부과제척기간 적용 여부

심판청구번호 국심1998서 2817(1999. 8. 7)

○○외 3명(○○○, ○○○, ○○○, 이하 "청구인들"이라 한다)은 1990.12.1 피상속인 청구외 ○○○의 사망으로 상속이 개시되어 1991.5.24 상속재산가액 603,557,350원, 상속재산가산액 5,961,413원으로 상속세 자진신고 및 납부를 하였다. 이에 대하여 처분청은 일부 신고누락된 아래의 부동산(이하 "쟁점상속토지"라 한다)을 상속받고 법정상속세신고기한까지 신고하지 아니한 위 쟁점상속토지를 상속세법 제9조 제1항, 같은법시행령 제5조 제2항에 의거 개별공시지가에 의하여 평가한 가액을 상속재산에 합산하여 1998.7.2 청구인들에게 1990년도분 상속세 777,894,690원 및 동 방위세 130,066,080원 합계 907,960,770원을 경정고지하였다. 순번 재산소재지 지목 면적(㎡) 평가액(원) 평가방법 1

○○○시 ○○○동 ○○○ 전 291 9,312,000 기준시가 2 ″ ○○○ ″ 145 11,600,000 ″ 3 ″ ○○○ ″ 10 800,000 ″ 4 ″ ○○○ ″ 10 600,000 ″ 5 ″ ○○○ ″ 360 68,400,000 ″ 6 ″ ○○○ ″ 103 6,180,000 ″ 7 ″ ○○○ ″ 817 65,360,000 ″ 8 ″ ○○○ ″ 53 3,180,000 ″ 9 ″ ○○○ 답 1,291 271,110,000 ″ 10 ″ ○○○ 대지 232 95,120,000 ″ 11 ″ ○○○ 전 522 109,620,000 ″ 12 ″ ○○○ ″ 49 20,090,000 ″ 13 ″ ○○○ ″ 394 74,860,000 ″ 14 ″ ○○○ ″ 1,658 315,020,000 ″ 15 ″ ○○○ ″ 97 18,430,000 ″ 16 ″ ○○○ ″ 489.93 21,521,720 ″ 17 ″ ○○○ ″ 167.39 4,686,948 ″ 18 ″ ○○○ 임야 1,489.78 52,142,300 ″ 19 ″ ○○○ ″ 635.43 18,072,040 ″ 20 ″ ○○○ ″ 366.52 20,262,560 ″ 계 1,186,367,568 청구인들은 위 처분에 불복하여 1998.8.28 심사청구를 거쳐 1998.11.12 이 건 심판청구를 하였다.

• 가. 청구주장

(1) 상속세 부과제척기간에 대한 국세기본법 규정은 1990.12.31 법률 제4277호로 개정되어서 신고누락등에 대한 상속세부과처분의 경우에는 부과제척기간이 5년에서 10년으로 늘어났는 바(법률부칙 제2조에서 위 개정규정은 1991.1.1이후 상속세 신고기한이 도래한 분부터 적용하는 것처럼 규정), 이 건 상속세 납세의무는 상속개시시점인 1990.12.1이 성립되고, 이 건 상속세 부과처분에 대한 부과제척기간은 1990.12.1이 상속개시일이므로 상속세 신고기한인 1991.6.1부터 5년이 경과된 1996.6.1 만료되어 1998.7.2 경정고지한 이 건 처분은 국세기본법 제18조 제2항 에 규정한 소급과세금지의 원칙에 위배된 것이므로 위법·부당하다.

(2) 처분청은 상속세신고분에 대하여는 기준시가(과세시가표준액)에 의하여 평가하고, 법정신고기한내에 신고하지 아니한 쟁점상속토지에 대하여 개별공시지가에 의하여 상속재산을 평가하여 과세하였으나, 이의 과세근거인 1990.5.1 개정된 상속세법시행령 부칙 제2항은 ① 신고기한내에 신고한 재산과 ② 신고기한내에 신고되지 아니한 재산에 대한 상속재산가액의 평가를 다르게 취급하고 있는 바, 위 부칙은 "합리적 이유없는 차별과세 내지 차별대우의 금지 및 재산권 보장에 관한 원칙에 위배되어 헌법 제11조 제1항의 평등의 원칙, 헌법 제23조의 재산권보장의 원칙에 위배된다"는 헌법재판소의 위헌결정(90헌바21, 1992.12.24)에 비추어 위헌·위법한 것으로서 효력이 없다 할 것이므로 이 건 과세처분시 당초 상속세신고에서 누락된 쟁점상속토지에 대하여도 기준시가에 의하여 평가되어야 한다.

• 나. 국세청장 의견

(1) 이 건 상속개시일은 1990.12.1이고 상속세 신고기한이 1991.6.1인 바, "쟁점상속토지"는 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서 등을 요하는 재산을 상속인의 명의로 등기등을 하지 않은 경우로서, 그 재산을 상속재산의 신고에서 누락한 경우이므로, 부과제척기간을 10년을 적용하여 상속세를 과세한 것은 달리 잘못이 없다.

(2) 1990.12.31이전에 상속개시되는 것으로서 신고기한내에 신고된 상속재산에 대하여는 상속개시당시의 과세시가표준액으로 상속재산을 평가하여야 하는 것이나 본건과 같이 상속개시당시 신고누락된 재산으로서 90.5.1 개정된 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 가목의 토지에 대하여는 "개별공시지가"에 의하여 평가하도록 규정하고 있으므로, 쟁점토지를 개별공시지가를 적용하여 평가한 것에는 달리 잘못이 없다.

• 가. 쟁점

(1) 이 건 1998.7.2 경정고지한 처분이 상속세 부과제척기간 5년을 경과한 위법한 처분인지 여부 및

(2) 신고에서 누락된 쟁점상속토지에 대하여 개별공시지가를 적용하여 평가한 처분의 당부

• 나. 관련법령 구 국세기본법(1990.12.31 법률 제4277호로 개정된 것) 제26조의 2【국세부과의 제척기간】 제1항 제1호 본문에서 "상속세는 이를 부과할 수 있는 날부터 5년이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 경우의 상속세 및 증여세는 이를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다.
• 가. 상속세법 제20조의 규정에 의하여 신고서를 제출하지 아니한 경우
• 나. 상속세법 제20조의 규정에 의하여 신고서를 제출한 자가 대통령령이 정하는 허위신고 또는 신고누락한 경우(그 허위신고 또는 신고누락한 부분에 한한다)"라고 규정하고 있으며, 같은법시행령 제12조의 2【상속세·증여세의 허위신고의 범위】에서 법 제26조의 2 제1항 제1호 나목에서 "대통령령이 정하는 허위신고 또는 신고누락한 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. (생 략)

2. 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서등을 요하는 재산을 상속인의 명의로 등기등을 하지 않은 경우로서 그 재산을 상속재산의 신고에서 누락한 경우 3.∼4. (생략)』라고 규정하고 있고 그리고 동 규정은 같은법 부칙 제2조에 의하여 동법시행후 최초로 상속세를 부과할 수 있는 날이 개시되는 것부터 적용하도록 규정되어 있으며, 같은법시행령 제12조의3【국세부과제척기간의 기산일】 제1항 제1호에서 국세를 부과할 수 있는 날은 과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 과세표준신고기한 다음날로 한다고 규정하고 있다. 한편 구상속세법(1990.12.31 법률 제4283호로 개정된 것) 제20조【신고서 제출】 제1항에서 상속인은 상속개시를 안 날부터 6월이내에 신고서를 정부에 제출하여야 한다고 규정하고 있으며 같은법시행령 제5조【상속재산의 평가방법】 제1항에 의하면 "법 제9조 제1항의 규정에 의한 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려운 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다"라 규정하고, 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다"라 규정하고, 제2항 제1호 가목에서 토지의 평가는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 "개별공시지가"라 한다)에 의한다고 규정하고 있으며, 같은령 부칙(1990.5.1 대통령령 제12993호) 제2항에서 "이 령 시행전에 증여된 것으로서 신고기간내에 신고된 것과 1990.12.31 이전에 상속이 개시되는 것으로서 신고기간내에 신고된 것에 대한 평가는 제5조의 개정규정에 불구하고 종전의 규정에 의한다"고 규정하고 있다. 여기에서 "종전의 규정"은 구법시행령 제5조 제2항에서 토지·건물을 평가하는 경우 (가) 국세청장이 정하는 특정지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액에 의하고 (나) "(가)"이외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가표준액에 의하는 것으로 규정하고 있다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 피상속인 청구외 ○○○가 1990.12.1 사망으로 상속이 개시되었고 청구인들이 1991.5.24 상속세 자진신고 및 납부를 한 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다. 청구인들은 이 건 상속세 부과처분에 대한 부과제척기간은 1990.12.1이 상속개시일이므로 상속세 신고기한인 1991.6.1부터 5년이 경과된 1996.6.1 만료되어 1998.7.2 경정고지한 이 건 처분은 소급과세금지의 원칙에 위배된다는 주장인 바 이를 살펴보면, 이 건 시행당시의 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 단서, 같은법시행령 제12조의2 및 같은법 부칙(1990.12.31 법률 제4277호) 제2조에 의하면 상속세 부과제척기간의 만료일은 상속세를 신고누락한 경우 부과할 수 있는 날로부터 10년간이며 부과할 수 있는 날은 과세표준신고기한의 다음날이고 법 부칙에 의거 이 법 시행후 최초로 상속세를 부과할 수 있는 날이 개시되는 경우에 적용된다고 할 것이므로 이 건의 경우 피상속인이 사망한 1990.12.1부터 6개월후인 1991.6.1까지 상속세를 신고하여야 하며 1991.6.2부터 부과제척기간이 개시되어 10년후인 2001.6.1까지 상속세를 부과할 수 있는 것으로 판단되므로 처분청이 1998.7.2 이 건 상속세를 부과한 결정이 국세부과제척기간이 경과한 처분이라는 청구인들의 주장은 이유없다 하겠다.

(2) 쟁점(2)에 대하여 청구인들은 쟁점상속토지를 개별공시지가에 의하여 평가하여 과세한 이 건 처분은 부당하다고 주장하는 바 이를 살펴보면, 이 건 시행당시의 상속세법시행령 제5조 제1항, 제2항 및 동 부칙(1990.5.1 대통령령 제12993호) 제2항에 의하면 상속세 신고기간내에 신고를 하지 아니한 경우에는 토지는 개별공시지가, 건물은 지방세 과세시가표준액에 의하여 평가하도록 규정하고 있고, 위 부칙 제2항은 국가의 조세징수절차에 협력하는 납세자를 우대하고 성실한 신고를 유도하기 위한 특별규정으로서 그 적용대상을 신고된 것에 한정한 내용이 헌법의 평등권에 위배된 무효의 규정이라고 볼 수 없어 1990.12.31 이전에 상속개시된 재산에 대하여 미신고나 신고누락의 경우에도 신고된 것과 동일하게 개정전 시행령규정에 의하여 평가하여야 한다고 해석할 수는 없다 할 것이므로(대법원 94누9047, 1994.11.25 같은 뜻임) 이 건 신고에서 누락된 쟁점상속토지에 대하여는 관련법령에 의거 개별공시지가에 의하여 정당하게 평가한 당초 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다.

• 라. 결론 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다. [별지] 청구인 명세 성 명 주 소

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○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○

○○○도 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○

○○○도 ○○○시 ○○○동 ○○○

○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○