[요지] 처분청이 토지의 양도당시에 시행되던 구 소득세법 규정을 적용하여 취득당시의 기준시가를 환산하여 토지의 양도차익을 산정한 후 그 양도소득세는 면제하고 그 면제세액에 대하여 농어촌특별세를 과세한 당초 처분은 정당함
[요지] 처분청이 토지의 양도당시에 시행되던 구 소득세법 규정을 적용하여 취득당시의 기준시가를 환산하여 토지의 양도차익을 산정한 후 그 양도소득세는 면제하고 그 면제세액에 대하여 농어촌특별세를 과세한 당초 처분은 정당함
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분 개요 청구인은 경기도 남양주시 OOO면 OOO리 OOOOOOO 도로 363.5㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 1977.1.1 취득하여 1995.3.15 OOO면 우회도로공사부지로 남양주시에 양도하고 1995.3.21 남양주시로부터 쟁점토지 보상금 56,342,500원을 수령하였다. 처분청은 1977.3.28 사업시행인가된 OOO면 우회도로공사부지로 쟁점토지가 수용된 사실에 대하여 구 소득세법 제60조를 적용하여 기준시가로 양도차익을 산정하고 그 양도차익에 대한 1995년도분 양도소득세 9,933,690원은 조세감면규제법 제63조 제1항 및 같은법 부칙 제16조 제3항 제1호의 규정을 적용하여 면제하고 그 면제세액에 대한 농어촌특별세 2,185,410원을 청구인에게 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1997.11.26 이의신청 및 1998.1.6 심사청구를 거쳐 1998.2.24 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
3. 심리 및 판단
(1) 소득세법 제96조(양도가액) 제1호는 “제94조 제1호, 제2호 및 제5호(대통령령이 정하는 자산을 제외한다)의 규정에 의하여 자산의 경우에는 당해 자산의 양도당시의 기준시가. 다만, 당해 자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우에는 실지거래가액에 의한다.”고 규정하고 있고, 같은법 제97조(취득가액) 제1항 제1호 가목은 “제94조 제1호·제2호 및 제5호(대통령령이 정하는 자산을 제외한다)의 규정에 의한 자산의 경우에는 당해 자산의 취득당시의 기준시가. 다만, 당해 자산의 종류·보유기간·거래규모 및 거래방법등을 감안하여 대통령령이 정하는 경우에는 그 자산의 취득에 소요된 실지거래가액에 의한다.”고 규정하고 있다.
(2) 구 소득세법(94.12.22 법률 제4803호로 전면 개정되기 전의 것) 제60조(기준시가의 결정)는 “제23조 제4항과 제45조 제1항 제1호에 규정하는 기준시가의 결정은 대통령령이 정하는 바에 의한다.”고 규정하고, 같은법시행령 제115조 제1항 제1호에서 토지에 대한 기준시가는 국세청장이 지정하는 지역에 있어서 배율방법에 의하여 평가한 가액에 의하는 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가로 결정한다고 규정하고 있으며, 같은법시행령 부칙(1990.5.1 대통령령 제12994호) 제3항은 이 영 시행전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가에 1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가 고시일 현재의 과세시가표준액에 취득당시의 과세시가표준액이 차지하는 비율을 곱하여 환산한 가액으로 한다고 규정하고 있다.
(3) 한편, 구 소득세법이 1994.12.22 법률 제4803호로 전면 개정되면서 토지의 기준시가결정에 관한 사항을 소득세법 제99조에 규정하였고, 1995.12.30 제14860호로 같은법시행령 제164조 제10항(1996.1.1부터 시행)을 신설하여, “지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의하여 1990.8.30 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 1990.1.1을 기준으로 한 개별공시지가에, 1990.8.30 현재의 과세시가표준액과 그 직전에 결정된 과세시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 금액에서 취득당시의 과세표준액이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 가액으로 한다”고 규정하고 있다.
(1) 청구인은, 헌법재판소에서 구 소득세법 제60조에 대하여 개정 소득세법(94.12.22 개정된 제99조)을 적용할 것을 내용으로 하는 헌법불합치결정을 하였으므로 구 소득세법 제60조를 적용하여 쟁점토지의 기준시가를 결정함은 당연 무효라고 주장하고 있으나, 95.11.30 헌법재판소의 결정은 그 결정의 이유에서, 구 소득세법 제60조를 적용하여 행한 양도소득세 부과처분 중 모든 미확정사건에 개정 소득세법을 적용하여야 한다는 이유를 설시하기에 앞서 구 소득세법 제60조에 대하여 “단순 위헌결정을 선고하여 당장 그 효력을 상실시킬 경우에는 기준시가에 의한 양도소득세를 부과할 수 없게 됨은 물론 법적 공백상태를 야기하게 되고 이에 따라 조세수입을 감소시키고 국가재정에 상당한 영향을 줌과 아울러 이미 이 조항에 따른 양도소득세를 납부한 납세의무자들과의 사이에 형평이 어긋나는 결과를 초래하는 데다가 구 소득세법 제60조의 위헌성은 국회에서 법률로 제정하지 아니한 단지 입법형식의 잘못에 기인하는 것으로서 이를 한시적으로 계속 적용한다고 하더라도 그것이 반드시 구체적 타당성을 크게 해쳐 정의와 형평등 헌법적 이념에 심히 배치되는 것이라고 생각되지 아니하고”라는 설시를 전제로 하고 있다.
(2) 위와 같은 헌법재판소의 헌법불합치결정이유의 전후 내용에 비추어 볼 때, 구 소득세법 제60조의 위헌적 요소를 제거한 개정 소득세법을 적용하여야 할 것이나 개정 소득세법을 소급적용할 법리상 근거도 없을 뿐만 아니라 개정 소득세법의 적용으로는 양도차익의 산정이 불가능하게 되는 등 부득이한 사정이 있는 경우에는 조세부담의 형평등을 고려하여 위헌성이 제거된 개정소득세법이 시행되기 전까지는 구 소득세법 제60조를 한시적으로 계속 적용할 수 있도록 함으로써 헌법재판소법 제47조 제2항 본문에 대한 예외를 인정한 것으로 위 헌법불합치 결정의 취지를 제한하여 해석함이 상당하다 할 것이다(대법원 96누11068, 97.3.28 같은 뜻).
(3) 구 소득세법 제60조에 대한 헌법재판소의 헌법불합치결정문과 관련법령 등을 종합하여 볼 때, 처분청이 이 건 쟁점토지의 양도당시에 시행되던 구 소득세법 제60조, 같은법시행령 제115조 및 같은법시행령 부칙(90.5.1 대통령령 제12994호) 제3항의 규정을 적용하여 취득당시의 기준시가를 환산하여 쟁점토지의 양도차익을 산정한 후 그 양도소득세는 면제하고 그 면제세액에 대하여 농어촌특별세를 과세한 당초 처분은 정당한 것으로 판단된다.