재개발 입주권의 양도

심판청구번호 국심1998중 0983(1999. 4.21) 도소득세 10,830,690원의 과세처분은 청구인이 부동 산을 취득할 수 있는 권리(분양예정아파트의 입주자로 선정 된 지위)를 양도한 것으로 보아 소득세법 소정의 규정에 따 라 양도차익을 결정하고 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

청구인은 서울특별시 성북구 ○○○동 ○○○ 소재 대지 68㎡(지분토지로 이하 같다) 및 주택 44.23㎡를 1989.7.29 취득하여 보유하여 오던 중 당해 지역이 1973.12.1 ○○○ 3-2지구 주택개량재개발지구로 지정되고 1993.8.28 조합설립 및 사업시행인가가 고시되자 위 주택과 토지를 재개발조합에 출자한 후 1994.7.30 동 주택을 철거하고 1996.4.19 관리처분계획에 따라 취득한 분양예정 아파트의 입주자로 선정된 지위(이에 부수되는 토지를 포함)를 1996.10.23 양도하고 자산양도차익예정신고나 과세표준확정신고를 한 바 없다. 처분청은 나대지의 양도로 보아 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하고 1997.12.18 청구인에게 1996년 귀속 양도소득세 10,830,690원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.1.7 심사청구를 거쳐 1998.4.22 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장

(1) 청구인은 재개발조합에 1세대1주택 비과세 요건을 갖춘 주택 및 부수토지를 제공하고 관리처분계획에 따라 취득한 분양예정 아파트의 입주자로 선정된 지위를 양도하였으므로 이를 종전주택과 이에 부수하는 토지의 양도로 간주하여 비과세하여야 한다.

(2) 과세가 된다 하더라도 도시재개발법등에서 관리처분계획에 따라 취득하는 토지등은 토지구획정리사업법에 의한 환지로 보도록 규정하고 있으므로 이건의 경우도 토지의 양도와 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 구분하되 토지의 양도의 경우에는 소득세법 시행규칙 제77조 에서 규정하는 환지예정지의 양도차익 결정방법을 적용하여 환지예정지 면적을 감안하여 양도차익을 재계산하여야 한다.

• 나. 국세청장 의견 재개발사업의 시행으로 인하여 주택을 철거하고 관리처분계획에따라 아파트분양권을 취득하여 분양처분 고시일전에 나대지를 양도하는 경우에는 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도에 해당되므로 1세대1주택 비과세규정의 적용을 배제하고 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 이 건의 다툼은

(1) 청구인이 주택개량 재개발사업시행을 위한 관리처분계획에 따라 취득한 분양 예정 아파트의 입주자로 선정된 지위를 양도한데 대하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분의 당부(주위적 청구)

(2) 쟁점토지에 대한 양도면적 계산시 환지예정면적 등으로 구분하여 해당 양도차익을 계산해 줄 수 있는지 여부(예비적 청구) 를 가리는데 그 쟁점이 있다.

• 나. 관련법령 이 건 양도당시의 소득세법 제89조 제3호 에는 『대통령령이 정하는 1세대1주택(대통령령이 정하는 고급주택을 제외한다)과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 부과하지 아니한다』고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제154조 제1항에는 『법 제89조 제3호에서 "1세대 1주택"이라 함은 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 당해 주택의 보유기간이 3년이상인 것을 말한다』고 규정하고 있다. 같은법 제94조 【양도소득의 범위】에서는 『양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득

2. 대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득(이하 생략)』라고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제157조 제3항에서는 『법 제94조 제2호에서 "대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리"라 함은 다음 각호의 것을 말한다.

1. 지상권·전세권과 등기된 부동산 임차권

2. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다)』라고 규정하고 있다. 같은법 제96조 【양도가액】에서는 『양도가액은 다음 각호의 금액으로 한다.

1. 제94조 제1호·제2호 및 제5호(대통령령이 정하는 자산을 제외한다)의 규정에 의한 자산의 경우에는 당해 자산의 양도당시의 기준시가. 다만, 당해자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우에는 실지거래가액에 의한다.(이하생략)』라고 규정하고 같은법 시행령 제166조 제4항에서는 『법 제96조 제1호 단서 및 법 제97조 제1항 제1호 가목 단서에서 "당해 자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 단기매매차익을 목적으로 다음의 자산을 양도하는 경우

• 가. 제157조 제3항 제2호의 자산
• 나. 취득후 1년이내의 부동산(이하생략)』이라고 규정하고 있다. 같은법 제99조 【기준시가의 산정】 제1항에서는 『제96조와 제97조 제1항 제1호 및 제100조에 규정하는 기준시가는 다음 각호에서 정하는 바에 의한다.

1. 제94조 제1호의 자산

• 가. 토지 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.
• 나. 건물 다목의 경우를 제외하고는 대통령령이 정하는 과세시가표준액에 의한 가액
• 다. 건물에 부수되는 토지를 공유로 하고 건물을 구분 소유하는 공동주택 또는 특수용도의 건물로서 대통령령이 정하는 지역안에 소재하는 주택 또는 건물의 경우에는 가목 및 나목의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액

2. 제94조 제2호 내지 제5호의 자산 양도자산의 종류·규모·거래상황과 상속재산의 평가가액등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액(이하 생략)』이라고 규정하고 같은법 시행령 제165조【토지·건물외의 자산의 기준시가 산정】 제1항에서는 『법 제99조 제1항 제2호에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액"이라 함은 다음 각호의 가액을 말한다.

1. 법 제94조 제2호의 규정에 의한 부동산에 관한 권리

• 가. 제157조 제3항 제1호의 자산 상속세법시행령 제6조 제1항 제1호의 규정을 준용하여 평가한 가액
• 나. 제157조 제3항 제2호의 자산 양도자산의 종류·규모·거래상황등을 감안하여 총리령이 정하는 방법에 의하여 국세청장이 평가한 가액(이하생략)』으로 규정하고 있으며 같은법 시행규칙 제81조 【토지·건물외의 자산의 기준시가 산정】 제1항에서는 『영 제165조 제1항 제1호 나목에서 "총리령이 정하는 방법에 의하여 국세청장이 평가한 가액"이라 함은 양도자산의 종류·규모·분양 가액 및 취득·양도 당시의 매매실례가액을 감안하여 국세청장이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액을 말한다.』라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 이건 재개발 아파트 입주권을 양도한데 대하여 1세대 1주택 비과세 적용을 할 수 있는지 여부를 살펴본다. 청구인은 서울특별시 성북구 ○○○동 ○○○ 소재 대지 68㎡ 및 그 지상의 주택 44.23㎡를 1989.7.29 취득하여 보유하여 오던 중 당해 지역이 1973.12.1 ○○○ 3-2지구 주택개량재개발지구로 지정(건설부 고시 제470호)되고 1993.8.28 조합설립 및 사업시행인가가 고시가 되자 위 주택 및 토지를 재개발조합에 출자한 후 1994.7.30 동 주택을 철거하고 1996.4.19 관리처분계획에 따라 취득한 분양예정의 아파트의 입주자로 선정된 지위를 1996.10.23 청구외 ○○○에게 양도하였음이 등기부등본, 건축물관리대장, 조합원별 관리처분내역 통지서 등에 의하여 확인된다. 청구인은 위 주택을 철거일 현재까지 5년 이상 보유하기는 하였으나 청구인 및 세대원 전원은 분양예정의 아파트 입주자로 선정된 지위를 양도한 날(1996.10.23) 현재 서울특별시 노원구 ○○○동 ○○○ 소재 ○○○의 다른 주택을 별도로 소유하고 있었음이 국세청의 부동산 취득 및 양도현황자료에 의하여 확인되고, 이에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다. 소득세법 제89조 제3호, 같은법 시행령 제154조 제1항이 1세대1주택의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여 소득세를 부과하지 아니하는 취지는, 주택이 국민의 주거생활의 기초가 되는 것이므로 1세대가 국내에 소유하는 1개의 주택을 양도하는 것이 양도소득을 얻거나 투기를 할 목적으로 일시적으로 거주하거나 소유하다가 양도한 것이 아니라고 볼 수 있는 일정한 사유가 있는 경우에는 그 양도소득에 대하여 소득세를 부과하지 아니함으로써 국민의 주거생활의 안정과 거주이전의 자유를 보장하여 주려는 데에 있다는 점등을 고려할 때 청구인이 도시재개발법에 의한 재개발조합의 조합원으로서 기존주택의 철거일 현재 소득세법시행령 제154조 제1항 의 규정에 해당하는 주택을 소유하고 있는 경우 양도소득세를 비과세하여야 할 것인바 위에서 보는바와 같이 청구인은 이 건 양도일 현재 세대를 기준으로 2주택을 보유하고 있었던 사실이 확인되고 있는 이상 이건 분양 예정 아파트 입주자로서의 지위를 양도한데 대하여 소득세법시행령 제154조 제1항 의 규정에 의한 1세대1주택으로 보아 1세대1주택에 의한 비과세를 적용하기는 어렵다 하겠다.

(2) 이건 재개발 아파트 입주권을 양도한데 대하여 양도차익 과세방법이 적법한지 여부를 살펴본다. 토지구획정리사업법에 의하여 환지예정지가 지정된 경우와는 달리 도시재개발법에 의하여 관리처분계획이 정하여진 경우에는 종전의 토지 등의 소유자나 임차권자 등은 관리처분계획에 의하지 아니하고는 분양예정의 대지 또는 건축시설을 사용·수익할 수 없고 또 관리처분계획의 인가고시가 있는 경우에는 환지를 정하지 아니하기로 결정된 토지의 사용·수익의 정지에 관한 토지구획사업법 제58조 제1항이 준용될 여지가 없는 점 등에 비추어 보면 관리처분계획에 따라 취득하게 되는 아파트분양권은 장차 분양처분의 고시가 있은 다음날에 그 소유권을 취득하기까지는 토지구획정리사업법에 의한 환지지구 내의 토지나 종전의 토지 및 건축물로 보기 어렵고 그런 이상, 소득세법 제23조 제1항 제2호 소정의 "부동산을 취득할 수 있는 권리"로 보아 그 양도차익을 계산할 수밖에 없다(대법92누1633, 1993.11.23동지)할 것이므로 환지예정지와 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도로 구분하여 양도차익을 재계산하여야 한다는 청구인의 주장은 이를 인정하기 어려운 것으로 판단된다. 한편, 처분청은 이건 양도소득세를 과세하면서 나대지의 양도로 보고 청구인이 소유하던 종전 토지의 기준시가에 의하여 양도차익을 결정하였으나 소득세법상 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도에 대하여는 토지의 양도와 구분하여 위 소득세법 관련 규정에서 보는 바와 같이 별도의 과세방법을 규정하고 있으므로 동 규정에 따라 양도차익을 결정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 당초 처분에 잘못이 있는 것으로 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.