[요지]
① 에 대하여 증여세 신고기한(증여일로부터 6개월)내에 증여재산을 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보아 증여세를 과세할 수 없는 것이나, 이 건의 경우는 증여일인 1991.11.7로부터 2년 5개월이 경과한 후 증여재산을 반환한 것으로서 처음부터 증여가 없었던 것으로 보는 경우에 해당하지 아니한다 하겠으므로 처분청이 증여세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. ②에 대하여 증여세의 신고기한인 1992.5.7로부터 10년간은 증여세를 부과할 수 있다고 할 것이므로 처분청이 증여세 신고기한으로부터 5년 4개월이 경과한 1997.9.25 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없음
[주 문] 심판청구를 기각합니다.
[이 유]
1. 원처분의 개요 청구인이 충청북도 괴산군 OO면 OOOOO 임야 89,355㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 1991.11.7 청구인의 부친인 청구외 OOO으로부터 증여받았다가 1994.4.15 다시 증여반환(말소)등기를 하였다. 처분청은 청구인이 쟁점부동산을 증여받은 후 증여세 신고기한내에 반환한 경우에 해당되지 않는다 하여 1997.9.25 청구인에게 1991년도분 증여세 15,158,970원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1997.11.24 심사청구를 거쳐 1998.3.13 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 국세청장 의견
(1) 이 건 처분청이 과세처분(97.9.25)을 하기 전인 94.4.15 증여계약을 적법하게 해제하고 말소등기까지 되었으므로 증여계약의 이행으로 인한 물권변동의 효과는 소급적으로 소멸하고 증여는 처음부터 없었던 것으로 보아야 할 것이므로 이 건 증여세 부과처분은 위법하고,
(2) 이 건 증여일은 91.11.7이고, 증여세를 부과할 수 있는 날은 신고기한(증여일로부터 6개월이내)인 92.5.7까지이며, 이로부터 5년이내에 부과처분을 하였어야 함에도 5년이 지난 97.9.25 증여세를 과세하였으므로 국세부과제척기간이 경과한 후에 부과한 무효의 처분이다.
(1) 이 건 시행당시의 상속세법 제29조의 2 제4항의 규정에 의하면, 증여를 받은 후 당사자간의 합의에 따라 그 증여받은 재산을 같은법 제20조의 규정에 의한 신고기한내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보아 과세하지 아니하는 것이나, 청구인은 쟁점부동산을 증여받은 91.11.7로부터 증여세 신고기한을 경과한 94.4.15 반환하였으므로 당초 처분은 정당하고,
(2) 청구인은 이 건 증여세 신고를 하지않았으므로 이 경우의 국세부과제척기간은 증여세를 부과할 수 있는 날로부터 10년이므로 국세부과제척기간이 경과되지 않았다.(이 의견은 청구인이 국세청의 심사청구시 주장하지 않고 있다가 심판청구시 새로이 주장하는 것으로서 처분청의 의견임)
3. 심리 및 판단
(1) 상속세법(1993.12.31 법률 제4662호로 개정된 것) 제29조의 2 제4항에 “증여를 받은 후 당사자간에 합의에 따라 그 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 제20조의 규정에 의한 신고기한내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다. 다만, 반환하기 전에 제25조 제2항의 규정에 의하여 과세표준과 세액의 결정을 받은 경우에는 그러하지 아니하다.”고 규정하고 있고, 같은법 부칙 제7조(증여재산 반환시 과세방법에 관한 적용예)에서 “제29조의 2 제4항의 개정규정은 이 법 시행후 최초로 증여세를 결정하는 것부터 적용한다.”고 규정하고 있다.
(2) 90.12.31 개정된 국세기본법 제26조의 2(국세부과의 제척기간) 제1항 본문에서 “국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다”고 규정하면서, 그 제1호에서 상속세·증여세는 이를 부과할 수 있는 날부터 5년간으로 하되 상속세법 제20조(동법 제34조의 7의 규정에 의하여 준용되는 경우를 포함한다)의 규정에 의하여 신고서를 제출하지 아니하는 경우에는 이를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다고 규정하고 있고, 같은법시행령 제12조의 3 제1항 본문에서 “법 제26조의 2 제3항의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각호의 날로 한다.”고 규정하면서, 그 제1호에서 “과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한의 다음 날.”로 규정하고 있다.
(1) 전시한 상속세법 제29조의 2 제4항은 증여를 받은 후 당사자간의 합의에 따라 그 증여받은 재산(금전을 제외한다)을 제20조의 규정에 의한 신고기한(증여일로부터 6개월)내에 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 본다고 규정하고 있는바, 이는 증여계약이 그에 대한 부과처분이 있기 전에 해제되었다 하더라도 증여가 있는 때로부터 6월이내에 그로 인한 원상회복(반환)이 되지 않았다면 증여세를 적법하게 부과할 수 있다는 뜻이다(대법원 97누 1884, 1997.7.11, 국심 97중 1415, 1997.12.24 같은 뜻임).
(2) 쟁점부동산의 등기부등본에 의하면, 청구인이 1991.11.7 청구외 OOO으로부터 쟁점부동산을 증여받아 등기하였다가 1994.4.15 그 증여를 합의해제하여 위 증여등기를 말소한 사실이 확인되고 있으며, 이에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.
(3) 그렇다면 증여세 신고기한(증여일로부터 6개월)내에 증여재산을 반환하는 경우에는 처음부터 증여가 없었던 것으로 보아 증여세를 과세할 수 없는 것이나, 이 건의 경우는 증여일인 1991.11.7로부터 2년 5개월이 경과한 후 증여재산을 반환한 것으로서 처음부터 증여가 없었던 것으로 보는 경우에 해당하지 아니한다 하겠으므로 처분청이 이 건 증여세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 쟁점②에 대하여 본다.
(1) 전시한 국세기본법 제26조의 2 제1항 제1호의 규정에 의하면, 국세는 이를 부과할 수 있는 날부터 5년간 부과하지 않으면 그 후에는 부과할 수 없는 것으로 규정하면서, 그 단서에서 신고서를 제출하지 않은 상속세 및 증여세의 경우에는 이를 부과할 수 있는 날부터 10년간 부과하지 않으면 그 후에는 부과할 수 없는 것으로 규정하고 있다. 청구인이 증여세를 신고하지 않은 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없는 이 건의 경우 증여세의 부과제척기간은 증여세를 부과할 수 있는 날로부터 10년간이라 하겠다.
(3) 그렇다면 이 건 증여세의 신고기한인 1992.5.7로부터 10년간은 증여세를 부과할 수 있다고 할 것이므로 처분청이 증여세 신고기한으로부터 5년 4개월이 경과한 1997.9.25 이 건 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.