3. 심리 및 판단
- 가. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 (1) 이 건 과세처분이 종전과세처분에 대한 확정판결의 기속력 및 기판력에 저촉되는지 여부 (2) 청구인이 형들로부터 쟁점토지의 기준시가와 대물변제금액과의 차액을 증여받은 것으로 볼 수 있는지 여부를 가리는 데 있다.
- 나. 관련법령 구 상속세법(1996.12.30 법률 제5193호로 전면개정되기 전의 것) 제29조의 2(증여세납세의무자) 제1항에서 다음 각호의 1에 해당하는 자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다고 규정하면서 그 제1호는 타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 자로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자를 규정하고 있고, 같은 법 제34조의2(저가·고가양도시 증여의제) 제1항은 제34조(배우자 등의 양도행위)의 규정에 해당하는 경우를 제외하고 현저히 저렴한 가액의 대가로서 재산을 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 양도하였을 경우에는 그 재산을 양도한 때에 있어서 재산의 양도자가 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액을 양수자인 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자에게 증여한 것으로 간주한다. 다만, 그 양수자가 자력을 상실하여 납세할 능력이 없을 때에는 전부 또는 일부를 면제한다고 규정하고 있으며, 같은법시행령(1996.12.31 대통령령 제15193호로 전면개정되기 전의 것) 제41조(현저히 저렴 또는 높은 가액 및 특수관계에 있는 자의 정의) 제1항은 법 제34조의 2 제1항에 규정한 "현저히 저렴한 가액" 및 제14조의 2 제1항 제2호에서 "현저히 낮은 가액"이라 함은 상속개시일 또는 증여일의 현황을 기준으로 하여 제5조 내지 제7조의 규정에 의하여 평가한 가액의 100분의 70 이하의 가액을 말한다고 규정하고 있고, 같은조 제2항은 법 제34조 제2항·법 제34조의 2 제1항·제2항에서 "특수관계에 있는 자"라 함은 양도자 또는 양수자와 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다고 규정하면서 그 제1호는 양도자의 친족을 규정하고 있다. 한편, 행정소송법 제8조 (법적용례) 제2항은 행정소송에 관하여 이 법에 특별한 규정이 없는 사항에 대하여는 법원조직법과 민사소송법의 규정을 준용한다고 규정하고 있고, 같은법 제30조(취소판결등의 기속력) 제1항은 처분등을 취소하는 확정판결은 그 사건에 관하여 당사자인 행정청과 그밖의 관계행정청을 기속한다고 규정하고 있으며, 민사소송법 제202조 (기판력의 객관적 범위) 제1항에서 확정판결은 주문에 포함된 것에 한하여 기판력이 있다고 규정하고 있다.
- 다. 사실관계 (가) 청구인의 형들인 ○○○, ○○○은 1987.9.1 쟁점토지를 공유로 취득하여 보유하면서 청구인으로부터 사업자금 등의 명목으로 금원을 차용하여 1990.10.15경 그 채무 합계액이 약 120,000,000원(위 ○○○ 약 50,000,000원, 위 ○○○ 약 70,000,000원)에 이르렀으나 이를 변제하지 못하자, 1993.9월경 위 차용금 변제에 갈음하여 청구인에게 쟁점토지를 양도하기로 하였고(위 ○○○이 쟁점토지를 담보로 대출한 금 50,000,000원의 채무는 청구인이 이를 인수하기로 하였다), 청구인은 그 시경 위 ○○○으로부터 교부받은 형들의 인장을 이용하여 형들 명의의 차용증, 각서 및 대물변제약정서(각 1990.10.15자)를 작성한 후, 이를 근거로 형들을 상대로 쟁점토지에 관한 소유권이전등기절차이행의 소(93가단 38984)를 제기하여 1993.12.29 형들의 자백에 의한 승소판결을 받은 후 그 확정판결에 기하여 1994.2.25 청구인의 앞으로 쟁점토지의 소유권이전등기를 대물변제(대물변제금액 170,000,000원)를 원인으로 하여 경료한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 달리 다툼이 없다. (나) 청구인의 형들이 1994.2.25 쟁점토지에 대한 소유권이전등기를 청구인에게 경료하고 1995.5.31 양도소득세를 신고납부한 사실에 대하여 광주지방국세청장은 1995.12월 초순경 쟁점토지거래에 대한 부동산투기 및 양도소득세 허위신고 여부에 대하여 조사한 결과, 청구인과 형들사이가 형제지간인 점, 대여시기 및 금액에 관하여 상호간의 진술이 일치하지 아니하고 그에 관한 증빙서류가 없는 점, 대물변제약정서 등이 청구인에 의하여 일방적으로 작성되고 그 작성일자가 소급된 점, 중심상업지역에 속한 쟁점토지의 시가가 8억원 상당임에도 그에 훨씬 못미치는 약 120백만원의 채무변제에 갈음하여 양도되고 그 차액정산이 전혀 이루어지지 아니한 점, 자백에 의한 판결에 기하여 소유권이전등기가 경료된 점을 들어 청구인이 쟁점토지를 형들로부터 증여받은 것으로 보고, 서초세무서장에게 증여세결정결의서를 통보하였으며, 이에 따라 서초세무서장은 구 상속세법 제29조의 2 제1항을 적용하여 청구인에게 종전과세처분을 하였고, 청구인은 종전과세처분에 대하여 그 취소를 구하는 소를 제기한 결과, 1997.12.11 서울고등법원은 ① 과세요건사실에 대한 입증책임은 과세관청에 있으므로 쟁점토지의 이전이 증여세의 과세대상이 되는 무상이전에 해당한다는 점은 피고가 입증하여야 하고 ② 청구인과 ○○○, ○○○이 형제들로서 그들 사이에 금원대차의 경위 및 액수에 관하여 상호간의 진술이 일부 모순되고 객관적인 증빙자료가 없으며 쟁점토지의 가액이 차용금원리금을 훨씬 초과하고 그에 대한 정산 이루어지지 아니하였으나, 청구인이 형들에게 약 120,000,000원을 대여하였고, 그 원리금의 변제에 갈음하여 쟁점토지를 양도하기로 하였다는 점에 관하여는 진술이 일치하는 점 ③ 형들이 자신의 주택을 매각한 대금 등으로 쟁점토지를 취득하였고 그들의 직업 및 재산상태에 비추어 시가 약 8억원의 쟁점토지는 그들 재산의 상당한 부분을 차지할 것임에도 동생이라는 이유만으로 그 전체를 청구인에게 양도한다는 것은 매우 이례적인 점 등의 제반사정을 종합하여 보면, 쟁점토지의 이전이 특수관계자 사이의 저가양도에 해당함은 별론으로 하고 위와 같은 사정 및 자백에 의한 승소판결에 기하여 그 이전등기가 경료되었다는 사정만으로는 바로 증여로 추정되어 입증의 필요가 청구인에게 넘어간다고 볼 수 없으며 달리 쟁점토지가 무상양도되었다고 볼만한 증거가 없으므로 종전과세처분은 위법하다는 이유로 이를 취소하라는 판결(97구5499)을 선고하였고, 같은 판결은 1998.4.10 대법원(98두1147)에서 상고기각됨으로써 확정되었으며, 위 확정판결에 따라 종전과세처분이 취소되자 서초세무서장은 종전과세처분에 대한 확정판결의 인정사실(청구인이 형들에게 금 120,000,000원을 대여하고 쟁점토지상에 설정된 근저당채무 50,000,000원을 인수)에 따라 형들이 청구인에게 쟁점토지를 170,000,000원에 양도한 것으로 사실관계를 확정하고, 확정판결의 판단부분 중 별론내용에 따라 청구외 ○○○, ○○○이 쟁점토지의 소유권이전등기일인 1994.2.25 현재 쟁점토지의 기준시가 723,099,800원과 양도가액 170,000,000원과의 차액에 상당하는 금액 553,099,800원을 특수관계에 있는 청구인에게 증여한 것으로 간주하여 구 상속세법 제34조의 2 제1항을 적용하여 청구인에게 이 건 과세처분을 한 사실이 관련기록에서 확인된다.
- 라. 이 건 과세처분이 종전과세처분에 대한 확정판결의 기속력 및 기판력에 저촉되는지에 대하여 살펴본다. (가) 청구인은 종전과세처분을 취소하는 판결이 확정된 경우에 처분청은 동 확정판결의 사실심변론종결의 이전의 사유를 내세워 다시 그 확정판결에 저촉되는 행정처분은 확정판결의 기판력에 저촉되므로 이를 허용할 수 없으며, 또 확정판결의 기판력은 동일한 당사자 사이의 소송에 있어서 사실심변론종결전에 당사자가 주장하였거나 또는 할 수 있었던 모든 공격방어방법에 미치고, 다만 변론종결후에 새로 발생한 사유가 있을 경우에만 그 기판력의 효력이 차단되는 것인바, 서초세무서장이 이 건 과세처분의 대상으로 삼고 있는 과세원인은 사실심변론종결의 이전에 주장하였거나 또는 주장할 수 있었던 공격방어방법에 속하는 사항이므로 이 건 과세처분은 취소판결의 기속력 내지 기판력에 저촉되는 위법한 처분으로서 취소되어야 한다고 주장하고 있다. (나) 행정소송법 제30조 제1항 에서 정하고 있는 "취소소송의 기속력"이라 함은 취소소송에서 인용판결이 확정되면 행정청은 동일사실관계 아래서 동일당사자에 대하여 동일한 내용의 처분을 반복할 수 없음을 의미한다 할 것이고(대법원 80누104, 1982.5.11 선고, 같은 뜻), "확정판결의 기판력"이라 함은 확정판결의 주문에 포함된 법률적 판단의 내용은 이후 그 소송당사자의 관계를 규율하는 새로운 기준이 되는 것이므로 동일한 사항이 소송상 문제되었을 때 이에 저촉되는 주장을 할 수 없고 법원도 이에 저촉되는 판단을 할 수 없는 기속력을 의미한다(대법원 86다카2756, 1987.6.9 선고, 같은 뜻). (다) 위에서 살펴본 사실관계에 의하면, 종전과세처분은 청구인의 형들이 청구인에게 쟁점토지를 무상증여한 것으로 보아 구 상속세법 제29조의 2 제1항을 적용하여 청구인에게 증여세를 과세한 반면 이 건 과세처분은 청구인의 형들이 구 상속세법시행령 제41조 제2항에서 정한 특수관계자인 청구인에게 대물변제가액을 170,000,000원으로 하여 쟁점토지를 저가양도한 것으로 보아 구 상속세법 제34조의 2(저가양도시 증여의제) 제1항을 적용하여 청구인에게 증여세를 과세하였음을 알 수 있다. 위와 같이 이 건 과세처분과 종전과세처분은 그 기초적 사실관계 뿐만 아니라 적용법조 및 처분내용에 있어서도 각각 다르므로 저가양도라는 사실관계는 무상증여로 본 종전과세처분에 대한 공격방어방법에 해당하지 않고 오히려 종전과세처분과는 별개의 청구원인에 해당한다 할 것이며, 또 확정판결의 기판력은 주문에 포함한 것에 한하는 데 이 건 확정판결의 주문은 무상증여로 본 종전과세처분에 대한 법률적 판단을 한 것으로서 저가양도로 보아 증여의제한 이 건 과세처분과는 그 법률적 판단관계가 다르므로 종전과세처분에 대한 확정판결의 기속력 및 기판력이 이 건 과세처분에 저촉된다는 청구주장은 그 이유가 없는 것으로 판단된다.
- 마. 이 건 과세처분이 종전과세처분에 대한 확정판결의 기판력에 저촉되지 않은 것으로 보는 경우에도 1994.2.25 현재 쟁점토지의 기준시가에서 대물변제금액을 공제한 금액을 청구인이 형들로부터 증여받은 것으로 볼 수 있는지에 대하여 살펴본다. (1) 민법 제606조 (대물대차)는 금전대차의 경우에 차주가 금전에 갈음하여 유가증권 기타 물건의 인도를 받은 때에는 그 인도시의 가액으로써 차용액으로 한다고 규정하고 있고, 민법 제607조 (대물반환의 예약)는 차용물의 반환에 관하여 차주가 차용물에 갈음하여 다른 재산권을 이전할 것을 예약한 경우에는 그 재산의 예약당시의 가액이 차용액 및 이에 붙인 이자의 합산액을 넘지 못한다고 규정하고 있다.
(2) 청구인은 민법 제606조, 제607조의 규정에 의하면 대물변제예약의 경우에 그 재산의 예약 당시의 가액이 채권액 및 이자의 합산액을 초과하는 경우에는 그 초과 부분은 무효로 볼 것이지만, 이런 경우에도 채권을 담보하는 범위에서는 유효하고, 채권자는 채무자에게 정산의무가 있는 것이며(대법원90다15488, 91.7.26 선고), 따라서 청구인은 기준시가와 대물변제금액과의 차액을 형들에게 정산하여 반환하여야 할 의무가 있으므로 1994.2.25 현재 청구인은 그 차액을 증여받은 것으로 볼 수 없다고 주장하고 있으나,
① 청구인과 형들 사이에 작성된 대물변제약정서가 채권담보목적인지 아니면 쟁점토지의 소유권이전등기를 위하여 형식적으로 작성된 것인지 여부가 불분명하여 이 건의 경우 민법 제606조, 제607조를 적용하기 어려운 면이 있고,
② 설령, 채권담보목적으로 대물변제약정서가 작성된 것으로 보는 경우에도 1994.2.25 쟁점토지의 소유권이 청구인의 형들로부터 청구인에게 이전등기된 후 현재까지 청구인과 청구인의 형들 사이에 정산금지급에 관한 약정을 체결한 사실이 없을 뿐만 아니라 청구인의 형들이 청구인에게 그 정산금을 청구하거나 청구인이 정산의무에 따라 형들에게 위 정산금을 전혀 지급한 사실이 없는 점을 종합하여 보면, 청구인의 형들이 청구인에게 그 정산금을 청구할 의사가 있는지 여부 또는 청구인이 위 정산의무를 이행할 의사가 있는지 여부가 불분명하다 할 것이므로 단순히 정산의무가 있다는 이유만으로 쟁점토지에 대한 기준시가와 대물변제금액과의 차액을 증여로 볼 수 없다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
- 바. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.