선택한 법률관계를 부인하고 실질과세원칙을 적용하여 과세하는 것은 세법상 실질과세원칙의 법리를 오해한 잘못이 있는 것으로 판단된다.
(7) 위 심리내용을 종합하건대, 이 건 과세근거가 되는 제반장부와 원시증빙들은 처분청에서 직접 영치한 신뢰성 있는 자료이고, 청구법인과 체인점 및 시공업체간에 체결된 계약내용에 쟁점설비공사가 하도급공사에 해당한다는 사실이 발견되지 아니하고, 쟁점설비공사에 대한 청구법인의 감리·감독은 청구법인과 시공업체간에 체결된 계약(업무협약서)의 내용에 따라 청구법인이 체인점의 통일된 이미지 구축의 필요에 따른 것으로서 체인망 사업에 일반적으로 통용되는 상관행임이 인정되며, 공사대금의 수수에 있어서도 청구법인이 시공업체의 공사관리목적으로 체인점으로부터 공사대금을 선수하였다가 동 금액을 시공업체에게 지급함으로써 이 과정에서 수익을 취한 바가 없는 것으로 확인되며, 청구법인이 쟁점설비공사의 과정에서 달리 탈세나 기타 위법 부당한 목적이 발견되지 아니하므로 청구법인이 쟁점설비공사를 감리·감독하고 체인점주로부터 공사대금을 선수하여 시공업체에게 지급하였다하여 청구법인과 체인점 및 시공업체간에 형성한 법률관계를 부인하고 실질과세원칙을 적용하여 청구법인을 쟁점설비공사의 주체로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다 하겠다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구법인은 96년 1월에 설립하여 김밥, 만두 및 우동을 체인점에 공급하는 “OOOO”라는 분식점 체인(연쇄화 사업)을 운영하는 법인으로, 96년도중 가맹점인 체인점이 개점시 시설공사업체(이하 “시공업체”라 한다)와 직접 계약을 맺고 인테리어 및 주방설비공사(이하 “설비공사”라 한다)를 함에 있어 체인본부인 청구법인이 시공업체들을 감리감독하고 체인점으로부터 대금을 받아서 시공업체에 지급하였다. 처분청은 시공업체들의 쟁점설비공사에 대하여 청구법인이 감리감독을 하고 가맹점으로부터 대금을 받아 시공업체에게 지급한 점에 터잡아, 계약체결내용에 불구하고 실질과세원칙을 적용하여 청구법인을 쟁점설비공사용역의 제공주체로 판단하고 쟁점설비공사 용역의 제공에 대하여 청구법인의 부가가치세 과세표준에 96.1기분 412,750,980원, 96.2기분 379,291,817원을 가산하여 97.9.12 청구법인에게 부가가치세 96.1기분 60,661,640원, 96.2기분 49,307,940원 합계 109,969,580원을 결정고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 98.2.6 심사청구를 거쳐 98.5.30 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
(1) 청구법인은 체인점 개설시 청구법인이 직접 제공하는 개설공사용역의 대가와 하도급을 준 쟁점설비공사용역의 대가를 체인점 경영자로부터 공사별 대금 구분없이 계약금, 착공금, 중도금, 잔금의 형태로 나누어 지급받은 사실,
(2) 쟁점설비공사가 청구법인의 감리·감독하에 이루어진 사실(작업의뢰서, 공사일정표, 인테리어 기획안 등),
(3) 쟁점설비공사가 완료되면 공사대금을 청구법인의 계산하에 지급한 사실,
(4) 체인점주가 청구법인에게 지급한 쟁점설비공사 대가와 청구법인이 시공업체에게 지급하여야 하는 금액과의 차이를 청구법인이 선수금 명목으로 보관하고 있다가 하자 발생시 청구법인 책임하에 보수하고 있는 점 등을 모아보면, 처분청이 96년 1·2기분 쟁점설비공사용역을 청구법인의 과세표준에 산입한 당초 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
1. 금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가
2. 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
3. 부당하게 낮은 대가를 받거나 대가를 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
4. 폐업하는 경우의 재고재화에 대하여는 시가」라고 규정하고 있다.
(1) 96.1 신설된 청구법인은 “OOOO”라는 분식체인점을 모집하면서 청구법인이 직접 시공할 수 없는 인테리어 및 주방설비공사(쟁점설비공사)는 체인점주가 시공업체와 직접 계약을 체결하고 시공업체가 시공을 하면 청구법인이 감리감독을 하면서 체인점주로부터 선수해 둔 공사대금을 시공업체에 지급하였는 바, 이러한 사실에 대해서는 처분청과 청구법인 사이에 다툼이 없다.
(2) 이 건 과세경위를 살펴보면 중부지방국세청장의 조사위임으로 97.6.12부터 7.10까지 처분청이 특별조사를 실시하였고, 처분청이 이 건 과세의 근거가 되는 제반 장부와 원시 증빙들을 확보하여 과세한 바, 처분청이 실질과세 근거로 제시한 “업무협약서” 및 “계약서” 등의 제증빙이 조사당시 회사내에 보관되어 있었고 사후에 허위로 작성되지 아니한 신뢰성 있는 서류들이며, 체인점주와 시공업체가 계약을 체결한 사실 및 시공업체의 공사사실 등에 관하여는 이견이 없으나, 다만 처분청은 조사결과 청구법인이 체인점의 설비공사를 감리감독한 사실과 대금을 받아 두었다가 시공업체에 준 사실을 중시하여 제반 계약체결내용에도 불구하고 청구법인을 공사주체로 간주하고 실질과세원칙을 적용하여 과세하였음이 처분청의 조사경위서 등의 제 과세자료에 의하여 확인된다.
(3) 처분청은 청구법인이 체인점 개설시 개설공사용역은 직접 수행하고, 쟁점설비공사 용역은 청구법인이 공사주체가 되어 시공업체에게 하도급을 준 것으로 보고 있으므로 쟁점설비공사를 하도급 공사로 볼 수 있는지의 여부에 대하여 살펴본다. (가) 청구법인이 체인점을 개설하면서 청구법인과 체인점간에 체결된 개설계약서를 보면, 96.11.6 청구법인과 체인점 OOO점간에 “지정구조설치 및 개점준비물품 일체”를 7,620,000원에 계약을 체결한 것으로 되어 있으며, 쟁점설비공사의 계약서에 해당하는 실내장식 및 설비계약서에는 96.12.3 체인점 OOO점과 시공업체간에 8,380,000원에 계약을 체결하면서 “실내장식”은 시공업체 OO기획이 6,000,000원에, “주방설비”는 시공업체 대명설비가 2,380,000원에 시공하는 것으로 되어, 체인점 개설시 청구법인과 체인점간에 체결된 개설계약서와 체인점이 시공업체와 체결한 실내장식 및 설비계약서가 별도로 작성되고 있음이 확인된다. (나) 청구법인과 시공업체간에 체결된 업무협약서를 살펴보면, 제1조의 목적에서 시공업체는 체인점의 실내 인테리어 공사에 있어 체인점의 통일된 이미지 구축의 필요상 청구법인의 협력사로서 필요한 사항을 정한다고 규정하고, 제2조에서 시공업체는 체인점의 통일된 이미지 구축을 위해 공사시행 및 하자보수과정에서 청구법인의 감리, 감독, 시정지시 등을 인정한다고 규정하고, 제5조에서 시공업체는 체인점주에게 제시할 거래명세표 등의 서류를 청구법인에게도 제시하고, 체인점공사 완료시 시공업체가 공사비를 현금결제 받을 수 있도록 청구법인이 협력하며, 공사연기 및 A/S 등의 피해에 대하여는 시공업체가 체인점주로부터 받을 공사대금에서 우선 충당한다고 규정하고, 제6조에서 청구법인은 본 업무협약의 목적달성을 위하여 공사대금을 체인점주로부터 직접 수령하여 공사의 완전성을 확인한 후 공사비를 시공업체에 지급할 수 있고, 이 경우 청구법인이 체인점주로부터 수령한 공사비는 시공업체에게 지급할 때까지 A/S 및 하자보증금으로 인정한다고 규정하고 있는 바, 청구법인이 체인점의 통일된 이미지 구축을 위해 쟁점설비공사를 감리감독하고 체인점주로부터 공사비를 직접 수령하여 시공업체에게 지급하고 있는 사실이 확인된다. (다) 위 계약서 내용을 살피건대, 통상 하도급시에는 발주자와 원도급자간에 체결하는 원도급계약서에 하도급조항이 들어가는 것이 상례이나, 이 건의 경우 개설공사용역은 청구법인과 체인점간에, 쟁점설비공사용역은 체인점과 시공업체간에 직접 체결되어 청구법인이 쟁점설비공사를 체인점으로부터 도급받아 시공업체에게 하도급을 준 사실이 확인되지 아니하며, 하도급의 경우 원도급자가 일정한 차익을 남기면서 하도급계약을 체결하는 것이 상례이나 쟁점설비공사에서는 청구법인이 체인점주로부터 공사대금을 수령하여 대금전액을 시공업체에게 전달하고 있음이 확인되고 있어 위 계약서상으로는 쟁점설비공사가 하도급공사라는 사실이 확인되지 아니한다.
(4) 처분청은 작업의뢰서, 인테리어 기획안, 공사일정표 등의 자료에 근거하여 청구법인이 쟁점설비공사를 감리·감독한 사실에 터잡아 청구법인을 공사주체로 판단하고 있으므로 쟁점설비공사의 감리·감독에 대하여 살펴보면, 작업의뢰서는 청구법인이 쟁점설비공사의 작업내용을 기술하여 시공업체에게 제공한 서류이며, 인테리어 기획안은 시공업체가 작성한 실측도면, 공사일정 등의 내용이 포함된 서류로서 동 서류는 업무협약서 제4조에서 시공업체가 공사개시전에 청구법인에게 제출하여 승인을 받도록 되어 있으며, 공사일정표는 공사항목별로 작업스케줄이 작성된 서류로서 시공업체가 작성하여 청구법인에게 제시하고 있는 것으로 확인되는 바, 위 서류의 내용으로 보건대 청구법인이 쟁점설비공사에 대하여 감리·감독을 행한 사실은 인정이 되나, 앞의 업무협약서의 내용에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 체인점의 통일된 이미지 구축의 필요상 청구법인의 감리·감독 등을 인정하고 있는 점과 당 심판소에서 타 체인본부(OOO물산 주식회사, 주식회사 OO)에 확인한 바에 의하면 점포설비공사는 체인점주가 시공업체와 계약을 체결하여 시공토록 하되 감리감독은 체인본부에서 수행하고 있는 사실 등에 비추어 볼 때 체인망사업의 경우 체인점의 통일된 이미지 구축 등을 위하여 체인본부가 공사주체는 아니라 하더라도 점포설비공사의 감리감독을 하는 것이 관행이라고 보여지므로 처분청에서 쟁점설비공사의 감리·감독 사실에 근거하여 청구법인을 쟁점설비공사의 주체라고 보는 것은 무리가 있는 것으로 판단된다.
(5) 처분청은 청구법인이 직접 제공하는 개설공사용역대가와 쟁점설비공사용역대가를 구분없이 체인점주로부터 계약금, 착공금, 중도금, 잔금의 형태로 지급받고, 쟁점설비공사 완료시 청구법인이 공사대금을 청구법인의 계산하에 지급하였으며, 청구법인이 체인점주로부터 받은 공사대금과 시공업체에게 지급한 공사대금의 차액은 선수금 명목으로 보관하고 있다가 하자 발생시 청구법인 책임하에 보수하고 있는 점을 근거로 하여 청구법인이 구체적으로 쟁점설비공사를 시행하고 공사대금을 지급한 것으로 보고 있으므로 청구법인이 쟁점설비공사의 시행주체의 입장에서 대금을 수수하였는지의 여부에 대하여 살펴본다. (가) OOO점외 8개 체인점의 공사대금에 대하여 정산하고 있는 개설정산차손익분석표(96.12.1～12.31)에 의하면, OOO점의 경우 96.11.6 계약을 체결하고, 계약금액이 개설금액과 시설금액으로 구분되어 각각 7,620,000원, 8,380,000원 합계 16,000,000원으로 기재되어 있고, 위 계약금액 16,000,000원이 개설금액 및 시설금액의 구분없이 계약금 1,500,000원, 착공금 1,120,000원, 중도금 5,000,000원, 잔금 8,380,000원으로 입금되고, 정산액은 개설매출 7,620,000원, 인테리어 5,810,000원, 주방설비 2,380,000원 합계 15,810,000원으로 구분기재되어 있고, 계약금액 및 입금액 16,000,000원과의 차액이 정산차익(인테리어 차액) 190,000원으로 기재되어 있으며, 청구법인의 97.3.22자 품의문서(공사하자보증금 반환의 건)에서 청구법인의 인테리어 시설업체인 OO기획의 각 체인점에 대한 최종공사가 97.3월에 종료되어 하자보증금잔액 12,845,000원을 지급하기로 결정하고 있으며, 위 금액을 인테리어 시설업체인 OO기획이 97.3.31 수령하였음이 입금표에 의하여 확인된다. (나) 위 자금의 흐름을 살펴보건대, 개설정산차손익분석표상의 계약금액이 개설금액과 시설금액으로 구분되어 앞에서 살펴본 개설계약서와 실내장식 및 설비계약서상의 계약일자 및 금액과 일치하고, 청구법인이 위 개설금액 및 시설금액을 체인점주로부터 수령할 때에는 처분청의 주장처럼 계약금, 착공금, 중도금, 잔금으로 개설금액과 시설금액의 구분 없이 수령하고 있으나 정산시에는 개설매출과 인테리어 및 주방설비로 구분되어 있을 뿐만 아니라 정산시의 개설매출은 계약시의 개설금액과 일치하고 동 금액은 청구법인의 매출로 과세표준에 산입되어 신고되고 있으며, 계약시의 시설금액은 인테리어 및 주방설비비로 정산되면서 그 차액은 하자보수비로 유보하였다가 하자보수기간 완료시 지급되고 있는 것으로 보아 쟁점설비공사금액은 청구법인이 체인점으로부터 수령하였다가 동액의 금액을 그대로 설비업체에게 지급하고 있는 것으로 확인되는 바, 위 자금의 흐름과 앞에서 살펴본 개설계약서, 실내장식 및 설비계약서, 업무협약서 등의 내용을 종합하여 보건대, 청구법인은 체인점의 통일된 이미지 구축의 필요상 시공업체를 통제하는 수단으로 체인점으로부터 쟁점설비공사 대금을 수령하였다가 공사완료시 시공업체에게 지급한 것으로 보여지고, 청구법인이 시공업체에게 대금을 지급하였다 하여 이를 청구법인이 쟁점설비공사의 주체로서 대금을 지급하였다고 볼 것은 아니라고 판단된다.
(6) 처분청은 청구법인이 쟁점설비공사를 감리감독하면서 그 대금을 지급한 점에 터잡아 청구법인, 체인점, 시공업체간에 체결된 계약관계를 부인하고 실질과세원칙을 적용하여 청구법인을 쟁점설비공사의 시행주체로 보고 있으므로 이 건의 경우에 대하여 실질과세원칙을 적용할 것인지에 대하여 살펴보면, 실질과세원칙은 과세대상이 되는 행위나 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하는 것이며, 거래의 실질내용은 건전한 사회통념, 통상 사인간의 상관행 및 구체적인 정황을 기준으로 판단하는 것(법인세법 기본통칙 1-2-5…3 같은 뜻)이고, 실질과세원칙은 납세의무자의 법률관계의 형성이 탈세를 위한 것이거나 그 밖에 위법 부당한 목적을 위한 것이 아닌 한 당사자들이 선택한 법률관계를 무시하고 이와 다른 법률관계로 의제하는 것은 옳다고 할 수 없는 것이므로 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 할 것(대법 92누1155, 92.12.8외 다수 같은 뜻)인 바, 이 건의 경우에 있어서 청구법인이 쟁점설비공사를 감리·감독하고 공사대금을 체인점으로부터 수령하여 동액의 금액을 시공업체에 지급함으로써 청구법인이 쟁점설비공사로 인한 이익을 취한 바가 없으므로 청구법인이 쟁점설비공사로부터 탈세나 기타 위법부당한 목적으로 법률관계를 형성할 필요가 있는 것으로 인정되지 아니하며, 달리 청구법인, 체인점 및 시공업체간에 선택한 위와 같은 법률관계에 위법 부당한 목적이 있다고 확인되지 아니 하는 한 청구법인 등이 선택한 법률관계를 부인하고 실질과세원칙을 적용하여 과세하는 것은 세법상 실질과세원칙의 법리를 오해한 잘못이 있는 것으로 판단된다.
(7) 위 심리내용을 종합하건대, 이 건 과세근거가 되는 제반장부와 원시증빙들은 처분청에서 직접 영치한 신뢰성 있는 자료이고, 청구법인과 체인점 및 시공업체간에 체결된 계약내용에 쟁점설비공사가 하도급공사에 해당한다는 사실이 발견되지 아니하고, 쟁점설비공사에 대한 청구법인의 감리·감독은 청구법인과 시공업체간에 체결된 계약(업무협약서)의 내용에 따라 청구법인이 체인점의 통일된 이미지 구축의 필요에 따른 것으로서 체인망 사업에 일반적으로 통용되는 상관행임이 인정되며, 공사대금의 수수에 있어서도 청구법인이 시공업체의 공사관리목적으로 체인점으로부터 공사대금을 선수하였다가 동 금액을 시공업체에게 지급함으로써 이 과정에서 수익을 취한 바가 없는 것으로 확인되며, 청구법인이 쟁점설비공사의 과정에서 달리 탈세나 기타 위법 부당한 목적이 발견되지 아니하므로 청구법인이 쟁점설비공사를 감리·감독하고 체인점주로부터 공사대금을 선수하여 시공업체에게 지급하였다하여 청구법인과 체인점 및 시공업체간에 형성한 법률관계를 부인하고 실질과세원칙을 적용하여 청구법인을 쟁점설비공사의 주체로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다 하겠다.