주택상속공제를 할 수 있는지 여부

심판청구번호 국심1998서 2770(1999. 4. 2) 80원의 부과처분은 서울특별시 ○○○구 ○○○동

○○○에 소재하는 1992.5.26 멸실된 구주택(건물 41.16㎡ 에 대한 피상속인 지분 3분의 1) 과 1992.10.15 준공된 신축 건물(479.94㎡에 대한 피상속인 지분 3분의 1)의 가액을 상속 재산평가액에서 차감하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 주택상속공제를 하여야 한다는 청구주장은 기각한다.

청구인은 1992.4.23 서울시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 소재 대지 165㎡ 및 주택 41.16㎡(이하 "구주택"이라 한다)를 청구인의 아들인 ○○○, ○○○과 공동명의로 취득하여, 이를 멸실하고 근린생활시설 479.94㎡(5층 건물, 이하 "쟁점건물"이라 한다)를 신축하던중 청구외 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)이 1992.8.22 해난사고로 사망하여 상속이 개시되었으며, 이에 따라 청구인은 피상속인의 소유지분인 대지165㎡의 1/3지분을 상속(1992.9.14 소유권이전등기)받았으나, 법정신고기한내에 상속세를 신고하지 아니하였다. 처분청은 위 재산상속에 대한 상속세를 조사하여 1998.6.11 청구인에게 1992년도분 상속세 33,695,080원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.8.6 심사청구를 거쳐 1998.11.7 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

• 가. 청구인 주장 쟁점건물은 근린생활시설로서 그 4층 및 5층이 공부상 사무소로 되어 있으나 실제로는 주택으로 사용되었음이 확인되므로, 쟁점건물 중 주택으로 사용된 4∼5층(159.72㎡)은 주택으로 인정하여 주택 및 그 부수토지의 가액을 주택상속공제하여야 함에도 이를 공제하지 아니한 당초처분은 부당하다.
• 나. 국세청장 의견 구 상속세법 제11조의 2 제1항에 의한 주택상속공제는 상속개시당시의 피상속인 소유의 주택을 대상으로 하는 것이라 할 것인 바, 이 건의 경우와 같이 상속개시당시 구주택이 이미 멸실되어 주택이 존재하지 아니한 사실에 대하여 다툼이 없는 이 건의 경우에는 주택상속공제의 대상이 아니라 하겠다. 또한, 피상속인이 주택을 신축하던중 상속이 개시된 경우에는 구 상속세법 제11조의 2의 규정에 의한 주택상속공제의 대상이 되지 아니하는 것(국세청 재삼46070-○○○, 93.3.31)이므로 이 건의 경우 쟁점건물을 완공하지 아니하였으므로 주택상속공제를 하여야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다.

• 가. 쟁점 이 건의 다툼은 쟁점건물이 공부내용과 달리 사실상 상속개시일 이전에 완성되고 그 4층 및 5층이 주택으로 사용되었음을 인정하여 주택부분에 대하여 주택상속공제를 할 수 있는지를 가리는데 있다.
• 나. 관계법령 상속세법(1993.12.31 법률 제4662호로 개정되기 전의 것) 제11조의2 제1항에서 "국내에 주소를 둔 자의 사망으로 인하여 상속이 개시된 경우에 상속개시당시의 피상속인의 상속재산가액에 대통령령이 정하는 주택(주택에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지를 포함한다. 이하 같다)의 가액(이하 "주택상속공제액"이라 한다)이 포함되어 있는 때에는 그 주택의 가액을 제4조의 과세가액에서 공제한다."고 규정하고 있다. 같은법시행령 제8조의 2 제1항에서 "법 제11조의 2 제1항 및 제2항에서 '대통령령이 정하는 주택'이라 함은 피상속인의 배우자·직계존비속 및 형제·자매가 상속받은 주택을 말한다. (이하 생략)"고 규정하고, 제2항에서는 "주택의 부분에 점포 등 다른 목적의 건물이 설치되어 있거나 동일지번상에 주택과 다른 목적의 건물이 설치되어 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택부분 이외의 건물면적이 주택면적보다 크거나 같을 때에는 주택부분 이외의 건물은 주택으로 보지 아니한다."고 규정하고 있다. 한편 같은법 제9조 제1항에서는 "상속재산의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다(단서 생략)."라고 규정하고 있다.
• 다. 사실관계 및 판단 구주택 및 쟁점건물의 공부상 내용을 살펴보면, 청구인, 피상속인인 ○○○, 청구외 ○○○ 등 3인이 1992.4.23 구주택(대지 165㎡, 건물 41.16㎡)을 취득한 후 1992.5.6 쟁점건물 신축허가를 받고 1992.5.26 구주택을 멸실(공부상에는 1992.11.11 멸실됨)하고 쟁점건물 신축에 착공하였는 바, 쟁점건물 신축도중인 1992.8.22 피상속인 ○○○의 사망으로 상속이 개시되었고 쟁점건물은 1992.10.15 준공되었으며, 구주택의 대지에 대한 피상속인 지분(3분의 1)은 1992.9.14 청구인에게 소유권이전되었으며, 쟁점건물이 1993.2.4 청구인과 청구외 ○○○ 명의(각각 2분의 1지분)로 보존등기된 사실관계에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다. 청구인은 쟁점건물이 공부상 1992.10.15 근린생활시설로 준공된 것으로 표시되어 있으나 실제로는 상속개시일 이전에 준공된 후 쟁점건물의 4∼5층이 주택으로 사용되었다고 주장하고 있는 바, 청구인은 상속개시일 이전에 쟁점건물이 실제로 준공되었다는 증빙을 제시 못하고 있고 쟁점건물 4∼5층을 주택으로 사용하였다는 데에 대하여 청구외 ○○○과의 전세계약서 사본과 청구외 ○○○이 1992.8.19∼1997.5.6까지 주민등록상 주소지를 쟁점건물로 하고 있다고 하면서 ○○○의 주민등록초본을 제시하고 있으나, 전세계약서의 계약체결일이 상속개시일(1992.8.22) 이후인 1992.11.2로 되어 있어 위 전세계약서만으로는 4∼5층이 주택으로 사용되었는지가 불분명하고, 공부상 사무소로 된 쟁점건물 4∼5층을 주택으로 사용하였다는 신빙성 있는 반증을 청구인은 제시하지 못하고 있어 상속개시일 당시에 쟁점건물이 준공되어 그 일부가 주택으로 사용된 것으로 보기는 어렵다. 따라서 상속개시 당시(1992.8.22) 구주택은 사실상 멸실(1992.5.26)되고 쟁점건물은 준공(1992.10.15)되지 아니하였으므로 상속개시일 당시 주택이 존재하지 아니하여 쟁점건물 중 일부를 주택상속 공제하여야 한다는 청구인 주장은 받아들이기 어렵다. 그러나 처분청의 상속세 과세내용을 살펴보면, 청구인 등이 1992.4.23 구주택(대지 165㎡ 및 건물 41.16㎡)을 570,000,000원에 매입하였고 이는 상속개시일 전 6개월 이내의 거래이므로 처분청이 이를 시가로 보아 상속재산가액을 190,000,000원(570,000,000원×피상속인지분 3분의 1)으로 하였고 신축한 쟁점건물에 대하여는 159.98㎡(총 건물 면적 479.94㎡×피상속인 지분 3분의 1)에 대한 기준시가액 24,316,960원을 피상속인의 상속재산가액에 산입한 것이 피상속인의 재산평가조서에 의하여 확인되고 있는 바, 상속개시일(1992.8.22) 당시에는 신축중에 있는 건물만 있으므로 이를 평가하여 피상속인 지분 금액을 상속재산가액에 산입함은 별론으로 하더라도 상속개시 당시 존재하지 아니한 구주택의 건물(41.16㎡)과 쟁점건물에 대한 평가금액을 상속재산가액에 산입한 처분청의 처분은 부당하다 할 것이다.
• 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.