미수령 약정이자를 접대비로 보아 익금산입한 처분의 당부

심판청구번호 국심1998중 0838(1999. 4. 9) 383,960원과 93사업년도 법인세 217,722,930원의 부과처분 은, 출하선도금에 대한 약정서상의 출하선도금 상환기일을 초 과한 출하주로부터 징수하여야 할 약정이자상당액인 92사업 년도분 89,036,919원과 93사업년도분 128,060,045원을 익금산 입금액에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

(주)○○○청과(이하 "청구법인"이라 한다)는 "농수산물유통및가격안정에관한법률"의 적용을 받는 법인으로서 ○○○동 농수산물도매시장(○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○)에 소재하여 출하주(농협, 작목반, 생산자 등)의 농산물을 상장시켜주는 대가로 수수료를 받는 서비스업을 영위하면서 농림부로부터 연리 5%의 이자율로 자금을 빌려 출하주에게 출하선도금으로 대출하고, 출하선도금(선대금)상환일 초과시나 계약금액미달 출하시에는 대출일로부터 상환일까지 년 6%의 이자(이하 "쟁점약정이자"라 한다)를 가산하여 상환하여야 한다고 약정("청과물위탁판매 및 선대금지급 약정서", 이하 "쟁점약정서"라 한다)을 하였음에도 쟁점약정이자를 징수하지 아니하였다. 처분청은 청구법인이 쟁점약정서상의 출하선도금 상환기일을 초과한 출하주로부터 쟁점약정이자를 받기로 약정하였음에도 이를 받지 아니한 것은 결과적으로 특정출하주에게 이익을 제공한 것이므로 쟁점약정이자상당액 92년 89,036,919원, 93년 128,060,045원을 접대비로 보아 익금산입하는 등 97.10.13 청구법인에게 92사업년도 법인세 232,383,960원, 93사업년도 법인세 217,722,930원을 결정고지 하였다. 청구법인은 이에 불복하여 97.12.9 심사청구를 거쳐 98.3.24 심판청구를 제기하였다

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구법인 주장 출하선도금은 소비대차성격의 대여금이 아니라 물량확보를 위한 선급금의 성격으로 보아야 하며, 출하선도금의 지원목적은 농수산물의 공정거래정착을 위해 도매시장에서 실시하고 있는 상장경매제를 조기에 정착시키고 생산자와 소비자보호에 기여함을 목적으로 하고 있으므로 출하주의 이익을 위해 지급되는 것이 아니고, "농수산물유통및가격안정에관한법률"의 적용을 받는 지정도매법인은 수수료 이외의 어떠한 명목으로도 금원을 징수할 수 없게 되어 있고 쟁점약정이자는 출하목표액을 달성해 달라는 책임을 부여하기 위한 선언적인 규정으로 당초부터 이자를 받을 의사가 없는 것이고 실제로 이자를 받은 사실이 없는데도 불구하고, 처분청이 이러한 법률적 제한을 오인하여 청구법인이 받지 아니한 쟁점약정이자를 접대비로 보아 익금산입하고 법인세를 부과한 처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 법인이 고유목적사업 또는 영리사업의 목적달성을 위하여 거래처확보 및 거래촉진을 위하거나 거래선과 원할한 관계유지를 위하여 접대비 및 교제비·기밀비·사례금 기타 명목여하에 불구하고 유사한 성질의 비용은 접대비에 해당하는 것으로, 청구법인의 경우 출하선도금을 대여한 후 약정위반자로부터 이자와 원금을 받을 권리가 확정되어 있음에도 미수이자를 법인의 장부에 계상하지 아니하고 채권자의 권리를 행사하지 아니하여 이자를 받지 않은 것은 채권을 포기한 것이며, 이에 대하여는 "거래처로부터 회수하여야 할 채권을 포기하는 경우 접대비로 보는 것"이라는 국세청의 유권해석(법인 46012-1989, 95.7.21)이 있으므로 청구법인이 포기한 이자채권을 접대비로 본 처분은 달리 잘못이 없다 할 것이다.

• 가. 쟁점 농산물출하주에게 출하선도금을 대여하고 쟁점약정서상의 출하선도금 상환기일을 초과한 출하주로부터 받기로 한 쟁점약정이자를 받지 않은데 대해 이를 접대비로 보아 익금산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 법인세법 제9조 제1항 은 "내국법인의 각 사업년도의 소득은 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다."라고 규정하고, 같은조 제2항에서는 "제1항에서 '익금'이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다."라고 규정하고 있으며, 같은조 제3항에서는 "제1항에서 '손금'이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다."라고 규정하고 있다. 또한, 같은법 제18조의 2 제1항은 "내국법인이 각 사업년도에 지출한 접대비로 다음 각호의 금액의 합계액을 초과하는 금액은 당해사업년도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다."라고 규정하고, 같은조 제3항은 "제1항 및 제2항에서 접대비라 함은 접대비 및 교제비·기밀비·사례금·기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다. 다만, 대통령령이 정하는 바에 의하여 지출한 기밀비중 대통령령이 정하는 범위내의 금액은 업무와 관련하여 지출한 접대비로 본다."라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 처분청은 청구법인이 농산물출하주에게 출하선도금을 지급하면서 출하선도금(선대금)상환기일 초과시에는 대출일로부터 상환일까지 쟁점약정이자를 가산하여 상환해야 한다고 약정하였음에도 청구법인이 쟁점약정이자를 징수하지 아니한 것은 특정출하주에게 이익을 제공한 것이므로 약정이자상당액을 접대비로 보아 익금산입하고 법인세를 결정고지 하였다. 이에 대해 청구인은 쟁점약정이자에 관한 약정내용은 출하목표액을 달성해달라는 책임을 부여하기 위한 선언적인 규정으로 당초부터 이자를 받을 의사가 없었고 실제로 이자를 받은 사실이 없는데도 불구하고 이를 접대비로 보아 익금산입한 처분은 부당하다고 주장하고 있어 이에 관하여 본다.

(1) 청구법인은 농림부의 출하촉진자금지원 세부지침에 따라 도매시장법인의 산지집하와 대금결제기능을 강화함으로써 도매시장으로의 출하증대를 유도하여 생산자와 소비자를 보호하기 위하여 정부에서 도매시장법인에 지원하는 출하촉진자금을 연 5%의 이자율로 융자받아 출하주에게 출하선도금으로 무이자로 대출하고 농산물 출하후 회수하여 왔음을 알 수 있다.

(2) 청구법인이 제시한 심리자료에 의하면, 청구법인에 농산물을 공급하는 출하주는 단위농협, 작목반, 영농조합법인, 공사에 등록된 수집상 그리고 생산자 개인 등이고, 그중 대부분을 차지하는 단위농협의 경우 청구법인과 같은 지정도매법인으로부터 지급받은 출하선도금을 생산자인 농민 등 조합원에게 지급하여 출하물량을 확보하고, 지정도매법인이 출하물품 대금을 정산할 경우 농민 등 조합원으로부터 출하선도금을 회수하여 지정도매법인에게 상환하고, 상환이 지연된 경우에는 상환연기신청을 하거나 상호간 협의에 의하여 물품대금으로 대체상환 또는 현금으로 상환하도록 하고 있음을 알 수 있다.

(3) 청구법인과 출하주간에 체결된 쟁점약정서의 내용을 보면, 출하선도금사용기간은 1년 미만으로, 일시불로 현금상환 하고(제1조 제2호), 출하주는 출하선도금의 5배수를 출하하고 출하금액에 대한 수탁상장수수료를 지급하며, 상환일 초과시 및 계약금액미달 출하시에는 대출일로부터 상환일까지 년 6%의 이자를 가산하여 상환하기로(제2조 제3호) 약정하였으나, 청구법인은 출하선도금 상환기일 초과시에도 위 약정에 의한 쟁점약정이자를 가산하여 징수하지 아니하였다고 하고 있고, 처분청도 이에 대하여는 다툼이 없다.

(4) 처분청은 청구법인에 대한 조사결과 청구법인이 쟁점약정서의 약정내용에 따라 출하선도금 상환기일을 초과한 출하주로부터 받기로 한 쟁점약정이자상당액을 받지 아니한 것은 결과적으로 특정출하주에게 이익을 제공한 것이므로 상환기일(약정기일) 초과분에 대한 쟁점약정이자 92사업년도분 89,036,919원, 93사업년도분 128,060,045원을 접대비로 보아 접대비한도액초과분을 익금산입하여 법인세를 과세하였음이 처분청이 제시한 심리자료에 의해 확인된다.

(5) 청구법인과 같은 ○○○동농수산물도매시장내의 지정도매법인인 ○○○청과(주), ○○○청과(주), ○○○청과(주)가 제시한 확인서에 의하면, 출하선도금 약정기한 초과시 지체상환하거나 연장신청에 의해 기한을 연장하여 상환하였을 경우 이에 대한 지체이자등 출하선도금이외의 어떠한 금원도 받지 않았다고 확인하고 있고, 청구법인으로부터 대출받은 출하선도금을 지연상환한 ○○○도 ○○○시 ○○○면 ○○○협동조합 등 12개 출하주들도 출하선도금을 지연상환하면서 원금이외에 연체이자 등 어떠한 금원도 지급한 사실이 없다고 확인하고 있으며, 출하선도금 지원기관인 농림부와 ○○○유통공사에서도 지정도매법인에 지원하는 출하선도금은 농산물의 공정거래 정착을 위해 생산자 및 등록된 수집상과의 출하약정을 위한 선도금이라고 하고 있는 점등을 보면, 출하선도금 상환기일 초과분에 대한 쟁점약정이자를 받지 않는 것은 청구법인과 같은 지정도매법인의 일반적인 상관행이라 할 것이다.

(6) 소득세법상 소득의 귀속시기를 정하는 원칙인 권리확정주의란 과세상 소득이 실현된 때가 아닌 권리가 발생한 때에 소득이 있는 것으로 보는 것이나, 권리확정주의에서 '확정'의 개념은 구체적인 사안에 관하여 소득에 대한 관리·지배와 발생소득의 객관화 정도, 납세자금의 확보시기 등까지도 함께 고려하여 그 소득의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙·확정되었는지 여부를 기준으로 판단하여야 하는 것이므로(대법원 96누19542, 97.6.13) 일반적인 상거래에 있어서 약정서상의 규약과 실제 상관행이 달라 약정서상의 규약이 실제로 이행되지 않고 있음이 객관적으로 명백한 경우에는 실제 상관행에 따라 과세하는 것이 실질과세원칙에 부합된다고 할 것이다.

(7) 위 사실을 종합해 보면, 청구법인이 92∼93사업년도에 출하선도금에 대한 약정서상의 상환기일을 초과한 출하주로부터 쟁점약정이자를 받은 사실이 없고, 이것이 동일업종의 지정도매법인에 있어 일반적인 상관행임이 확인된다 할 것이므로, 쟁점약정서상 출하선도금 상환일 초과시 및 계약금액미달 출하시에는 대출일로부터 상환일까지 년 6%의 이자를 가산하여 상환하여야 한다(제2조 제3호)는 규정은 출하물량확보와 출하선도금 회수를 담보하기 위한 것으로 위 규정에 의하여 장래에 청구법인이 쟁점약정이자를 받을 수 있는 소득의 실현가능성이 성숙·확정되었다고 보기 어렵다.(같은뜻: 국심98중709, 98.9.4) 따라서, 처분청이 출하선도금에 대한 쟁점약정서상의 규정만으로 소득의 실현가능성이 성숙·확정되지 아니한 쟁점약정이자상당액을 산출하여 이를 접대비로 보아 시부인계산한 후 한도초과액을 익금산입한 처분은 잘못이 있다고 할 것이다.

• 라. 결론 이 건 심판청구는 위와 같이 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.