[요지] 청구인들이 상속세 신고할 당시 또는 상속세 법정신고기한일 현재 토초세가 체납액으로서 피상속인의 공과금으로 존속하고 있었다면 그 당시 불복청구 중인 토초세가 행정심판 또는 행정소송에서 취소되기 전까지는 청구인들은 토초세를 공과금으로 공제하여 신고할 수 밖에 없다 할 것인바, 이는 청구인들에게 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에 해당되므로 처분청이 상속세결정 당시 취소된 토초세를 공과금으로 공제부인하면서 그 부인공제액에 대하여 신고납부불성실가산세를 부과한 당초 처분은 부당한 것으로 판단됨
[참조결정] 국심1994서3495
[주 문] 파주세무서장이 1997.12.1 청구인들에게 결정고지한 1994년도분 상속세 214,056,090원의 부과처분은 처분청은 이 건 상속세결정 당시 피상속인의 공과금으로 공제부인한 토지초과이득세 139,812,690원에 대하여 신고납부불성실가산세 적용을 배제하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 이를 기각한다.
[이 유]
1. 원처분 개요 OOO, OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 1994.10.20 청구인들의 아버지 OOO의 사망으로 상속이 개시됨에 따라 경기도 고양시 OO동 OOOOOOO 답 1,274㎡ 등을 상속받고 상속세법(1996.12.30 법률 제5193호로 전면개정되기 전의 것, 이하 같다) 제20조에서 정한 법정신고기한내에 상속세룰 신고함에 있어서 위 토지 중 240㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 재산적 가치없는 도로로 보아 그 평가액을 영(0)으로 신고하였고, 경기도 고양시 OO동 OOOOOOO 답 505㎡, 같은동 OOOOOOO 전 122㎡ 및 같은동 OOOOOOO 답 1,304㎡에 대하여 상속개시 전인 1993.11.10 피상속인에게 부과되었으나 상속세개시일 현재 체납된 토지초과이득세 139,812,690원(이하 “쟁점토초세”라 한다)을 공과금으로 공제하여 신고하였다. 처분청은 청구인들이 영(0)으로 평가하여 신고한 쟁점토지의 재산적 가치가 있는 것으로 보아 이를 개별공시지가로 평가하여 상속재산가액에 산입하고, 피상속인 불복청구한 쟁점토초세가 상속세 법정신고기한일 이후 국세심판소에서 취소되었으므로 이를 공과금으로 공제부인하고 그 공제액에 대하여 신고 납부불성실가산세를 가산하여 1997.12.1 청구인들에게 상속세 214,056,090원을 결정고지하였다가, 1998.3.13 이 건 심사결정에 따라 210,852,090원으로 감액경정결정하였다. 청구인은 이에 불복하고 1998.1.26 심사청구를 거쳐 1998.5.9 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
(1) 쟁점토지는 인근 주택신축시 진입로가 필요하여 피상속인이 토지 사용을 승낙한 사실상 도로로서 그 후 도시계획에 의하여 도로부지에 편입되었으나 보상조차 받지 못했고 현재까지 불특정다수인의 통행에 공하는 도로로 사용되고 있으므로 재산적 가치가 없는 것으로 보아 쟁점토지를 영(0)으로 평가하여야 한다.
(2) 쟁점토지에 대한 평가가액의 차이 금액 58,685,000원에 대한 상속세 신고불성실가산세는 이 건 심사결정에서 취소되었으므로 서로 연관된 납부불성실가산세도 당연히 취소되어야 한다.
(3) 쟁점토초세에 대한 국세심판청구가 1994.4.29 제기되어 계류중인 상태에서 상속이 개시되자 청구인들은 체납된 쟁점토초세를 공과금으로 신고하였으나 상속세 법정신고기한일 이후인 1995.6.3 국세심판소에서 쟁점토초세를 취소하는 결정을 하였는바, 청구인들이 상속세를 신고한 날인 1995.4.18 현재 또는 상속세 법정신고기한일 전의 쟁점토초세는 상속재산가액에서 공제할 공과금에 해당하므로 이에 대하여 신고납부불성실가산세를 부과하는 것은 부당하다.
(1) 쟁점토지가 사실상 도로라 하더라도 쟁점토지의 토지대장 및 지적도상 그 지목이 전이고, 개별공시지가가 산정되어 있으며, 토지이용계획확인서에서도 토지거래허가구역, 일반주거지역으로 등재되어 있으므로 추후 도로로 수용시에는 보상을 받을 수 있을 뿐만 아니라 언제든지 처분이 가능하므로 재산적 가치가 있는 것으로 보아 쟁점토지를 개별공시지가로 평가하여 과세한 당초 처분은 정당하다.
(2) 납부불성실가산세는 납세의무자가 무신고한 경우, 신고하였으나 과소납부 또는 무납부한 경우에 부과하는 것이므로 청구인들이 신고한 상속재산의 평가가액의 차이로 인하여 과소납부한 세액에 대하여 납부불성실가산세를 부과함은 정당하다.
(3) 쟁점토초세는 국세심판소에서 취소되어 이 건 상속세결정일 현재 피상속인의 공과금이 아니므로 이를 부당공제액으로 보아 신고납부불성실가산세를 부과함은 정당하다.
3. 심리 및 판단
(1) 관계법령 상속세법(1996.12.30 법률 제5193호로 전면개정되기 전의 것, 이하같다) 제9조(상속재산의 가액평가) 제1항은 상속재산의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다고 규정하고 있고, 같은조 제2항은 제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제5조 제2항 제1호 가목에서 토지는 국세청장이 지정하는 지역에 대하여 배율방법에 의하여 평가하는 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별고시지가로 평가한다고 규정하고 있으며, 상속세법 기본통칙 44-9(도로의 평가)는 불특정다수인이 공용하는 사실상 도로는 상속재산에 포함되나, 보상가격등에 의하여 상속개시일의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 경우를 제외하고는 그 평가액을 영(0)으로 한다고 규정하고 있다.
(2) 사실 및 판단 (가) 상속개시 당시 쟁점토지의 토지이용계획확인서를 보면 쟁점토지는 용도지역이 일반주거지역으로, 도시계획시설은 도로(저촉)로 각각 도시계획이 되어 있고, 1994년도의 쟁점토지 개별공시지가는 104,640,000원으로 산정되어 있으며, 토지대장상 지목이 답으로 등재되어 있으나 사실상 현황은 인근 연립주택의 진입도로로 이용되고 있음을 쟁점토지 주변의 사진에 의하여 확인된다. (나) 상속재산인 토지가 지목이 도로이고 불특정다수인이 사용하는 사실상 도로라면 재산적 가치가 인정되지 아니하여 그 평가액을 영(0)으로 할 수 있으나(국심94서3495, 1995.6.2 같은뜻), 쟁점토지와 같이 지목이 답이고 개별공시지가가 사정되어 있으며 일반주거지역인 경우에는 장차 도시계획의 실시에 의하여 도로로 수용될 경우 보상을 받을 수 있다 할 것이고, 이와 같은 경우 쟁점토지는 재산적 가치가 있는 것으로 인정되므로 (국심97구1993, 1997.12.8 같은뜻) 쟁점토지를 개별공시지가로 평가하여 상속재산가액에 가산한 당초 처분은 정당한 것으로 판단된다.
(1) 관계법령 상속세법 제26조(가산금등) 제1항에서 세무서장은 상속재산을 제20조의 규정에 의한 신고기한내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제25조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 상속재산으로서 그 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 상속세산출세액에 가산한다고 규정하고 있고, 같은조 제2항에서 세무서장은 제20조의 2 제2항의 규정에 의하여 납부기한내에 상속세를 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 그 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액을 징수하여야 한다고 규정하고 있다.
(2) 사실 및 판단 (가) 1995.4.18 이 건 상속세신고 당시 청구인이 쟁점토지를 영(0)으로 평가하여 신고한 사실에 대하여 1997.12.1 처분청은 이 건 상속세를 결정하면서 청구인이 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고하고 또 납부하여야 할 세액에 미달하게 상속세를 납부한 것으로 보아 청구인에게 신고납부불성실가산세를 부과하였다가, 1998.3.13 이 건 심사결정에서 상속세법 제26조 제1항의 규정에 의거 상속재산의 평가차이로 인한 과소신고분에 대하여는 신고불성실가산세를 적용할 수 없는 것으로 결정함에 따라 신고불성실가산세 3,203,990원을 감액결정한 사실이 이 건 상속세결정결의서 등 관련기록에 의하여 확인되고 있다. (나) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재이고, 그와 같은 제재는 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시 할 수 있는지 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 가할 수 없다 할 것이다.(대법원95누17274, 1996.10.11 같은뜻). (다) 납부불성실가산세는 납세의무자가 무신고한 경우, 신고하였으나 과소납부 또는 무납부한 경우에 부과되는 것인바, 전시한 상속세법 제26조 제1항에서 상속재산의 평가차이로 인한 과소신고분에 대하여는 신고불성실가산세를 부과하지 아니하는 것으로 규정하고 있는 것과는 달리 납부불성실가산세까지 면제하는 것으로는 규정하고 있지 않고 있으며, 청구인들의 경우 그 납부의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정등과 같은 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 것으로 인정하기는 어렵다 할 것이므로 납부불성실가산세의 적용을 배제하여야 한다는 청구주장은 그 이유가 없는 것으로 판단된다.