심판청구는 선급금을 특수관계자인 매도인들에 대한 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하여 법인세를 과세한 처분의 당부(경정)

[주 문] 강릉세무서장이 ’97.8.12 청구법인에게 한 ’93사업년도분 법인 세 14,837,410원, ’94사업년도분 법인세 102,582,970원, ’95사업 년도분 법인세 120,692,300원의 부과처분은 ’94.4.9 이후 기간 에 대하여만 선급금 2,614,000,000원을 가지급금으로 보아 인 정이자를 계산하여 과세표준과 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 처분개요 청구법인은 아파트를 신축 분양할 목적으로 ’92.12.15 강원도 강릉시 OO동 OOOOOOOO 토지 7,808㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 청구법인과 특수관계에 있는 자들인 청구외 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO (이하 “매도인들”이라 한다)으로부터 3,731,960,000원에 매입하기로 계약을 체결하고 계약금 및 중도금으로 ’92.12.15 380,000,000원, ’93.3.16 1,117,000,000원, ’93.3.31 1,117,000,000원 합계 2,614,000,000원(이하 “쟁점선급금”이라 한다)을 지급하였다가 아파트 건축이 불가능하게 됨에 따라 ’95.6.27 매매계약을 해약하고 쟁점선급금과 반환지연금을 ’97.12.31까지 받기로 약정하였다. 처분청은 국세청장의 감사지적에 따라 쟁점선급금은 특수관계인에게 매매형식을 가장하여 자금을 대여한 행위로서 청구법인의 조세부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정된다 하여 쟁점선급금을 특수관계자인 매도인들에 대한 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하여 ’97.8.12 청구법인에게 93사업년도분 법인세 14,837,410원, ’94사업년도분 법인세 102,582,970원, ’95사업년도분 법인세 120,692,300원을 결정 고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 ’97.10.11 심사청구를 거쳐 ’98.1.31 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구주장 청구법인은 아파트를 신축 분양할 목적으로 매도인들로부터 쟁점토지를 매입하기로 계약을 체결하고 쟁점선급금을 지급한 후 주택건설사업을 추진하였으나, 건축계획심의신청 부결, 건축계획사전결정 재신청 및 조건부허가, 행정심판청구 등 사업계획승인에 어려움을 겪다가 ’94.9.1 강릉시로부터 주택건설사업이 불가능하다는 최종통보를 받고 ’94년 12월 말경 매매계약을 해약하였으며, ’95.6.27 약정을 체결하여 반환지체에 따른 이자 중 500,000,000원은 ’96년중에 나머지 이자와 쟁점선급금은 ’97.12.31까지 받기로 하는 등 정상적인 거래를 하였음에도 단순히 매도인들이 청구법인과 특수관계에 있는 자들이라 하여 쟁점선급금을 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하여 과세한 처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 쟁점선급금을 지급한 사실이 부당행위계산 부인대상이 되는지 여부에 대하여 살펴보면, 청구법인은 아파트를 신축 분양할 목적으로 매도인들과 ’92.12.15 쟁점토지의 매매계약을 체결하고 사업계획 승인신청을 한 결과 아파트 건축이 부적정한 토지로 판명되어 ’95.6.27 매매계약을 해약하였으나 아파트 건축 불가사유가 쟁점토지내 도시계획도로의 폐도 불가에 의한 것으로, 쟁점토지는 매매계약 체결당시 도시계획에 의한 도로로 토지가 4분되어 있는 사실이 측량도에 의하여 확인되고 있어 건축에 대한 문외한이 보더라도 도로가 폐도 되지 않으면 건축이 불가능하다는 것을 알 수 있음에도 전문건설업체인 청구법인이 아파트 건축가능 여부가 불분명한 쟁점토지에 아파트를 신축 분양하겠다고 특수관계자인 매도인들과 매매계약을 체결하고 아파트 건축이 불가능하게 될 경우에 대한 아무런 약정도 없이 계약금 및 중도금으로 매매가액의 70%에 상당하는 쟁점선급금을 지급한 사실은 통상적인 부동산거래에 있어서의 대금지급조건이라고 볼 수 없고, 또한, 청구법인은 강릉시장으로부터 쟁점토지에 아파트 건축이 불가능하다는 결과통보를 ’93.6.11에 받았음에도 쟁점선급금 회수에 대한 아무런 조치도 취하지 않고 있다가 매매계약일로부터 2년 6월이 경과한 ’95.6.27에 와서야 매매계약을 해지한 사실로 보아 쟁점토지의 매매계약은 정상적인 매매계약이 아닌 부동산 매매형식을 빌어 자금을 유용한 것으로 밖에 볼 수 없고(같은 뜻 국심 94서 4085, 94.9.30), 쟁점토지 매매계약 해약시 해약에 따른 반환지연금으로 제3자간의 정상적인 이자율을 적용한 이자상당액을 수수하였으므로 인정이자를 계산한 처분이 부당하다는 주장은 ’95.6.27 매매계약을 해약하면서 쟁점선급금 2,614,000,000원은 ’97.12.31까지 지급하기로 하고 이자상당액(반환지연금)은 쟁점선급금의 30%로 정하여 ’97년 중에 500,000,000원을 나머지는 ’97년 12월말까지 지급하기로 약정하고, ’96년 이후 이자상당액(반환지연금)을 수입계상한 것은 ’95.12.31 이전분에 대한 이자상당액이 수입계상된 사실이 없어 ’92년부터 ’95년까지의 인정이자상당액을 익금산입하여 과세한 이 건 처분과는 별개의 문제로 청구주장은 이유 없다고 판단된다. 따라서 쟁점선급금은 사용 수익할 수 없는 쟁점토지를 특수관계인에게 매매형식을 통하여 자금을 대여한 행위로 특수관계자와의 거래시 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되므로 쟁점선급금을 특수관계자인 매도인들에 대한 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하여 과세한 처분은 잘못이 없다 하겠다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 이 건 심판청구는 쟁점선급금을 특수관계자인 매도인들에 대한 가지급금으로 보아 인정이자를 계산하여 법인세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.
• 나. 관련법령 법인세법 제20조에서 『정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다』고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제46조 제1항에서 『법 제20조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각호의 관계 있는 자를 말한다』고 규정하면서 그 제1호에서 『출자자(소액주주를 제외한다. 이하 같다)와 그 친족』이라고 규정하고 있으며, 같은조 제2항에서 『법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다』고 규정하면서 그 제7호에서 『출자자 등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때(단서생략)』라고 규정하고 있고, 같은항 제9호에서 『기타 출자자 등에게 법인의 이익을 분여 하였다고 인정되는 것이 있을 때』라고 규정하고 있다. 또한, 같은법 시행령 제47조 제1항에서는 『출자자 등에게 무상 또는 총리령이 정하는 당좌대월이자율(이하 “당좌대월이자율”이라 한다)보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 손금에 산입한다』고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 청구법인과 법인세법 시행령 제46조 제1항에서 규정하는 특수관계 있는 자들인 매도인들로부터 쟁점토지를 3,731,960,000원에 매입하기로 ’92.12.15 매매계약을 체결하고 ’92.12.15 계약금 380,000,000원, ’93.3.16 1차 중도금 1,117,000,000원, ’93.3.31 2차 중도금 1,117,000,000원 합계 2,614,000,000원을 지급하고 선급금으로 처리하였음이 청구법인의 출금전표에 의하여 확인되고 있으며 이에 대하여는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다.

(2) 쟁점선급금의 지급사실에 대해 청구법인은 정상적인 부동산 거래대금으로 지급한 것이라고 주장하고 있고, 처분청은 당초부터 건축이 불가능한 쟁점토지를 매매하는 것으로 가장한 자금대여행위라고 주장하고 있기에 이에 대하여 살펴보면, (가) 청구법인은 쟁점선급금을 지급한 후 ’93.4.29 OO아파트 건축사사무소(사업자등록번호:OOOOOOOOOOOO)와 건축설계 용역계약을 체결하고 ’93.4.29 10,000,000원, ’93.5.22 10,000,000원의 설계비를 지급하였음이 건축물 설계계약서, 청구법인의 출금전표, OO아트건축사 사무소의 입금전표 등에 의하여 확인되고 있으며, (나) ’93.5.11 강릉시에 주택건설사업계획 승인신청서를 제출하였으나 ’93.6.11 강릉시로부터 “건물배치 부적정 및 도시계획도로 폐도 불가” 사유로 “부결” 통보를 받았음이 강릉시장의 건축계획 심의요청에 대한 심의결과 통보 공문(주택 53500-3162, 93.6.11)에 의하여 확인되고 있고, (다) ’93.7.13 건축물 재배치 및 대체도로를 개설하는 것으로 설계를 수정하여 주택건설사업의 시공회사인 청구외 (주)OO주택으로 하여금 건축계획 사전결정 신청을 한 결과 ’93.11.27 인근 주택소유자의 동의서 징구 및 단지내 도시계획 대체도로를 시에 기부채납하는 조건으로 도시계획사업 시행허가를 받았음이 강릉시장의 건축계획 사전 결정결과 통지 공문(주택 53500-967, 93.11.27)에 의하여 확인되고 있으며, (라) 청구외 (주)OO주택이 청구법인을 대신하여 ’93.12월 강릉시장의 위 조건부허가처분이 부당하다 하여 강원도에 행정심판청구를 제기하여 강원도로부터 ‘위 건축계획사전결정신청에 대하여는 쟁점토지에 도시계획도로가 결정되어 있으므로 건축이 불가함을 통지하면 되는 것이지 도시계획대체도로의 기부채납을 요구하는 것은 법리해석을 잘못 한 것’이라는 이유 등을 들어 강릉시장이 ’93.11.27 (주)OO주택에게 한 조건부 허가처분은 무효라는 재결서를 ’94.4.8 받았으나, 강릉시장은 행정심판결과 위 조건부 허가처분이 무효로 결정됨에 따라 ’94.9.1 기처분된 사전결정통지를 무효로 하고 청구법인에게 새로운 행정처분을 함에 있어 ‘위 단지내 도시계획도로 폐지불가로 인한 사업계획 부적정’을 이유로 주택건설사업이 불가하다는 통지를 하였음이 행정심판 재결서 및 강릉시장의 OO아파트 주택건설 사업계획 사전결정 결과 통지 공문(주택 58070-1383, 94.9.1)에 의하여 확인되고 있는 바, 위 일련의 사업추진내용과 ’93.11.27 조건부허가를 받은 사실 및 동 허가조건(도시계획대체도로의 기부채납 등)을 그대로 이행하였다면 쟁점토지 위에 건물을 신축할 수 있었던 점등으로 보아 쟁점토지는 매매계약 체결당시부터 건축이 불가능했던 것으로는 보여지지 아니하므로, 당초부터 건축이 불가능한 토지를 매매하는 것으로 가장하여 특수관계자에게 자금을 대여한 행위라는 처분청의 주장은 받아들이기 어렵다 하겠다.

(3) 다만, 청구법인은 ’94.4.8 행정심판 재결서를 받고 이때부터 쟁점선급금의 반환지체에 따른 이자를 계산하여 주기로 매도인들과 약정하고도 현재까지 쟁점선급금을 회수하지 않고 있는 사실에 비추어 볼 때 청구법인이 이 건 주택건설사업이 불가능하다는 것을 안 날은 위 재결서를 받은 날로 인정되는 바, 쟁점선급금의 지급일부터 ’98.4.8까지는 정상적인 부동산매매대금으로 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하지 않더라도 ’94.4.9부터는 정당한 사유도 없이 쟁점선급금의 회수를 지연시키고 있으므로 부당행위계산 부인규정을 적용하여 인정이자를 계산함이 타당하다고 판단된다.

• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.