상속개시전 2년-3년전부터 위 부동산의 종합토지세 등을 납부한 점으로 보아 상속개시 당시의 실질소유자를 피상속인으로 볼 수 있다는 점등을 비추어 볼 때 민법상 협의분할의 소급효를 인정하여 위 부동산을 상속재산에서 제외하여야 한다는 청구주장은 이를 인정하기 어려움
상속개시전 2년-3년전부터 위 부동산의 종합토지세 등을 납부한 점으로 보아 상속개시 당시의 실질소유자를 피상속인으로 볼 수 있다는 점등을 비추어 볼 때 민법상 협의분할의 소급효를 인정하여 위 부동산을 상속재산에서 제외하여야 한다는 청구주장은 이를 인정하기 어려움
심판청구번호 국심1998서 2795(1999. 5. 7) 주 문 1. ○○○세무서장이 1998.7.3 청구인들에게 결정고지한 1996년 도분 상속세 342,232,490원의 과세처분은 배우자공제액을 732,378,837원으로 하여 이를 경정한다.
2. 나머지 청구는 이를 기각한다.
청구인들의 부(父)와 남편이 되는 청구외 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)이 1996.2.18 사망함에 따라 청구인들은 1996.8.16 상속세를 신고하였고 처분청은 상속재산가액계산시 상속등기를 하지 않은 채 사망한 청구인들의 시아버지 또는 조부가 되는 ○○○(상속개시일 1964.3.16)이 소유하였던 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 대지 528.9㎡ 주택 102.48㎡, 동 소 ○○○ 대지 99.2㎡ 중 피상속인의 상속지분 해당가액등을 상속재산가액에 산입하고 장례비 중 분묘조성비 및 배우자공제 일부 등을 부인하고 상속세과세표준을 결정하여 1998.7.2 청구인들에게 1996년도분 상속세 342,232,490원을 결정 고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 1998.8.31 심사청구를 거쳐 1998.11.5 심판청구를 제기하였다.
(1) ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 대지 및 주택(평가액 276,756,314원)을 상속재산가액에 산입하는 것은 부당하다. 위 부동산은 피상속인의 부(父) ○○○(1964.3.16 사망)의 소유였으나 상속등기를 하지 아니한 상태로 있다가 협의분할에 인한 재산상속에 의하여 청구외 ○○○외 2인에게 96.8.29 상속등기되었음에도 위 부동산이 피상속인에게 귀속된 것으로 보아 상속재산가액에 산입하는 것은 부당하다.
(2) ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 대지 및 건물(평가액 844,110,442원)의 상속재산 산입은 부당하다. 상속인들이 위 부동산을 상속세 신고시 상속재산에 포함하였으나 위 부동산은 합유재산으로서 합유자 전원의 동의가 없으면 처분 또는 변경을 할 수 없는 재산권행사가 불확실한 것임에도 상속재산에 포함하는 것은 부당하고 설사, 위 합유재산을 상속재산으로 인정하는 경우에도 이는 부동산의 상속이 아닌 장래에 조건성취가 불확실한 합유지분에 대한 조건부권리 등으로 보아 상속세법 제10조의 규정에 따라 평가하여야 한다.
(3) 배우자공제액의 산정이 잘못되었다. 위 (1)의 ○○○시 ○○○구 ○○○동 소재 부동산이 상속재산에 포함된다면 총 상속재산가액이 증가하게 되어 배우자공제액이 증가하게 됨에도 상속인들이 신고한 상속재산을 기준으로 배우자공제액을 산정하는 것은 부당하며 총 상속재산가액에서 공과금, 채무액등을 공제한 금액을 배우자 상속공제액의 기준으로 하는 것은 부당하다.
(4) 신고세액공제액 및 신고불성실가산세의 산정이 잘못되었다. 배우자공제액의 변동으로 산출세액도 변경되므로 변경된 산출세액을 기준으로 신고세액공제액을 산정하는 것이고, 상속세 신고시에 제출된 서류에 의하여 과세관청이 상속재산을 평가할 수 있거나 각종 공제액을 계산하여 과세할 수 있는 것이므로 상속재산의 과소평가, 공제액의 과대신고로 인한 신고불성실가산세 과세는 부당하다.
(5) 묘지조성비용(9,236,000원)을 장례비용에서 제외하는 것은 부당하다. 위 묘지조성비는 굴삭기 사용료, 잔디구입비, 인건비 등으로 장례절차상 필요한 경비이므로 이를 장례비용으로 인정하여야 한다.
(1) ○○○시 ○○○구 ○○○동 소재 부동산을 상속재산가액에 포함하는 것이 타당하다. 상속등기를 하지 아니한 조부의 상속재산이 있는 경우에는 부(父)의 상속지분에 해당하는 재산가액을 상속재산가액에 포함하는 것이며 동 부동산에 대하여 상속등기를 하지 않고 있다가 피상속인이 사망후인 96.8.29 상속등기를 접수하면서 이 건 관련 피상속인을 제외하고 상속등기를 한 사실로 미루어 보아 동 부동산을 상속재산가액에 포함한 것은 정당하다.
(2) 합유재산이라도 피상속인 몫은 상속재산에 포함함이 타당하다. 피상속인의 재산 중 타인과 함께 합유등기되어 있는 부동산은 동 부동산가액 중 피상속인 몫에 대하여는 상속재산에 포함하는 것이 타당하다.
(3) 배우자공제액 계산시 총상속재산에서 공과금과 채무액을 차감한 가액에 법정 상속비율을 곱하여 계산함이 타당하다. 상속재산가액에는 재산권 권리뿐만 아니라 재산적 의무도 상속되고 상속인은 상속이 개시된 때부터 피상속인의 재산에 대한 포괄적 권리의무를 승계하여 결국 재산적 권리가 있는 총상속재산의 가액에서 재산적 의무가 있는 채무 등을 차감한 순상속재산가액에 법정상속비율을 곱하여 계산한 가액을 각 상속인별로 상속하게 되는 것이므로 배우자공제액 계산시 총상속재산가액에서 공과금과 채무액을 차감하는 것은 정당하다.
(4) 신고한 과세표준에 의하여 산출된 신고세액에 대하여만 신고세액공제를 하고 신고시 배우자공제 과다로 인하여 과세표준에 미달한 가액에 대하여 신고불성실가산세를 부과하는 것은 타당하다.
(5) 피상속인의 장례비 중 도로개설 분묘조성비는 장례비용에 해당하지 아니하므로 이를 장례비용으로 볼 수 없다.
(1) 협의분할 재산으로 보아 상속재산에서 제외할 수 있는 것인지 여부
(2) 합유재산 중 피상속인 지분 상당액을 상속재산에 포함할 수 있는 것인지 여부
(3) 배우자공제액 산정방법이 적정한 것인지 여부
(4) 신고세액공제 및 신고불성실가산세가 적정하게 계산되었는지 여부
(5) 청구인이 주장하는 분묘설치비용을 장례비용으로 인정할 수 있는지 여부
2. 피상속인의 장례비용(장례비용이 500만원 미만인 경우에는 500만원으로 한다)
3. 채무(상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다) 제11조【상속세인적공제】① 국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시당시 피상속인에게 다음 각호에 해당하는 자가 있는 경우에는 다음의 구분에 따른 금액을 과세가액에서 공제한다.(이하 생략)
1. 배우자: 다음 각목의 금액 중 선택하여 제20조의 규정에 의하여 신고한 금액에 의하되, 신고가 없는 경우에는 가목의 금액
1. 제8조의 3의 규정에 의하여 징수를 유예받는 금액
2. 이 법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 상속세산출세액에서 공제 또는 감면되는 금액 제26조【가산세 등】① 세무서장은 상속재산(제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산되는 증여재산을 포함한다)을 제20조의 규정에 의한 신고기한 내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제25조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 상속재산으로서 그 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 상속세산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.
(1) 피상속인의 부(父) ○○○(64.3.16 사망)의 소유부동산이었으나 상속등기를 하지 아니한 상태로 있다가 피상속인 사망(96.2.18)후 협의분할에 인한 재산상속에 의하여 피상속인을 제외한 타인에게 상속등기(96.8.29)된 경우 법정상속지분을 피상속인의 재산으로 보아 상속재산가액에 포함할 수 있는지 여부를 살펴본다. 이 건 부동산은 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 대지 528.9㎡, 주택 102.48㎡ 같은곳 ○○○ 대지 99.2㎡로서 등기부등본상 1958.1.25 위 ○○○이 취득 등기하였다가 1976.10.26 협의분할에 의한 재산상속을 원인으로 ○○○(2/5), ○○○(2/5), ○○○(1/5)에게 1996.8.29 소유권이전등기 된 것으로 밝혀지고 있고, 청구인들이 제시하는 상속재산분할협의서 (96.8.27 작성)를 보면 위 부동산의 5분지2지분은 ○○○에게 5분지2지분은 ○○○에게 5분지1지분은 ○○○에게 분할하기로 협의하였고 상속재산 중 현금 각 1,000,000원(○○○, ○○○, ○○○, ○○○, ○○○, ○○○, ○○○, ○○○, ○○○, ○○○ 이상 10명)씩을 분할하는 것으로 기재되어 있다. 한편, 처분청의 조사내용을 보면 위 부동산의 상속개시전 지방세 납세자를 조사한 바 94년이후 재산세와 95년∼96년의 종합토지세를 성명은 ○○○, 주민등록번호는 ○○○(피상속인)의 주민등록번호로 납부된 사실이 확인되고 있다. 위에서 보는 바와같이 상속재산 협의분할 약정 및 소유권이전등기가 이 건 상속개시(1996.2.18)에 따른 상속세신고기한(1996.8.18) 이후인 1996.8.27과 1996.8.29 이루어졌다는 점에서 상속세를 회피하기 위하여 협의분할 방식을 통한 재산분할의 여지를 배제하기 어려운 점이 있다 할 것이고 처분청 조사내용에 의하면 이 건 피상속인(장남, ○○○)이 상속개시전 2년∼3년전부터 위 부동산의 종합토지세, 재산세 등을 납부한 점으로 보아 상속개시 당시의 실질소유자를 피상속인으로 볼 수 있다는 점등을 비추어 볼 때 민법상 협의분할의 소급효를 인정하여 위 부동산을 상속재산에서 제외하여야 한다는 청구주장은 이를 인정하기 어려운 것으로 판단된다.
(2) 합유재산을 상속재산에 포함할 수 있는지 여부를 살펴본다. 이 건 부동산은 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 대지 1,062.8㎡로서 등기부등본상 1979.7.11 매매(합유)를 등기원인으로 1979.7.19 합유등기가 되었으며 합유자는 피상속인외 11인으로서 피상속인과 같은 변호사 동료들로 밝혀지고 있으며 처분청의 상속재산 계산내역을 보면 위 부동산 평가액 10,129,325,308원 중 피상속인의 지분 해당분(1/12)인 844,110,442원을 상속재산에 산입한 것으로 나타나고 있다. 합유란 공동소유 형태로서 합유자들은 공동의 목적하에 강력한 통제를 받고 있어 각 합유자는 단독으로 지분을 처분하지 못하고 합유물의 처분은 반드시 전원일치로써만 할 수 있는 것으로 되어 있으나, 민법 제719조 에 의하면 탈퇴한 조합원의 지분계산에 대하여 규정하면서 탈퇴한 조합원과 다른 조합원간의 계산은 탈퇴 당시의 조합재산상태에 의하여 하도록 하고 탈퇴한 조합원의 지분은 그 출자의 종류여부에 불구하고 금전으로 반환할 수 있도록 규정하고 있는 점을 감안하면 합유재산이라 할지라도 조합원이 사망하였다면 조합재산에 대하여 피상속인이 가지는 지분의 비율에 비례하여 상속인들이 환불을 받을 청구권을 가지는 것이라 할 것이고, 탈퇴한 조합원과 다른 조합원간의 계산은 탈퇴당시의 조합재산상태에 의하는 것이므로 처분청이 기준시가에 의하여 위 부동산의 가액을 평가하여 피상속인의 조합원으로서의 지분인 12분지 1지분에 상당하는 가액을 상속재산에 산입한 것은 타당한 것으로 판단된다.
(3) 처분청의 배우자공제액 산정방법이 적정한 것인지 여부를 살펴본다. 처분청은 상속인들이 신고한 상속재산에서 채무등을 공제한 금액에 법정상속비율을 곱하여 배우자공제액을 산정하였고, 청구인은 처분청이 결정한 총상속재산가액(채무등의 소득적 상속재산을 포함한 가액)에 법정상속지분을 곱하여 배우자공제액을 산정하여야 한다는 주장이나, 상속세법상 "상속재산의 가액"에 대하여 별도로 정의하고 있지는 아니하나 상속재산에는 재산적권리 뿐만 아니라 재산적 의무도 상속되고 상속인은 상속이 개시된때부터 피상속인의 재산에 대한 포괄적 권리의무를 승계하여 결국 재산적권리가 있는 총상속재산가액에서 재산적의무가 있는 채무등을 차감한 순상속재산가액에 법정상속비율을 곱하여 계산한 가액을 각 상속인별로 상속하게 되므로 "배우자가 실제상속 받은 금액"이라 함은 배우자 몫의 실제 상속재산을 상속세 과세가액에서 공제해 주겠다는 취지(같은뜻: 국심97부2675, 98.6.10, 재경원예규 재산 46, 014-284, 97.8.20)라 할 것이므로 채무액을 차감하지 아니한 총 상속재산가액에 법정상속비율을 곱한 금액을 배우자공제액으로 인정하여야 한다는 청구주장은 이를 인정하기 어려운 것으로 판단된다. 다만, 처분청은 배우자 상속공제액을 계산하면서 청구인이 신고한 금액(2,148,288,264원)만을 총 상속재산가액으로 하고 여기서 채무액 등(237,222,763원)을 공제한 1,911,065,501원을 배우자가 상속받은 재산가액으로 보고 여기에 배우자의 법정상속지분 (9분지 3)을 곱한 637,021,833원을 배우자공제액으로 결정하였으나 배우자공제액은 위와같이 청구인이 신고한 총 상속재산가액을 기준으로 계산할 것이 아니라 처분청이 결정한 총 상속재산가액을 기준으로 계산하는 것이 타당하다 할 것이므로 처분청이 결정한 총 상속재산가액(2,434,359,276원)에서 채무등 공제액(237,222,763원)을 차감한 2,197,136,513원을 배우자가 상속받은 금액으로 보고 여기에 배우자 법정상속지분(9분지 3)을 곱한 732,378,837원을 배우자공제액으로 하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
(4) 신고세액 공제 및 신고불성실 가산세가 적정하게 계산되었는지 여부를 살펴본다. 청구인은 신고누락된 상속재산이 포함되는 경우 산출세액이 달라지게 되므로 이에 따라 신고세액공제액이 달라져야 하고, 또한 신고누락된 상속재산이 상속세 결정시 상속재산에 포함되어 배우자공제액이 증가되었으므로 증가된 배우자공제액만큼 미달하게 신고한 과세표준에서 제외하여야 한다는 주장이나, 신고세액공제 또는 신고불성실가산세를 적용함에 있어서 상속재산의 평가차이로 인한 것, 공제액의 잘못 적용분 등을 미달하게 신고한 과세표준에서 제외한다는 의미는 상속세의 성실한 신고를 유도하기 위한 것이라는 점에 비추어 볼 때 신고세액공제 및 신고불성실가산세 제도는 신고된 상속재산을 전제로 하고 있다고 보아야 하고 공제액의 오류 등에 대한 것도 기초공제, 배우자공제에 있어서 결혼연수에 의한 공제, 자녀공제 등 법으로 공제액이 정하여져 있어 과세관청에서 납세자의 신고내용만으로도 파악될 수 있는 성질의 공제액을 의미하는 것으로 보는 것이 타당하다 할 것인바, 이 건은 신고누락된 상속재산을 상속재산에 포함하여 상속세를 결정하는 과정에서 미달신고된 과세표준이 발생된 경우이므로 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
(5) 청구인이 주장하는 분묘설치 비용등을 상속세법상의 장례비용으로 인정할 수 있는지 여부를 살펴본다. 청구인은 포크레인 사용료 1,000,000원, 잔디구입비 1,000,000원, 인건비 3,000,000원, 자재구입비 3,200,000원, 기타잡비 1,036,000원으로써 분묘설치에 소요된 비용 총 9,236,000원을 장례비용에 포함하여야 한다고 주장하면서 그 증빙으로 분묘설치 및 주변조성공사를 하였다는 청구외 ○○○의 영수증만을 제시하고 있을 뿐 세부적 비용명세인 포크레인사용료, 잔디구입비용, 자재구입비용 등에 대하여 지출사실을 입증할 만한 세금계산서나 간이계산서 등 증빙서류를 일체 제시하지 못하고 있어 청구인이 제시하는 증빙자료에 의하여는 분묘의 조성에 직접 지출된 비용인지와 상속개시 당시의 장례비용으로 지출된 것인지의 여부가 불분명하므로 청구주장 금액을 장례비용으로 인정하기는 어려운 것으로 판단된다.
○○○
○○○
○○○
○○○
○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ " " "
결정 내용은 붙임과 같습니다.